מבזק מס מספר 297 - 2.4.2009

ביום 29.03.09 ניתן בביהמ"ש העליון פסק דין חדשני אשר גישתו טרפה את הקלפים על התנהלותה רבת השנים של רשות המיסים בכל הקשור למיסוי עסקאות ברטר ותחולתו של סעיף 3(ט) בכלל, ובאחרונה למיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים בפרט.

פסק הדין עסק בשתי שאלות עיקריות, האחת, האם יש לזקוף להכנסת חברה המפעילה בית דיור מוגן הכנסות מכח סע' 3(ט) לפקודה בשל פיקדונות שהועמדו לרשותה על ידי הדיירים, בתקופת שהייתם שם. השאלה השנייה, האם יותרו חלק מהוצאות שערוך שנצברו בחלוף הזמן בגין הפרשי שער על אותם פיקדונות. כפי שעשה ביהמ"ש, כך גם אנו נתמקד בשאלה הראשונה בדבר תחולתו של סעיף 3(ט) על ההלוואה בתנאים מועדפים.

עובדות המקרה בתמצית: מגדלי אלישע בע"מ (להלן:"החברה") מנהלת עסק של דיור מוגן לגיל הזהב בחיפה. כל דייר מקבל זכות שימוש ביחידת דיור ושירותים נוספים. בתמורה, הוא משלם דמי אחזקה חודשיים. כמו כן, מפקיד דייר בתחילת התקשרותו פיקדון צמוד דולר אשר נכנס לכלל מקורותיה ושימושיה של החברה. מדי שנה נשחק הפיקדון ב-2% (השחיקה המרבית הינה של 30%, בחלוף 15 שנה ). השחיקה השנתית נרשמת כהכנסה בידי החברה.

בשנים האחרונות נוקטת רשות המיסים בגישה לפיה יש לזקוף לבתי האבות אלו הכנסה חייבת מריביתרעיונית בהתאם לסע' 3(ט)(1)(ב) לפקודה, בגין פיקדונות אלו,שכן לשיטתה המדובר בהלוואה בתנאים מועדפים אשר ניתנה על ידי לקוח לספק השירותים שלו. בנושא השני: סרב פ"ש לנכות לחברה הוצאות שערוך בגין הפרשי שער שנצברו על יתרת "הרכיב הנשחק" של אותם פיקדונות.

החברה טענה כי אין לזקוף לה הכנסה מפיקדונות אלה מכח סע' 3(ט) באשר מדובר בעסקת חליפין בשווה כסף השקולה לשתי עסקאות שוק במזומן ואשר תוצאותיה הכלכליות-חשבונאיות מאיינות אחת את השנייה. שכן למעשה אילו הייתה העסקה מבוצעת במזומן הרי שהיו משולמים לחברה דמי שכירות נוספים, ומנגד הייתה משלמת החברה ריבית

 שווי השוק של הדירה, שכן כנגד יש לנכות את טובת ההנאה שקיבל העובד כהוצאות שכר. אמנם הכנסה רעיונית זו של העובד חבה במס , ואף בניכוי במקור ,אך זו שאלה נפרדת בראי המס של העובד על השלכותיה.

לא זו אף זו , ברוח זו,מקום בו נותני שירותים או עובדים אשר להם למעלה מ – 10% קיבלו אופציות במסגרת סעיף 3(ט) הרי שיש להתיר לחברה את ההוצאה בגובה הרווח שנקבע אצל העובד כהכנסה שכן המדובר בעסקת חליפין אשר במסגרתה קיבל העובד/נותן השירותים שכר ורכש את הזכויות בחברה – עמדה זו מנוגדת מפורשות לעמדת הרשות כפי שבאה לידי ביטוי בועדת פסיקה 8.

דוגמא נוספת אשר ניתן למצוא היא במסגרת תחום השיפורים במושכר, כפי שניתחנו בעבר (ראה מבזק למשתכנים, המותרת בניכוי בחישוב ההכנסה החייבת.

לעומתה, ובהתבסס בין השאר על הלכת מגדלי הים התיכון (ע"א 6722/99) בעניין חיוב מע"מ בריבית שנחסכה בגין הלוואה מוטבת,בעניין דומה, טענה רשות המיסים, כי יש למסות הריבית הנחסכת שבהלוואה המוטבת אף במישור המיסוי הישיר ולהוסיפה כהכנסה חייבת בידי החברה,כמצוות סע' 3(ט) לפקודה.

