מבזק מס מספר 213 - 12.7.2007

בהצעת חוק מטעם הממשלה שנתפרסמה השבוע מוצע כי לאור הקיטון המהותי בסכום תקרת הפטור על פי "הוראת השעה" – שהפכה בחקיקת קבע לתקרה קבועה של 4,200 ש"ח לחודש, מתקשים בעלי הדירות להחליט האם ראוי להם לנצל את הפטור על פי התקרה כאמור או שמא לשלם מס "מחזור" בשיעור של 10% בלבד לפי הוראת סעיף 122 לפקודה (בתנאי כי אין מדובר בהכנסות מהשכרה למגורים המגיעות כדי הכנסות מעסק). הקביעה לפיה על מנת לחסות תחת הוראת סעיף 122 יש לשלם את המס בשיעור 10% תוך 30 יום מיום קבלת כל תקבול שכ"ד עומדת לרועץ בפני בעלי הדירות.

לאור האמור מציעה הממשלה לקבוע כי דרישת 30 הימים מן

התקבול תבוטל, ותוחלף בדרישת תשלום תוך 30 יום מתום כל שנת מס רלוונטית.

תחולת התיקון המוצע הינו לגבי הכנסות שכ"ד למגורים שיופקו משנת 2007 ואילך בלבד.

לגבי הכנסות שכ"ד למגורים שנתקבלו בשנת 2006, ישנה הקלה רטרואקטיבית, ולפיה יוכל המשכיר, אף אם לא שילם את המס תוך 30 יום ממועד קבלת ההכנסה, לשלמו תוך 30 יום  ממועד פרסום תיקון חקיקה זה.  (מובן כי בלווית ריבית והצמדה כחוק).

לפרטים נוספים בנושא זה ניתן לפנות לרו"ח ישי חיבה ממשרדנו.

בהצעת חוק מטעם הממשלה שנתפרסמה השבוע מוצע כי לאור הקיטון המהותי בסכום תקרת הפטור על פי "הוראת השעה" – שהפכה בחקיקת קבע לתקרה קבועה של 4,200 ש"ח לחודש, מתקשים בעלי הדירות להחליט האם ראוי להם לנצל את הפטור על פי התקרה כאמור או שמא לשלם מס "מחזור" בשיעור של 10% בלבד לפי הוראת סעיף 122 לפקודה (בתנאי כי אין מדובר בהכנסות מהשכרה למגורים המגיעות כדי הכנסות מעסק). הקביעה לפיה על מנת לחסות תחת הוראת סעיף 122 יש לשלם את המס בשיעור 10% תוך 30 יום מיום קבלת כל תקבול שכ"ד עומדת לרועץ בפני בעלי הדירות.

לאור האמור מציעה הממשלה לקבוע כי דרישת 30 הימים מן

התקבול תבוטל, ותוחלף בדרישת תשלום תוך 30 יום מתום כל שנת מס רלוונטית.

תחולת התיקון המוצע הינו לגבי הכנסות שכ"ד למגורים שיופקו משנת 2007 ואילך בלבד.

לגבי הכנסות שכ"ד למגורים שנתקבלו בשנת 2006, ישנה הקלה רטרואקטיבית, ולפיה יוכל המשכיר, אף אם לא שילם את המס תוך 30 יום ממועד קבלת ההכנסה, לשלמו תוך 30 יום  ממועד פרסום תיקון חקיקה זה.  (מובן כי בלווית ריבית והצמדה כחוק).

לפרטים נוספים בנושא זה ניתן לפנות לרו"ח ישי חיבה ממשרדנו.

סעיף 14(ב) מעניק ליחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה פטור ממס – במשך 4 שנים מהמועד שהיה לתושב ישראל – על הכנסות מעסק שהיה לו מחוץ לישראל במשך 5 שנים לפחות לפני שהיה לתושב.

