מבזק מס מספר 283 - 25.12.2008

ברוח ימים אלו בהן חברות רבות מוחקות הלוואות שנתנו לחברות בנות בארץ ובחו"ל חשוב לבחון את ודאות הקיזוז של אותן מחיקות כנגד הכנסות שונות (כגון רווח מפדיון מוקדם של אג"ח העשוי לנבוע כתוצאה מרכישה עצמית) ואת חובת הדיווח במסגרת תכנוני מס ברי דיווח.

אחד מתכנוני המס אשר הוגדרו כתכנוני מס בני דיווח מתייחס לנושא מחילת חובות (תקנה 2(5)).

"מחילת חוב לקרוב, אם התקיימו כל אלה:

(א)        המוחל הוא חבר-בני-אדם;

(ב)        המחילה היא בסכום של 1 מיליון שקלים חדשים לפחות;

(ג)         בשל המחילה פחת סכום המס שהיה משתלם על סכום המחילה, אלמלא היתה מחילה כאמור, בשל אחד מאלה:….

לענין פסקה זו –

"מחילה" – ובלבד שהמוחל שמט את החוב או מחל עליו לצרכי מס;"

כפי האמור נראה כי כוונתו של מחוקק המשנה היא למנוע הפחתת מס בדרך של תביעת  הוצאה/הפסד לצורכי מס בצד המוחל, ודיווח על הכנסה בצד הנמחל, אשר מטעמים שונים המפורטים בתקנה (הפסד, שיעור מס מופחתים, לא מהווה הכנסה חייבת או לא הכנסה בכלל) לא משולם בגינה מס בישראל בגובה המס ה"נחסך" בידי המוחל.

ראשית נבהיר כי מצב דברים זה מקים חיוב בדיווח רק מקום שהמוחל תבע את המחילה כהוצאה או כהפסד לצורכי מס.

"מחילה" – ובלבד שהמוחל שמט את החוב או מחל עליו לצרכי מס;"

לדעתנו, אין המדובר במצב בו פקיד השומה יטען כלפי מי מהצדדים במהלך דיוני השומה כי מדובר בחוב שרואים אותו כאילו נמחל אלא, רק במצב בו היתה מחילה בפועל.

לאור האמור ועל פי לשון התקנה  עולה כי  יתכנו  מצבים בהם תובע המוחל את ההלוואה שמחל כהפסד הון או כהוצאה פירותית לפי העניין, אולם באותה שנת מס לא "נחסך" אצל המוחל כל מס מאחר והוא לא קיזז את הפסד כנגד רווח כלשהוא. בצד של הנמחל לא שולם כל מס בשל המחילה כגון  שזו קוזזה כנגד הפסדים שהיו לו. מצב דברים זה, לדעתנו, עדיין לא מקים חובת דיווח שכן לא "פחת סכום המס שהיה משתלם על סכום המחילה".

נבהיר כי חובת הדיווח ביחס לתקנה 2(5) לעניין מחילה כאמור קובעת כי על המוחל לדווח בשנת המחילה ולא בשנה בה פחת המס בשל המחילה (קוזז בפועל ההפסד).

לפיכך נמצא כי במצב דברים בו המחילה היתה בשנת מס אחת וקיזוז ההפסד היה בשנות המס שלאחריה (ויתכן שאף לאחר מועד הגשת הדוח של שנת המחילה) לא קמה כלל חובת דיווח במסגרת תכנוני מס ברי דיווח, זאת מאחר ובשנת המחילה שהיא השנה המקימה דיווח לא פחת סכום המס.

נוסיף ונאמר כי מתוך תקנות אלו "המטילות פגם" בעסקאות חבות דיווח שפורטו בהן, נמצא "הכשר" למצבים שאינם נכללים "ברשימה שחורה" זו.

למען הזהירות נציין כי מקום בו קיים ספק ביחס לחובת הדיווח בקשר לתקנות האמורות, מומלץ לנהוג בשמרנות שכן בסופו של דבר המדובר בדיווח ולא "הודאה" בעצם החבות במס הנובעת מהתכנון שהיה או לא היה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח ומשפטן ישי כהן או לרו"ח ומשפטן ישי חיבה ממשרדנו.

סע' 45(א) לפקודת מס הכנסה הדן בזיכוי בעד נטולי יכולת קובע כי: "יחיד תושב ישראל שהיה לו בשנת המס ילד משותק, עיוור או מפגר או שהיה לבן זוגו ילד כאמור, יובאו בחשבון בחישוב המס שלו או של בן זוגו שתי נקודת זיכוי בשל כל ילד כאמור".

