מבזק מס מספר 22 - 13.5.2003

אתמול (12.5.2003) ניתן על ידי בית המשפט העליון פסק דין בעניין "קלס", הדן בזכותם של בני זוג לבחור בחישוב מס נפרד על הכנסותיהם, למרות לשון החוק בסעיף 66(ד). ביהמ"ש דן בסוגיה האם ההנחיות בסעיף 66(ד) לפיהן לא תינתן הזכות לחישוב מס נפרד לבני זוג אשר קיימת תלות בין הכנסותיהם על פי הקריטריונים הקבועים בסעיף, באות בגדר "חזקה חלוטה" או שהן ניתנות לסתירה במידה ואין ביישומן הגשמת תכלית החקיקה.

במקרה דנן, בני הזוג עבדו באותה החברה, בה בן הזוג מחזיק יותר מ- 10% מן הזכויות בחברה. בני הזוג תבעו כי יבוצע חישוב נפרד על הכנסתם, אולם פקיד השומה סרב לתביעה מן הנימוק שסעיף 66(ד)(2) קובע בין השאר כי, במידה והכנסת בן הזוג נובעת מחברה בה לבן הזוג השני 10% מן הזכויות בה, לא יראו בהכנסת בן הזוג מהחברה כאמור, כהכנסה שבאה ממקור בלתי תלוי בבן הזוג השני. בית המשפט המחוזי קיבל את עמדת פקיד השומה, וקבע כי הוראות הסעיף באות בגדר "חזקות חלוטות".

בית המשפט העליון, בקבלו את הערעור, צועד צעד אחד קדימה בפרשנות בתי המשפט בהקשר למהות הכלכלית ותכלית החקיקה, וקובע כי לשון החוק בצמד המילים "לא יראו" בסעיף 66(ד) היא נייטרלית. ובלשון בית המשפט: "אין הוא אומר "לא יראו באופן מוחלט" או "לא יראו אלא אם הוכח אחרת"… מכאן שלשון הסעיף היא נייטרלית בעניין זה וסובלת את שתי הפרשנויות."

באומרו כן, סולל בית המשפט העליון את הדרך לפרשנות אשר תוביל לדעתו להגשמת תכלית החקיקה, ובעניין זה – מניעת הפחתת מס בלתי נאותה על ידי חלוקת הכנסות בין בני זוג. לדברי כב' השופטת שטרסברג כהן, "חזקה היא שתכליתו של החוק היא להגשים צדק" ולפיכך קובעת "כי אין להפעיל חזקה שבחוק מקום בו ניתן לנישום להוכיח את המצב לאשורו". הושב הדיון לפקיד השומה לבחינת התלות כאשר "מחסום" החזקות הוסר..

מבחינה מהותית מוסיף ביהמ"ש העליון לבנה נוספת בבניין כללי פרשנות החקיקה, ומעמיד שוב את עניין הגשמת תכלית החקיקה לפני לשון החוק הדווקנית

סעיף 105יב(ב) קובע, בהקשר לשיעור המס בגין מכירת יחידת השתתפות בשותפות נפט או בשותפות סרטים, ששיעור המס המוקל (15%) לא יחול בגין חלק רווח ההון הריאלי בגובה ניכוי האזילה, ניכוי הוצאות חיפוש ופיתוח או בגובה הוצאות הפקת הסרט לפי העניין, אשר הותרו בניכוי לפי הסעיפים הרלוונטיים בפקודה.

שיעור המס אשר יחול על רכיבים אלו יהיה בהתאם לסעיף 121 לפקודה עבור יחיד (עד 50%), ובהתאם לסעיף 126 לפקודה עבור חברה (36%).

גישה זו בה נוקט המחוקק דומה היא לגישתו בעניין שיעור מס רווח הון "רגיל", אשר לגביו נקבע כי חלק רווח ההון בגובה הפחת אשר נתבע בגין נכס פלוני, יהיה חייב במס לפי שיעורי המס מהם נוכה הפחת, ולא על פי שיעור מס רווחי הון (25%), וזאת במטרה למנוע מצב בו ההוצאות ינוכו מהכנסות בשיעורי מס גבוהים, בעוד שרווח ההון המקביל יחויב במס בשיעור נמוך (25%).

למרות ההגבלה האמורה, תיקון החקיקה האמור מהווה הקלה ביחס לדין אשר היה קיים ערב הרפורמה, לפיו, במידה ונתבעו הוצאות פירותיות בשנה שקדמה למכירת יחידת ההשתתפות בשותפות לחיפושי נפט, כל רווח ההון הריאלי ממכירת היחידה היה חייב במס, ולא רק חלק רווח ההון בגובה הרכיב הנובע מתביעת הניכוי השוטף.