כמו כן נטען, כי מאחר והלכה למעשה לא ניכתה החברה מס במקור מהריביתשהייתה משולמת לדייר הרי שבהתאם להוראת סע' 32א לפקודה אין להתיר לה כהוצאה את הריבית"הרעיונית" שלקיומה היא טוענת.

ביתהמשפט שנדרש לשאלת זקיפת ההכנסה בחן את גישת החברה בדבר עסקת חליפין בשווה כסף תוך התחקותו אחר התפתחות הפסיקה ודברי המלומדים בעניין. לדידו של ביתהמשפט יש לבחון את המקרה דנן דרך משקפת עסקת חליפין בשווה-כסף השקולה לשתי עסקאות שוק שבמסגרתן המערערת נטלה הלוואה מהדיירים ושילמה להם ריביתשוק (שבגינה נגרמה לה הוצאת ריבית( את הסכום שנתקבל בידם שילמו הדיירים למערערת כתשלום על מתן שירותי דיור מוגן )ובכך התהוותה למערערת הכנסה ממתן שירותי דיור) ההוצאה וההכנסה אשר הינם בגובה זהה יקוזזו אחת מול השנייה וזאת, רק לאחר בחינתם ועמידתם בכללי מיסוי הכנסות והתרת הוצאות שהרי כדברי ביתהמשפט: "אין החיוב בגין האחת מביא עמו, בהכרח, את הניכוי בגין האחרת. כך, לדוגמא, אם השתמש הנישום בפיקדון לצורך פרטי, ולא עסקי, לא תותר ההוצאה בשווה-כסף בניכוי מההכנסה החייבת, אשר תמוסה באופן נפרד". במקרה דנן קובעבית המשפט כי הפיקדונות שימשו את המערערת בייצור הכנסה ולכן גם ההוצאות בגינה מותרות בניכוי, כך שלא מתהווה כל הכנסה חייבת.

לדעתנו, פסיקה זו הינה חשובה בתפיסת העולם המיסויית שכן היא בוחנת את עסקת החליפין בדרך של עסקת תזרים בפועל, ולפיכך אין המדובר למעשה בהוצאה רעיונית כלל, אלא בהוצאה ממש .

 בהרחבה לגישה זו ניתן לטעון כי אין להפעיל על חברה קבלנית שמכרה דירות במחיר מופחת לעובדיה את הוראות סעיף 85 לפקודה ולחייבה בהכנסה במחירמס' 202 ו-203) מקום בו נבחנת עסקה, במסגרתה במקום דמי שכירות יבנה השוכר על המקרקעין, עסקה אשר חשופה למיסוי בידי המשכיר כבר עם העמדת הבניין לרשות השוכר (ראה פס"ד בר בנין רוני (עמ"ה 1065/02) ניתן לבחון מתן הלוואה ללא ריבית וללא הצמדה מהשוכר למשכיר, ובמידה ומדובר בהשכרה לצורך עסקי הרי שאין כל חיוב במס הכנסה לא אצל השוכר ולא אצל המשכיר.

כמובן שבכל אחד מהמקרים שניתנו כדוגמא לעיל, יש לבחון את חשיפת המיסים העקיפים הרלוונטיים שכן עדיין לעניין ניכוי התשומות אין הלכה לפיה גם בהעדר תיעוד מתאים יותרו "תשומות רעיוניות" (ראה הלכת מגדל הזהב (ע"א 9105/96).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח ומשפטן ישי כהן או לרו"ח ומשפטן ישי חיבה, ממשרדנו. 

כפי שציינו במבזק 295 החלו ועדות הערר, בעת האחרונה, לדון בעררים בגין נזקים עקיפים שנגרמו בשל מלחמת לבנון השנייה.

כידוע, תקנות מס רכוש וקרן פיצויים(תשלום פיצויים)(נזק מלחמה ונזק עקיף)(הוראת שעה), התשס"ו – 2006 קובעות, כי זכאות לתביעת פיצוי בגין נזק עקיף, תקום לניזוק בהתאם לעמידתו בהגדרות מסוימות.

לאור העובדה כי החוק מתיר פיצוי בגין נזקים עקיפים רק באזורים המוגדרים "ישובי ספר" מתעוררות שאלות עקרוניות לגבי קביעת מיקומו "הכלכלי" של הניזוק.