במשך שנים התנהלה רשות המיסים בדווקנות לגבי סע' זה כאשר העניקה כלשון הסעיף רק להורים שלהם ילד נטול יכולת כאמור 2 נקודת זיכוי שהובאו בחשבון בעת חישוב הכנסתם החייבת.

יתרה מזאת, במסגרת תיקון 133 לפקודה החל משנתרמיזותיו של השופט, מגן אלטוביה במהלך קדם המשפט, החליטה הרשות לשנות ממדיניותה וליתן למערער את נקודות הזיכוי בכפוף להוכחת ראיות מוצקות כי אחיו נתמכים על ידו.
בהתאם לעמדת הפרקליטות במהלך הדיון שהתקיים לפני מספר שבועות עולה כי הרשות מתעתדת להוציא בזמן הקרוב הנחיות מפורטות באשר יתרה מזאת, במסגרת תיקון 133 לפקודה החל משנת 2003 צומצמה הזכאות וניתנו נקודות הזיכוי רק בגין ילד נטול יכולת (ללא הורים או בן זוג).

ואולם, בשבוע האחרון נפל  דבר, ומדיניותה של רשות המיסים התגמשה זאת כפי העולה מהתנהלותה בעמ"ה 1116/08 שהוגש (ונמחק לבסוף בהסכמת הצדדים) על ידי אדם ששימש כאפוטרופוס ל-שני אחיו הסובלים מפיגור, ובשל כך דרש לקבל את נקודות הזיכוי בהתאם להוראות סע' 45(א).

בתחילה, דבקה הרשות במדיניותה כי רק הורים זכאים לנקודות זיכוי בהתאם לסעיף ואולם, בשל      לזכויות אפוטרופוס ביחס לסע' 45. זה המקום לקרוא לרשות ודווקא להרחיב במתן זיכויים מעין אלו לכל אפוטרופוס באשר הוא ללא קשר לדרגת קרבת המשפחה שלו לנטול היכולת אם בכלל.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח ומשפטן ישי כהן או לרו"ח ומשפטן ישי חיבה ממשרדנו.

ברוח ימים אלו בהן חברות רבות מוחקות הלוואות שנתנו לחברות בנות בארץ ובחו"ל חשוב לבחון את ודאות הקיזוז של אותן מחיקות כנגד הכנסות שונות (כגון רווח מפדיון מוקדם של אג"ח העשוי לנבוע כתוצאה מרכישה עצמית) ואת חובת הדיווח במסגרת תכנוני מס ברי דיווח.

אחד מתכנוני המס אשר הוגדרו כתכנוני מס בני דיווח מתייחס לנושא מחילת חובות (תקנה 2(5)).

"מחילת חוב לקרוב, אם התקיימו כל אלה:

(א)        המוחל הוא חבר-בני-אדם;

(ב)        המחילה היא בסכום של 1 מיליון שקלים חדשים לפחות;

(ג)         בשל המחילה פחת סכום המס שהיה משתלם על סכום המחילה, אלמלא היתה מחילה כאמור, בשל אחד מאלה:….

לענין פסקה זו –

"מחילה" – ובלבד שהמוחל שמט את החוב או מחל עליו לצרכי מס;"

כפי האמור נראה כי כוונתו של מחוקק המשנה היא למנוע הפחתת מס בדרך של תביעת  הוצאה/הפסד לצורכי מס בצד המוחל, ודיווח על הכנסה בצד הנמחל, אשר מטעמים שונים המפורטים בתקנה (הפסד, שיעור מס מופחתים, לא מהווה הכנסה חייבת או לא הכנסה בכלל) לא משולם בגינה מס בישראל בגובה המס ה"נחסך" בידי המוחל.

ראשית נבהיר כי מצב דברים זה מקים חיוב בדיווח רק מקום שהמוחל תבע את המחילה כהוצאה או כהפסד לצורכי מס.

"מחילה" – ובלבד שהמוחל שמט את החוב או מחל עליו לצרכי מס;"

לדעתנו, אין המדובר במצב בו פקיד השומה יטען כלפי מי מהצדדים במהלך דיוני השומה כי מדובר בחוב שרואים אותו כאילו נמחל אלא, רק במצב בו היתה מחילה בפועל.