אתמול (12.5.2003) ניתן על ידי בית המשפט העליון פסק דין בעניין "קלס", הדן בזכותם של בני זוג לבחור בחישוב מס נפרד על הכנסותיהם, למרות לשון החוק בסעיף 66(ד). ביהמ"ש דן בסוגיה האם ההנחיות בסעיף 66(ד) לפיהן לא תינתן הזכות לחישוב מס נפרד לבני זוג אשר קיימת תלות בין הכנסותיהם על פי הקריטריונים הקבועים בסעיף, באות בגדר "חזקה חלוטה" או שהן ניתנות לסתירה במידה ואין ביישומן הגשמת תכלית החקיקה.

במקרה דנן, בני הזוג עבדו באותה החברה, בה בן הזוג מחזיק יותר מ- 10% מן הזכויות בחברה. בני הזוג תבעו כי יבוצע חישוב נפרד על הכנסתם, אולם פקיד השומה סרב לתביעה מן הנימוק שסעיף 66(ד)(2) קובע בין השאר כי, במידה והכנסת בן הזוג נובעת מחברה בה לבן הזוג השני 10% מן הזכויות בה, לא יראו בהכנסת בן הזוג מהחברה כאמור, כהכנסה שבאה ממקור בלתי תלוי בבן הזוג השני. בית המשפט המחוזי קיבל את עמדת פקיד השומה, וקבע כי הוראות הסעיף באות בגדר "חזקות חלוטות".

בית המשפט העליון, בקבלו את הערעור, צועד צעד אחד קדימה בפרשנות בתי המשפט בהקשר למהות הכלכלית ותכלית החקיקה, וקובע כי לשון החוק בצמד המילים "לא יראו" בסעיף 66(ד) היא נייטרלית. ובלשון בית המשפט: "אין הוא אומר "לא יראו באופן מוחלט" או "לא יראו אלא אם הוכח אחרת"… מכאן שלשון הסעיף היא נייטרלית בעניין זה וסובלת את שתי הפרשנויות."

באומרו כן, סולל בית המשפט העליון את הדרך לפרשנות אשר תוביל לדעתו להגשמת תכלית החקיקה, ובעניין זה – מניעת הפחתת מס בלתי נאותה על ידי חלוקת הכנסות בין בני זוג. לדברי כב' השופטת שטרסברג כהן, "חזקה היא שתכליתו של החוק היא להגשים צדק" ולפיכך קובעת "כי אין להפעיל חזקה שבחוק מקום בו ניתן לנישום להוכיח את המצב לאשורו". הושב הדיון לפקיד השומה לבחינת התלות כאשר "מחסום" החזקות הוסר..

מבחינה מהותית מוסיף ביהמ"ש העליון לבנה נוספת בבניין כללי פרשנות החקיקה, ומעמיד שוב את עניין הגשמת תכלית החקיקה לפני לשון החוק הדווקנית

סעיף 5(5) לפקודה קובע כי חברת מעטים תושבת חוץ, ש-75% מאמצעי השליטה בה מוחזקים במישרין או בעקיפין בידי יחידים תושבי ישראל ואשר לפחות 50% מבעלי השליטה הינם בעלי משלח יד מיוחד כפי שקבע שר האוצר ומרבית הכנסותיה או רווחיה נובעים ממשלח יד מיוחד (להלן-"חברת משלח יד זרה"), תיחשב הכנסתה כמופקת בישראל, ותתחייב לפיכך במס בישראל בשיעור 36%, תוך קבלת זיכוי על המס ששולם במדינה בה הופקה ההכנסה, בפועל.

כאשר מדובר בחברה שמקום מושבה הוא במדינת אמנה, ייתכן מצב שבו הסעיף האמור עומד בסתירה להוראות האמנה למניעת כפל מס, וזאת מאחר שבדרך כלל, ובהתקיים תנאים מסוימים מעניקה האמנה למניעת כפל מס את זכות המיסוי בגין רווחי עסקים למדינת התושבות בלבד.

לדעתנו, היות ובהתאם לסעיף 196 לפקודה גוברת אמנה, ממועד כניסתה לתוקף, על הדין הפנימי, הרי שבהקשר להכנסה שמקורה ב"חברת משלח יד זרה" אשר אינה בעלת מוסד קבע בישראל והינה תושבת מדינה גומלת תיתכן הפרשנות כי למרות סעיף 5(5) לא יוטל מס בישראל על הכנסה כאמור.