יושם אל לב כי סעיף זה נוקב במונח "עסק" ואינו מפנה לסעיף 2(1) לפקודה העוסק במספר סוגי הכנסות בעלות אופי עסקי, והן: משלח-יד, עסקה או עסק אקראי בעל אופי מסחרי. מתניית הזמן הנקובה בסעיף זה (5 שנים לפחות) ניתן להסיק, כי המחוקק בקש להגביל הטבה זו רק למצב שבו מקור ההכנסה היה קיים לנישום פרק זמן ניכר טרם היותו לתושב. על רקע זה ניתן להבין כי הטבה זו לא נועדה לחול על הכנסות מעסקה אקראית ונקודתית שאינה קשורה בקיום מקור מבוסס ומתמשך מחוץ לישראל. אך מדוע לא נקב המחוקק במפורש במונח "משלח-יד" בהקשר להטבה זו – האם נעשה הדבר בכוונת מכוון או שמא מונח זה הושמט בהיסח הדעת, והאם עיסוק שהוא לכאורה משלח-יד ישלול קיומו של עסק.

המונח "משלח-יד" אינו מוגדר בפקודה או בדבר חקיקה אחר. בצו מ"ה (קביעת משלח יד מיוחד), התשס"ג-2003 נקבעה רשימה של עיסוקים או מקצועות שיחשבו כמשלח יד מיוחד לעניין סעיף 5(5) לפקודה – חמי"ז, ובלבד שעיקר ההכנסה מהן אינה ממכירת מלאי.

ניסיון להתחקות אחר מאפיינים משותפים לכלל הקבוצה אינו מוביל למסקנה ברורה – חלקם מצריכים הכשרה מקצועית פורמאלית והסמכה (כגון: רפואה, ראיית חשבון), חלקם מצריכים רישוי עיסוק (כגון: עריכת דין, ייעוץ השקעות), חלקם

מצריכים כישרון אישי (כגון: ספורטאי, עיתונאי) וחלקם – מתת אלוה (כגון: דוגמנות, אסטרולוגיה, תורת הנסתר). כמו כן, קשה להסיק באילו נסיבות יכולה הכנסתו של בעל משלח-יד להיחשב כהכנסה מעסק. האם הכשרה מקצועית או קיומה של הסמכה לעסוק בתחום מסוים בהכרח תכריע לעניין סיווג ההכנסה בידי בעל משלח היד?

כבר בפסיקה ישנה נקבעו מבחנים לסיווג פעילות לכדי עסק. בין היתר, נבחנת מטרת הפעילות בהפקת רווחים, קיומו של מנגנון וארגון בפעילות, תדירות הפעילות, בקיאות בתחום ואופן מימון הפעילות. מכאן מתחדדת השאלה האם בנסיבות בהן נישום (שהוא בעל הכשרה הנתפסת כפשוטו כמשלח היד) הוא חלק ממנגנון רחב, מבוסס ומאורגן, הכולל קשת של שותפים ועובדים רבים (ובהם גם עובדים תומכים), ואותו מנגנון פועל באופן מתמשך ותדיר, משך שנים, במתן שירותים בתחום הקשור להכשרתו של הנישום, יכול שהכנסתו תחשב כהכנסה מעסק? אנו סבורים, כי בנסיבות בהן קיים מנגנון מבוסס ומאורגן של פירמה בעלת שם ומוניטין הנפרדים מנותני השירות עצמם, וכאשר המנגנון מורכב מקשת רחבה של עובדים, שותפים  וכד', קיים בסיס מוצק לטענה שהכנסת שותף מהווה, הלכה למעשה, הכנסה מעסק.

ואם כך הדבר, הרי שבכפוף לקיום תנאי סעיף 14(ב) הנ"ל, זכאי נישום שהוא תושב ישראל לראשונה לקבל את הטבת המס הקבועה בסעיף זה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך רובין-אשרוב או לרו"ח, עו"ד גדי אלימי ממשרדנו.