לאור האמור ועל פי לשון התקנה  עולה כי  יתכנו  מצבים בהם תובע המוחל את ההלוואה שמחל כהפסד הון או כהוצאה פירותית לפי העניין, אולם באותה שנת מס לא "נחסך" אצל המוחל כל מס מאחר והוא לא קיזז את הפסד כנגד רווח כלשהוא. בצד של הנמחל לא שולם כל מס בשל המחילה כגון  שזו קוזזה כנגד הפסדים שהיו לו. מצב דברים זה, לדעתנו, עדיין לא מקים חובת דיווח שכן לא "פחת סכום המס שהיה משתלם על סכום המחילה".

נבהיר כי חובת הדיווח ביחס לתקנה 2(5) לעניין מחילה כאמור קובעת כי על המוחל לדווח בשנת המחילה ולא בשנה בה פחת המס בשל המחילה (קוזז בפועל ההפסד).

לפיכך נמצא כי במצב דברים בו המחילה היתה בשנת מס אחת וקיזוז ההפסד היה בשנות המס שלאחריה (ויתכן שאף לאחר מועד הגשת הדוח של שנת המחילה) לא קמה כלל חובת דיווח במסגרת תכנוני מס ברי דיווח, זאת מאחר ובשנת המחילה שהיא השנה המקימה דיווח לא פחת סכום המס.

נוסיף ונאמר כי מתוך תקנות אלו "המטילות פגם" בעסקאות חבות דיווח שפורטו בהן, נמצא "הכשר" למצבים שאינם נכללים "ברשימה שחורה" זו.

למען הזהירות נציין כי מקום בו קיים ספק ביחס לחובת הדיווח בקשר לתקנות האמורות, מומלץ לנהוג בשמרנות שכן בסופו של דבר המדובר בדיווח ולא "הודאה" בעצם החבות במס הנובעת מהתכנון שהיה או לא היה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח ומשפטן ישי כהן או לרו"ח ומשפטן ישי חיבה ממשרדנו.

סע' 45(א) לפקודת מס הכנסה הדן בזיכוי בעד נטולי יכולת קובע כי: "יחיד תושב ישראל שהיה לו בשנת המס ילד משותק, עיוור או מפגר או שהיה לבן זוגו ילד כאמור, יובאו בחשבון בחישוב המס שלו או של בן זוגו שתי נקודת זיכוי בשל כל ילד כאמור".

במשך שנים התנהלה רשות המיסים בדווקנות לגבי סע' זה כאשר העניקה כלשון הסעיף רק להורים שלהם ילד נטול יכולת כאמור 2 נקודת זיכוי שהובאו בחשבון בעת חישוב הכנסתם החייבת.

יתרה מזאת, במסגרת תיקון 133 לפקודה החל משנתרמיזותיו של השופט, מגן אלטוביה במהלך קדם המשפט, החליטה הרשות לשנות ממדיניותה וליתן למערער את נקודות הזיכוי בכפוף להוכחת ראיות מוצקות כי אחיו נתמכים על ידו.
בהתאם לעמדת הפרקליטות במהלך הדיון שהתקיים לפני מספר שבועות עולה כי הרשות מתעתדת להוציא בזמן הקרוב הנחיות מפורטות באשר יתרה מזאת, במסגרת תיקון 133 לפקודה החל משנת 2003 צומצמה הזכאות וניתנו נקודות הזיכוי רק בגין ילד נטול יכולת (ללא הורים או בן זוג).

ואולם, בשבוע האחרון נפל  דבר, ומדיניותה של רשות המיסים התגמשה זאת כפי העולה מהתנהלותה בעמ"ה 1116/08 שהוגש (ונמחק לבסוף בהסכמת הצדדים) על ידי אדם ששימש כאפוטרופוס ל-שני אחיו הסובלים מפיגור, ובשל כך דרש לקבל את נקודות הזיכוי בהתאם להוראות סע' 45(א).

בתחילה, דבקה הרשות במדיניותה כי רק הורים זכאים לנקודות זיכוי בהתאם לסעיף ואולם, בשל      לזכויות אפוטרופוס ביחס לסע' 45. זה המקום לקרוא לרשות ודווקא להרחיב במתן זיכויים מעין אלו לכל אפוטרופוס באשר הוא ללא קשר לדרגת קרבת המשפחה שלו לנטול היכולת אם בכלל.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח ומשפטן ישי כהן או לרו"ח ומשפטן ישי חיבה ממשרדנו.