עניין זה נדון בערר נ.ז. 59/08 בו הוגשה תביעה על ידי דיויד אקשטיין, מרצה עצמאי המספק שירותיו למכללת ג'ון ברייס המצויה בחיפה בתחום איזור ההגבלה כפי שהוגדר בתקנות, אולם מקום מגוריו של העורר הוא בישוב הממוקם מחוץ לישובי הספר ואינו נמנה על אזורי ההגבלה כמפורט בתקנות.

במהלך מלחמת לבנון השנייה לא פעלה המכללה ולכן לא יכול היה העורר לספק את שירותיו ולכן הגיש תביעה בגין הנזק העקיף שנגרם לו בעניין זה.

מנהל מס רכוש דחה את תביעתו מן הטעם כי מקום מושבו ועסקו אינו מצוי בתחום ישובי הספר או ישובי ההגבלה.

ועדת הערר לא קבלה את עמדת רשות המיסים, לטעמה התקנות נועדו לאפשר לכל מי שנפגע להגיש תביעה בגין נזקו העקיף וכדבריה שם:

"… התקנות שנוגעות לענייננו נועדו על מנת לאפשר למי שנפגע להגיש תביעה בגין נזקיו העקיפים. כך השכירים נהנו מחובת מעבידיהם לשלם להם את שכרם למרות שלא התייצבו לעבודה בזמן המתקפות, ואילו מעבידיהם, ושאר בעלי העסקים זכו להגיש תביעותיהם במגרת התקנות.

עוד הוסיפה הועדה והדגישה כי:

 "תכליתו של החוק הייתה ועודנה לפצות את הניזוקים בגין הנזקים העקיפים שנגרמו להם… ובכל מקרה גבולי יש לפרש את הכתוב בתקנות בפרשנות מרחיבה שתכניס תחת כנפיו את מי שנפגע, ולא תותיר אותו מחוץ לגדרם של מקבלי הפיצוי ובלבד שאכן הוא ניזוק".

ולכן קבעה הועדה כי דינו של ניזוק אשר מקום מגוריו אינו מצוי באזור ההגבלה ואינו מקיים משרדים לעסקיו אך עבודתו מתבצעת רק באזור ההגבלה ומתן שירותיו הוא דווקא במקום ישיבתו של הלקוח וכי אותה עבודה נמנעה בשל המלחמה, הרי יש לראות בו כמי שעסקו הוא באזור ההגבלה ולהכניסו תחת כנפי התקנות.

להחלטה זו של ועדת הערר נודעת חשיבות רבה לעניין פרשנות החוק אשר לה השלכות גם על תביעות ניזוקים שנפגעו במהלך מבצע "עופרת יצוקה".

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר או לצחי אבוהב,שביט [עד לאחרונה ( 1 בינואר 2009 ) מנהל מס רכוש (קרן פיצויי פעולות איבה) ברשות המסים בישראל] ממשרדנו.

ביום 29.03.09 ניתן בביהמ"ש העליון פסק דין חדשני אשר גישתו טרפה את הקלפים על התנהלותה רבת השנים של רשות המיסים בכל הקשור למיסוי עסקאות ברטר ותחולתו של סעיף 3(ט) בכלל, ובאחרונה למיסוי פיקדונות בידי בתי דיור מוגנים בפרט.

פסק הדין עסק בשתי שאלות עיקריות, האחת, האם יש לזקוף להכנסת חברה המפעילה בית דיור מוגן הכנסות מכח סע' 3(ט) לפקודה בשל פיקדונות שהועמדו לרשותה על ידי הדיירים, בתקופת שהייתם שם. השאלה השנייה, האם יותרו חלק מהוצאות שערוך שנצברו בחלוף הזמן בגין הפרשי שער על אותם פיקדונות. כפי שעשה ביהמ"ש, כך גם אנו נתמקד בשאלה הראשונה בדבר תחולתו של סעיף 3(ט) על ההלוואה בתנאים מועדפים.

עובדות המקרה בתמצית: מגדלי אלישע בע"מ (להלן:"החברה") מנהלת עסק של דיור מוגן לגיל הזהב בחיפה. כל דייר מקבל זכות שימוש ביחידת דיור ושירותים נוספים. בתמורה, הוא משלם דמי אחזקה חודשיים. כמו כן, מפקיד דייר בתחילת התקשרותו פיקדון צמוד דולר אשר נכנס לכלל מקורותיה ושימושיה של החברה. מדי שנה נשחק הפיקדון ב-2% (השחיקה המרבית הינה של 30%, בחלוף 15 שנה ). השחיקה השנתית נרשמת כהכנסה בידי החברה.