" 'דעלך סני, לחברך לא תעביד (מה ששנוא עליך לחברך לא תעשה), (בבלי שבת לא ע"א). המדינה, בראש ובראשונה, צריכה לנהוג בדרך שאדם מן היישוב היה מבקש שינהגו בו. אמון הציבור במערכת המדינתית תלוי בשוויון, בהדדיות, בהגינות – דיני המס אינם יוצאים מכלל זה"

מקצת דבריו המלומדים של כבוד השופט אליקים רובנישטיין בהלכת מפעלי גרנות שנתפרסמה השבוע.

ביהמ"ש העליון ממשיך בדרכו הברורה לפיה, מקום שלשון החוק ניטרלית יש לפרשה על דרך ההיגיון הכלכלי.

הלכה זו הינה צעד נוסף בהמשך להלכות אינטרבילדינג, קלס, מ.ל. השקעות, ועוד, אשר יוצרות במרוצת השנים האחרונות תפיסה כלכלית מהותית גם בדיני המס הגוברת על תפיסת הפרשנות הדווקנית המילולית של לשון החוק.

סלע המחלוקת בדיון זה הוא, האם זכאית חברה לשערוך מקדמותיה בגין הוצאות עודפות, מתום שנת המס בה שולמו ועד לשנת המס בה קוזזו בפועל, וזאת גם בהתאם למצב החוקי שלפני תיקון 118, אשר נכנס לתוקפו ביחס למקדמות בגין הוצאות עודפות ששולמו  לגבי שנת המס 1999 ואילך.

ביהמ"ש קובע כי אין כל טעם כלכלי בשחיקת מקדמותיה של חברה, שכן מה בין החזר מס רגיל בדרך של ניכוי במקור או בדרך של מקדמות שוטפות, אשר מוחזר לנישום לא רק בערכו המתואם אלא גם בתוספת ריבית, לבין מקדמות בגין עודפות אשר לא די שאינו מוחזר, אלא גם מקום שניתן לעשות בו שימוש, יהיה השימוש בערכו הנומינלי ללא ריבית ואף ללא הפרשי הצמדה.

לא זו אף זו, קובע ביהמ"ש כי מדובר למעשה באפליה ובחוסר שוויון בין נישומים. שכן,  נישום א' אשר לו רווחים, יקזז מקדמותיו בערכן בעת תשלומן ואילו נישומים אחרים אשר ניצלו מקדמותיהם לאחר שנה, שנתיים או עשר שנים, יזכו כל אחד

מהם לתוצאת מס שונה.

ביהמ"ש ממשיך גם כן בהתווית דרכו בעניין תיקונים שבוצעו במהלך השנים בהוראות החוק וקובע כי עצם העובדה שהסעיף תוקן אין בה בכדי להוות הסדר שלילי ביחס למצב ערב תיקונו שכן גם ביחס להוראת חוק ששונתה, נתונה לביהמ"ש הסמכות לפרשה בדרך אשר יראנה כמשקפת את המצב המשפטי הראוי. כך נהג ביהמ"ש גם בהלכת מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ שעה שקבע כי תיקון 50 לחוק מסמ"ק בדבר התרת הוצאות ריבית ריאלית אינו משנה את המצב המשפטי הנכון שקדם לו אלא משקף אותו.

שאלת האפשרות לקבל בגין אותן מקדמות גם ריבית בהתאם להוראות סעיף 159א' לפקודה, לא זכתה לליבון מלא בפס"ד זה בשל קביעת ביהמ"ש העליון כי המדובר בחריגה מן הסעדים שהתבקשו על ידי המערערים בביהמ"ש המחוזי ולא בשל עקרון שבמהות.

זה המקום לציין כי תביעת החברה לריבית, בדין יסודה, והיא נתמכת גם בעמדתה של רשות המיסים ובתביעתה להדדיות כפי שבאה לידי ביטוי בפסק הדין.