השבוע יצאו מלשכת מנהל רשות המסים בישראל, מר יהודה נסרדישי, פרסומים אודות ארכות שניתנות לנישומים ומייצגים להגשת דיווחים ובקשות, בנושא נאמנויות ובנושאי חקיקת תיקון 168 לפקודה.

לגבי נאמנויות – המועד להגשת בקשה להחלת הסכם מס במתווה שפורסם לגבי נאמנויות שהוקמו לפני 1.1.2006 (להלן- הסדרי המעבר) וכן המועד להגשת דיווחים שונים הנוגעים לנאמנויות, לרבות דוחות שנתיים לשנים 2006 – 2008 למי שחייב בהגשתם בשל הוספת פרק מיסוי הנאמנויות ובשל כך בלבד, נקבע ל-30.6.2009.

בנוסף נמסר , כי בישיבה שקיים מנהל רשות המסים עם עובדי הנציבות ברשות המסים, בין היתר בעקבות בקשות ושאלות שהועברו לרשות המסים ממיצגים שונים, נקבעו הנחיות והוראות נוספות כדלקמן:

1. עובדי החטיבה המקצועית וחטיבת השומה והביקורת, הונחו לפעול לגיבוש חוזר מקצועי והוראת ביצוע בנושא הנאמנויות עד לסוף השנה.
2. נקבע כי שער החליפין הרלוונטי לצורך קביעת שווי הנאמנות הממוסה על פי מתווה המס יהיה, אם בחר בכך הפונה, שער החליפין היציג ביום החתימה על ההסכם.
3. נקבע שבמקרים מיוחדים, בהם מתווה המס שפורסם אינו מתאים באופן מלא לנסיבות הקיימות באותו מקרה ותוצאות המס ע"פ אותו מתווה עשויות להיות מעוותות ביחס למקרה (למשל בהקשר לעולים חדשים או לירושות מתושבי חוץ)- רשות המסים תתאים את הסדר המס לאותן נסיבות מיוחדות.
4. תשלום המס, אם חל, הן בעקבות הסדרי המעבר והן בעקבות השומה בדוח השנתי (לשנים 07'- 06')- לא יצבור ריבית והפרשי הצמדה עד ליום 30.6.2008, אלא רק ממועד זה ואילך, זאת מאחר והטפסים ומתווה הסדרי המעבר פורסמו באותו החודש לציבור הרחב.
5. פקידי השומה הונחו לשקול בחיוב פריסה של תשלום המס החל בהתאם להסדרי המעבר או דחיית תשלום המס כאמור, בהתאם לנסיבות בכל מקרה ומקרה.

באשר להוראות תיקון 168 לפקודה – כפי שדיווחנו בהרחבה במבזקים 272 ו-274, תיקון זה קבע שורה של הטבות והקלות מיסוי לעולים חדשים וליחידים שחזרו להיות תושבי ישראל החל ב – 1.1.07, לאחר שהיו תושבי חוץ תקופות ממושכות. אלו גם אלו, זכאים עפ"י התיקון לבחור ב"שנת הסתגלות", שמשמעותה הינה כי ב-12 החודשים הראשונים לשהייה בישראל לא יחשב היחיד לתושב ישראל. במסגרת הוראות התחולה לתיקון נקבע, כי בחירה בשנת הסתגלות מותנית בהגשת הודעה על בחירה בתוך 90 ימים ממועד פרסום התיקון. כידוע, התיקון פורסם ב – 16.9.2008 ולפיכך הסתיימה "תקופת הבחירה" בימים אלו. בהודעת רשות המסים נאמר כי המועד להגשת הודעה על בחירה כאמור למי שהיו לתושבי ישראל עד ל – 31.12.2008 הוארך עד ל – 31.3.2009.

אין ספק שגישת רשות המסים כפי שעולה מפרסומים אלו, היא מבורכת ותקל על נישומים ונאמנים במעבר למשטר דיווח בישראל, תיצור תמריץ חיובי לנישומים להיכנס להסדרי המעבר (לגבי היבטי המיסוי בשנים קודמות ויצירת עלות חדשה), ותקל על יחידים שהפכו לתושבי ישראל לממש זכאותם להטבות משמעותיות שנקבעו בתיקון האמור.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך רובין אשרוב או עו"ד ורו"ח גדי אלימי ממשרדנו.