בשנים האחרונות נוקטת רשות המיסים בגישה לפיה יש לזקוף לבתי האבות אלו הכנסה חייבת מריביתרעיונית בהתאם לסע' 3(ט)(1)(ב) לפקודה, בגין פיקדונות אלו,שכן לשיטתה המדובר בהלוואה בתנאים מועדפים אשר ניתנה על ידי לקוח לספק השירותים שלו. בנושא השני: סרב פ"ש לנכות לחברה הוצאות שערוך בגין הפרשי שער שנצברו על יתרת "הרכיב הנשחק" של אותם פיקדונות.

החברה טענה כי אין לזקוף לה הכנסה מפיקדונות אלה מכח סע' 3(ט) באשר מדובר בעסקת חליפין בשווה כסף השקולה לשתי עסקאות שוק במזומן ואשר תוצאותיה הכלכליות-חשבונאיות מאיינות אחת את השנייה. שכן למעשה אילו הייתה העסקה מבוצעת במזומן הרי שהיו משולמים לחברה דמי שכירות נוספים, ומנגד הייתה משלמת החברה ריבית

 שווי השוק של הדירה, שכן כנגד יש לנכות את טובת ההנאה שקיבל העובד כהוצאות שכר. אמנם הכנסה רעיונית זו של העובד חבה במס , ואף בניכוי במקור ,אך זו שאלה נפרדת בראי המס של העובד על השלכותיה.

לא זו אף זו , ברוח זו,מקום בו נותני שירותים או עובדים אשר להם למעלה מ – 10% קיבלו אופציות במסגרת סעיף 3(ט) הרי שיש להתיר לחברה את ההוצאה בגובה הרווח שנקבע אצל העובד כהכנסה שכן המדובר בעסקת חליפין אשר במסגרתה קיבל העובד/נותן השירותים שכר ורכש את הזכויות בחברה – עמדה זו מנוגדת מפורשות לעמדת הרשות כפי שבאה לידי ביטוי בועדת פסיקה 8.

דוגמא נוספת אשר ניתן למצוא היא במסגרת תחום השיפורים במושכר, כפי שניתחנו בעבר (ראה מבזק למשתכנים, המותרת בניכוי בחישוב ההכנסה החייבת.

לעומתה, ובהתבסס בין השאר על הלכת מגדלי הים התיכון (ע"א 6722/99) בעניין חיוב מע"מ בריבית שנחסכה בגין הלוואה מוטבת,בעניין דומה, טענה רשות המיסים, כי יש למסות הריבית הנחסכת שבהלוואה המוטבת אף במישור המיסוי הישיר ולהוסיפה כהכנסה חייבת בידי החברה,כמצוות סע' 3(ט) לפקודה.

כמו כן נטען, כי מאחר והלכה למעשה לא ניכתה החברה מס במקור מהריביתשהייתה משולמת לדייר הרי שבהתאם להוראת סע' 32א לפקודה אין להתיר לה כהוצאה את הריבית"הרעיונית" שלקיומה היא טוענת.

ביתהמשפט שנדרש לשאלת זקיפת ההכנסה בחן את גישת החברה בדבר עסקת חליפין בשווה כסף תוך התחקותו אחר התפתחות הפסיקה ודברי המלומדים בעניין. לדידו של ביתהמשפט יש לבחון את המקרה דנן דרך משקפת עסקת חליפין בשווה-כסף השקולה לשתי עסקאות שוק שבמסגרתן המערערת נטלה הלוואה מהדיירים ושילמה להם ריביתשוק (שבגינה נגרמה לה הוצאת ריבית( את הסכום שנתקבל בידם שילמו הדיירים למערערת כתשלום על מתן שירותי דיור מוגן )ובכך התהוותה למערערת הכנסה ממתן שירותי דיור) ההוצאה וההכנסה אשר הינם בגובה זהה יקוזזו אחת מול השנייה וזאת, רק לאחר בחינתם ועמידתם בכללי מיסוי הכנסות והתרת הוצאות שהרי כדברי ביתהמשפט: "אין החיוב בגין האחת מביא עמו, בהכרח, את הניכוי בגין האחרת. כך, לדוגמא, אם השתמש הנישום בפיקדון לצורך פרטי, ולא עסקי, לא תותר ההוצאה בשווה-כסף בניכוי מההכנסה החייבת, אשר תמוסה באופן נפרד". במקרה דנן קובעבית המשפט כי הפיקדונות שימשו את המערערת בייצור הכנסה ולכן גם ההוצאות בגינה מותרות בניכוי, כך שלא מתהווה כל הכנסה חייבת.