עקרון ההדדיות בעניין זה אינו מתקיים, שכן נישום המפגר בתשלומי מקדמותיו מחויב בהתאם להוראות סעיף 187(ד) כנוסחו לאחר תיקון 118 בהפרשי הצמדה וריבית כהגדרתם בסעיף 159א', אולם שעה שיבקש הוא לקזז את מקדמותיו יהיה זכאי להפרשי הצמדה בלבד.

לדעתנו, יש לבחון הגשת דוחות מתקנים בגין כל שנות המס הפתוחות בגינן נותרו או נוצלו יתרות מקדמות בשל הוצאות עודפות – נומינלית!

לפרטים נוספים בנושא זה, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ממשרדנו.

סעיף 14(ב) מעניק ליחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה פטור ממס – במשך 4 שנים מהמועד שהיה לתושב ישראל – על הכנסות מעסק שהיה לו מחוץ לישראל במשך 5 שנים לפחות לפני שהיה לתושב.

יושם אל לב כי סעיף זה נוקב במונח "עסק" ואינו מפנה לסעיף 2(1) לפקודה העוסק במספר סוגי הכנסות בעלות אופי עסקי, והן: משלח-יד, עסקה או עסק אקראי בעל אופי מסחרי. מתניית הזמן הנקובה בסעיף זה (5 שנים לפחות) ניתן להסיק, כי המחוקק בקש להגביל הטבה זו רק למצב שבו מקור ההכנסה היה קיים לנישום פרק זמן ניכר טרם היותו לתושב. על רקע זה ניתן להבין כי הטבה זו לא נועדה לחול על הכנסות מעסקה אקראית ונקודתית שאינה קשורה בקיום מקור מבוסס ומתמשך מחוץ לישראל. אך מדוע לא נקב המחוקק במפורש במונח "משלח-יד" בהקשר להטבה זו – האם נעשה הדבר בכוונת מכוון או שמא מונח זה הושמט בהיסח הדעת, והאם עיסוק שהוא לכאורה משלח-יד ישלול קיומו של עסק.

המונח "משלח-יד" אינו מוגדר בפקודה או בדבר חקיקה אחר. בצו מ"ה (קביעת משלח יד מיוחד), התשס"ג-2003 נקבעה רשימה של עיסוקים או מקצועות שיחשבו כמשלח יד מיוחד לעניין סעיף 5(5) לפקודה – חמי"ז, ובלבד שעיקר ההכנסה מהן אינה ממכירת מלאי.

ניסיון להתחקות אחר מאפיינים משותפים לכלל הקבוצה אינו מוביל למסקנה ברורה – חלקם מצריכים הכשרה מקצועית פורמאלית והסמכה (כגון: רפואה, ראיית חשבון), חלקם מצריכים רישוי עיסוק (כגון: עריכת דין, ייעוץ השקעות), חלקם

מצריכים כישרון אישי (כגון: ספורטאי, עיתונאי) וחלקם – מתת אלוה (כגון: דוגמנות, אסטרולוגיה, תורת הנסתר). כמו כן, קשה להסיק באילו נסיבות יכולה הכנסתו של בעל משלח-יד להיחשב כהכנסה מעסק. האם הכשרה מקצועית או קיומה של הסמכה לעסוק בתחום מסוים בהכרח תכריע לעניין סיווג ההכנסה בידי בעל משלח היד?

כבר בפסיקה ישנה נקבעו מבחנים לסיווג פעילות לכדי עסק. בין היתר, נבחנת מטרת הפעילות בהפקת רווחים, קיומו של מנגנון וארגון בפעילות, תדירות הפעילות, בקיאות בתחום ואופן מימון הפעילות. מכאן מתחדדת השאלה האם בנסיבות בהן נישום (שהוא בעל הכשרה הנתפסת כפשוטו כמשלח היד) הוא חלק ממנגנון רחב, מבוסס ומאורגן, הכולל קשת של שותפים ועובדים רבים (ובהם גם עובדים תומכים), ואותו מנגנון פועל באופן מתמשך ותדיר, משך שנים, במתן שירותים בתחום הקשור להכשרתו של הנישום, יכול שהכנסתו תחשב כהכנסה מעסק? אנו סבורים, כי בנסיבות בהן קיים מנגנון מבוסס ומאורגן של פירמה בעלת שם ומוניטין הנפרדים מנותני השירות עצמם, וכאשר המנגנון מורכב מקשת רחבה של עובדים, שותפים  וכד', קיים בסיס מוצק לטענה שהכנסת שותף מהווה, הלכה למעשה, הכנסה מעסק.

ואם כך הדבר, הרי שבכפוף לקיום תנאי סעיף 14(ב) הנ"ל, זכאי נישום שהוא תושב ישראל לראשונה לקבל את הטבת המס הקבועה בסעיף זה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך רובין-אשרוב או לרו"ח, עו"ד גדי אלימי ממשרדנו.

" 'דעלך סני, לחברך לא תעביד (מה ששנוא עליך לחברך לא תעשה), (בבלי שבת לא ע"א). המדינה, בראש ובראשונה, צריכה לנהוג בדרך שאדם מן היישוב היה מבקש שינהגו בו. אמון הציבור במערכת המדינתית תלוי בשוויון, בהדדיות, בהגינות – דיני המס אינם יוצאים מכלל זה"

מקצת דבריו המלומדים של כבוד השופט אליקים רובנישטיין בהלכת מפעלי גרנות שנתפרסמה השבוע.

ביהמ"ש העליון ממשיך בדרכו הברורה לפיה, מקום שלשון החוק ניטרלית יש לפרשה על דרך ההיגיון הכלכלי.

הלכה זו הינה צעד נוסף בהמשך להלכות אינטרבילדינג, קלס, מ.ל. השקעות, ועוד, אשר יוצרות במרוצת השנים האחרונות תפיסה כלכלית מהותית גם בדיני המס הגוברת על תפיסת הפרשנות הדווקנית המילולית של לשון החוק.

סלע המחלוקת בדיון זה הוא, האם זכאית חברה לשערוך מקדמותיה בגין הוצאות עודפות, מתום שנת המס בה שולמו ועד לשנת המס בה קוזזו בפועל, וזאת גם בהתאם למצב החוקי שלפני תיקון 118, אשר נכנס לתוקפו ביחס למקדמות בגין הוצאות עודפות ששולמו  לגבי שנת המס 1999 ואילך.

ביהמ"ש קובע כי אין כל טעם כלכלי בשחיקת מקדמותיה של חברה, שכן מה בין החזר מס רגיל בדרך של ניכוי במקור או בדרך של מקדמות שוטפות, אשר מוחזר לנישום לא רק בערכו המתואם אלא גם בתוספת ריבית, לבין מקדמות בגין עודפות אשר לא די שאינו מוחזר, אלא גם מקום שניתן לעשות בו שימוש, יהיה השימוש בערכו הנומינלי ללא ריבית ואף ללא הפרשי הצמדה.

לא זו אף זו, קובע ביהמ"ש כי מדובר למעשה באפליה ובחוסר שוויון בין נישומים. שכן,  נישום א' אשר לו רווחים, יקזז מקדמותיו בערכן בעת תשלומן ואילו נישומים אחרים אשר ניצלו מקדמותיהם לאחר שנה, שנתיים או עשר שנים, יזכו כל אחד

מהם לתוצאת מס שונה.

ביהמ"ש ממשיך גם כן בהתווית דרכו בעניין תיקונים שבוצעו במהלך השנים בהוראות החוק וקובע כי עצם העובדה שהסעיף תוקן אין בה בכדי להוות הסדר שלילי ביחס למצב ערב תיקונו שכן גם ביחס להוראת חוק ששונתה, נתונה לביהמ"ש הסמכות לפרשה בדרך אשר יראנה כמשקפת את המצב המשפטי הראוי. כך נהג ביהמ"ש גם בהלכת מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ שעה שקבע כי תיקון 50 לחוק מסמ"ק בדבר התרת הוצאות ריבית ריאלית אינו משנה את המצב המשפטי הנכון שקדם לו אלא משקף אותו.