לדעתנו, פסיקה זו הינה חשובה בתפיסת העולם המיסויית שכן היא בוחנת את עסקת החליפין בדרך של עסקת תזרים בפועל, ולפיכך אין המדובר למעשה בהוצאה רעיונית כלל, אלא בהוצאה ממש .

 בהרחבה לגישה זו ניתן לטעון כי אין להפעיל על חברה קבלנית שמכרה דירות במחיר מופחת לעובדיה את הוראות סעיף 85 לפקודה ולחייבה בהכנסה במחירמס' 202 ו-203) מקום בו נבחנת עסקה, במסגרתה במקום דמי שכירות יבנה השוכר על המקרקעין, עסקה אשר חשופה למיסוי בידי המשכיר כבר עם העמדת הבניין לרשות השוכר (ראה פס"ד בר בנין רוני (עמ"ה 1065/02) ניתן לבחון מתן הלוואה ללא ריבית וללא הצמדה מהשוכר למשכיר, ובמידה ומדובר בהשכרה לצורך עסקי הרי שאין כל חיוב במס הכנסה לא אצל השוכר ולא אצל המשכיר.

כמובן שבכל אחד מהמקרים שניתנו כדוגמא לעיל, יש לבחון את חשיפת המיסים העקיפים הרלוונטיים שכן עדיין לעניין ניכוי התשומות אין הלכה לפיה גם בהעדר תיעוד מתאים יותרו "תשומות רעיוניות" (ראה הלכת מגדל הזהב (ע"א 9105/96).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח ומשפטן ישי כהן או לרו"ח ומשפטן ישי חיבה, ממשרדנו. 

כפי שציינו במבזק 295 החלו ועדות הערר, בעת האחרונה, לדון בעררים בגין נזקים עקיפים שנגרמו בשל מלחמת לבנון השנייה.

כידוע, תקנות מס רכוש וקרן פיצויים(תשלום פיצויים)(נזק מלחמה ונזק עקיף)(הוראת שעה), התשס"ו – 2006 קובעות, כי זכאות לתביעת פיצוי בגין נזק עקיף, תקום לניזוק בהתאם לעמידתו בהגדרות מסוימות.

לאור העובדה כי החוק מתיר פיצוי בגין נזקים עקיפים רק באזורים המוגדרים "ישובי ספר" מתעוררות שאלות עקרוניות לגבי קביעת מיקומו "הכלכלי" של הניזוק.

עניין זה נדון בערר נ.ז. 59/08 בו הוגשה תביעה על ידי דיויד אקשטיין, מרצה עצמאי המספק שירותיו למכללת ג'ון ברייס המצויה בחיפה בתחום איזור ההגבלה כפי שהוגדר בתקנות, אולם מקום מגוריו של העורר הוא בישוב הממוקם מחוץ לישובי הספר ואינו נמנה על אזורי ההגבלה כמפורט בתקנות.

במהלך מלחמת לבנון השנייה לא פעלה המכללה ולכן לא יכול היה העורר לספק את שירותיו ולכן הגיש תביעה בגין הנזק העקיף שנגרם לו בעניין זה.

מנהל מס רכוש דחה את תביעתו מן הטעם כי מקום מושבו ועסקו אינו מצוי בתחום ישובי הספר או ישובי ההגבלה.

ועדת הערר לא קבלה את עמדת רשות המיסים, לטעמה התקנות נועדו לאפשר לכל מי שנפגע להגיש תביעה בגין נזקו העקיף וכדבריה שם:

"… התקנות שנוגעות לענייננו נועדו על מנת לאפשר למי שנפגע להגיש תביעה בגין נזקיו העקיפים. כך השכירים נהנו מחובת מעבידיהם לשלם להם את שכרם למרות שלא התייצבו לעבודה בזמן המתקפות, ואילו מעבידיהם, ושאר בעלי העסקים זכו להגיש תביעותיהם במגרת התקנות.

עוד הוסיפה הועדה והדגישה כי:

 "תכליתו של החוק הייתה ועודנה לפצות את הניזוקים בגין הנזקים העקיפים שנגרמו להם… ובכל מקרה גבולי יש לפרש את הכתוב בתקנות בפרשנות מרחיבה שתכניס תחת כנפיו את מי שנפגע, ולא תותיר אותו מחוץ לגדרם של מקבלי הפיצוי ובלבד שאכן הוא ניזוק".