שאלת האפשרות לקבל בגין אותן מקדמות גם ריבית בהתאם להוראות סעיף 159א' לפקודה, לא זכתה לליבון מלא בפס"ד זה בשל קביעת ביהמ"ש העליון כי המדובר בחריגה מן הסעדים שהתבקשו על ידי המערערים בביהמ"ש המחוזי ולא בשל עקרון שבמהות.

זה המקום לציין כי תביעת החברה לריבית, בדין יסודה, והיא נתמכת גם בעמדתה של רשות המיסים ובתביעתה להדדיות כפי שבאה לידי ביטוי בפסק הדין.

עקרון ההדדיות בעניין זה אינו מתקיים, שכן נישום המפגר בתשלומי מקדמותיו מחויב בהתאם להוראות סעיף 187(ד) כנוסחו לאחר תיקון 118 בהפרשי הצמדה וריבית כהגדרתם בסעיף 159א', אולם שעה שיבקש הוא לקזז את מקדמותיו יהיה זכאי להפרשי הצמדה בלבד.

לדעתנו, יש לבחון הגשת דוחות מתקנים בגין כל שנות המס הפתוחות בגינן נותרו או נוצלו יתרות מקדמות בשל הוצאות עודפות – נומינלית!

לפרטים נוספים בנושא זה, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ממשרדנו.

הגיע למשרדנו לקוח (להלן: "מר ("X אשר זומן ע"י מנהל מיסוי מקרקעין לברור בהליך האזרחי.

מר X הגיש מש"ח בו ציין כי מכר מקרקעין בסכום של 1 מיליון $ ובפועל התמורה היתה 1.2 מיליון $ עבור המקרקעין, ועוד 0.05 מיליון $ עבור רהיטים ותמונות. כלומר – המש"ח כוזב.

מר X לא ידע כי במקביל, מפקח מיסוי מקרקעין שהינו עובד חרוץ ומסור ביקש וקיבל מסמכים מהבנקים לפיהם הועבר שיק על סך 1.25 מיליון דולר מהקונה למר X.

שאלותיו של מר X היו: "האם אני חייב להגיע למשרדי מיסוי מקרקעין" ? "האם אני חייב להשיב על שאלות" ?

תשובתנו היתה כדלקמן:

קיימת סמכות למנהל מסמ"ק להזמין כל אדם ולגבות ממנו עדות וזאת מכוח סעיף 96(3) לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: החוק).

אי התייצבות מהווה עבירה לפי סעיף 98(א) לחוק, שדינה מאסר שנה או קנס. במידה ותבחר להגיע, עומדות לפניך, לכאורה, שתי אפשרויות: לדבר או לשתוק. ואולם – קיימת חובה להשיב על שאלות ובמידה ולא תשיב על שאלות – תעבור עבירה לפי סעיף 98(א) לחוק.

במידה ואכן התמורה היתה 1.2 מיליון $, ודווח רק על 1 מיליון $, ותבחר להשיב תשובה כוזבת, תמצא עצמך נאשם בגין עבירה לפי סעיף 98(ג2)(2) לחוק.

במידה והנך נישום "צייתן", אשר מגיע למשרדי מסמ"ק ואומר את האמת, דבריך בפני מפקח מסמ"ק עלולים לשמש ראיה נגדך בהליך פלילי אם וככל שיפתח נגדך, למרות שלא הוזהרת כחוק ולא הודגש בפניך, כי קיימת לך "זכות השתיקה".

ולסיכום, לא חשוב מה תעשה, אתה עלול למצוא את עצמך בחדרי חקירות.

להלן התרשים שהוצג ללקוח:

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אברהם שהבזי ממשרדנו.