ולכן קבעה הועדה כי דינו של ניזוק אשר מקום מגוריו אינו מצוי באזור ההגבלה ואינו מקיים משרדים לעסקיו אך עבודתו מתבצעת רק באזור ההגבלה ומתן שירותיו הוא דווקא במקום ישיבתו של הלקוח וכי אותה עבודה נמנעה בשל המלחמה, הרי יש לראות בו כמי שעסקו הוא באזור ההגבלה ולהכניסו תחת כנפי התקנות.

להחלטה זו של ועדת הערר נודעת חשיבות רבה לעניין פרשנות החוק אשר לה השלכות גם על תביעות ניזוקים שנפגעו במהלך מבצע "עופרת יצוקה".

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר או לצחי אבוהב,שביט [עד לאחרונה ( 1 בינואר 2009 ) מנהל מס רכוש (קרן פיצויי פעולות איבה) ברשות המסים בישראל] ממשרדנו.

במהלך פברואר 2009 פרסמה רשות המסים תקצירי החלטות מיסוי שניתנו במהלך שנת 2007. החלטה מעניינת ניתנה באשר לשותפות מוגבלת הנכללת במבנה החזקה בינלאומי. ההחלטה תורמת לוודאות המס בכל הקשור להיותה של שותפות שכזו שקופה לצורכי מס.

על פי העובדות, חברה תושבת ישראל הקימה יחד עם תושבי חוץ קרן להשקעה בנדל"ן במטרה להשקיע במספר מדינות באירופה. הקרן נוסדה כשותפות מוגבלת (Limited Liability Partnership – "LLP") בהתאם לחוקי מדינה זרה (מדינה X). ה – LLP היא שקופה לצורכי מס על פי חוקי מדינה X, כלומר, אינה חברה במס וכל הכנסה / רווח שלה מיוחסים לשותפים בה. כך גם באשר לייחוס נכסים והתחייבויות של השותפות המיוחסים לשותפים בהתאם לחלקם בשותפות. "העברת" כספים מה – LLP לשותפים איננה נחשבת לאירוע מס במדינה X ולכן אינה יוצרת חבות כלשהי בניכוי במקור. הקרן אמורה להחזיק בזכויות בחברות נכס מקומיות (SPV) שתוקמנה על פי הדין בכל מדינה בה מצוי נכס. החלטת המיסוי מתייחסת לחלוקת רווחים עתידית מ – SPV במדינה ספציפית Y (ככל הנראה גרמניה), ולזכות להטבות אמנה בזיכוי עקיף שיינתן בישראל (כנגד מס ששולם במדינת הפעילות ובעת חלוקה עד לחברה תושבת ישראל).

יצויין כי בישראל קיימת האפשרות לחברה לבחור בזיכוי עקיף, כולל מס חברות ששילמה חברה זרה פלונית במדינת הפעילות, עד שתי רמות במורד מבנה ההחזקה, בהתקיים תנאי החזקה מסוימים. ואולם, האמנה עם גרמניה, לדוגמה, מקנה יכולת לבחור בזיכוי עקיף, גם אם לא מתמלאים שיעורי ההחזקה המינימאליים הקבועים בדין הפנימי, זאת, עקב "מעמד" האמנה והטבותיה למול דין פנימי (בנוסף לאמור, להבדיל מהדין הפנימי בישראל, האמנה עם גרמניה מאפשרת זיכוי עקיף ליחיד, ולא רק לחברה. ראה הרחבה במבזק מס' 229)

על פי החלטת המיסוי החברה הישראלית תיהנה מהטבות אמנת המס בין ישראל למדינה Y, גם אם בשרשרת ההחזקה קיימת שותפות מוגבלת תושבת מדינה שלישית (X). בכך, מחזקת ההחלטה את הוודאות באשר לשקיפות שותפויות בדין המס הישראלי. זאת בעיקר נוכח אי הוודאות שנוצרה בעקבות פס"ד שדות (עליון, ע"א 2026/92, 2001) בו קבעביתהמשפט כי העברת חלק בשותפות עסקית היא במהותה העברת זכות במכלול נכסיה והתחייבויותיה, זכות ב"עסק פעיל" של שותפות קרובה ביסודה למושג "מניה" בחברה ובכך שונה השותפות מעסק של אדם יחיד (כך גם  ע"פ חוזר מ"ה 14/2004).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד עופר רחמני או לעו"ד ורו"ח  גדי אלימי, ממשרדנו.