מבזק מס מספר 375 - 18.11.2010

במסגרת הצעת חוק למדיניות הכלכלית לשנים 2011-2012, הוצע לקבוע כי תקבע הוראת שעה שמטרתה לעודד פעילות של חברות העוסקות בתעשיות עתירות ידע בשלבים שונים בצמיחתן (להלן: "הוראת השעה").

לא למותר לציין, כי הליכי החקיקה טרם הושלמו וכי ייתכנו שינויים בחקיקה שתתקבל בסופו של דבר.

במסגרת הוראת השעה מוצע להתיר ליחיד את עלות ההשקעה במניות (בדרך של הקצאה בלבד)  ב"חברת מטרה", חברה המאופיינת בכך שעיקר פעילותה היא פעילות מחקר ופיתוחכהוצאה כנגד כל מקור, בפריסה על פני שלוש שנות מס, מיום ביצוע ההשקעה (להלן:תקופת ההטבה). תנאים עיקריים למתן הניכוי:

• ההשקעה בוצעה בתקופה 1.1.2011-31.12.2015.
• היחיד החזיק במניות שהוקצו לו תמורת השקעתו במשך כל תקופת ההטבה.
• ההשקעה המותרת בניכוי תוגבל לתקרה של 5 מיליון ₪, בתקופת ההטבה. התקרה תבחן ע"פ סה"כ כל השקעותיו של היחיד בחברת המטרה במישרין, בצרוף השקעות כאמורשביצע קרובו באותה חברה. בין יתר התנאים על חברת המטרה לעמוד במהלך תקופת ההטבה בתנאים הבאים:
• החברה התאגדה בישראל, והשליטה והניהול בה, מישראל. (התנאי השני, על פניו מיותר).
• ניירות ערך שלה אינם רשומים למסחר בבורסה. (תשומת לב כי נוסח החוק הינו "נייר ערך" מונח הכולל גם אג"ח ולא רק מניות, זאת בעוד שבדברי ההסבר להצעה נכתב :"חברה תושבת ישראל שמניותיה אינן רשומות למסחר בבורסה…").
• 75% לפחות מסכום ההשקעה של היחיד בחברה, יוצאו כהוצאות מו"פ בחברה, לא יאוחר מתום תקופת ההטבה.
• 75% לפחות מהוצאות המו"פ של החברה במהלך תקופת ההטבה, הוצאו  בישראל.
• בכל תקופת ההטבה, הכנסות החברה לא עלו על 50% מהוצאות המו"פ שלה.
• עד השנה בה הוצאו על מו"פ 75% מסכום השקעת היחיד בה,75% מכלל הוצאות החברה בכל שנה, יהיו הוצאות מו"פ.

הרעיון העומד בבסיס הצעת החוק הינו לאפשר את ההטבה הניתנת במסגרת הוראות סעיף 20א  לפקודה מס הכנסה המתיר כהוצאה השקעה באופן ישיר בפעילות חברת מו"פ, גם השקעה בעקיפין, בדרך של השקעה במניות חברת מו"פ.

במסגרת הטבה זו עולות שאלות לא מעטות, כגון מה דינו של הפסד שנוצר לאדם בשנת מס מסוימת, כתוצאה מישום ניכוי זה – אם גם לשנים הבאות ניתן לקזזו כנגד כל מקור? או שמא ניכוי העולה על גובה ההכנסות לא יותר באותה שנה, וינוכה בשנה הבאה מכל מקור?

האם קיימת חובה לנכות הוצאה זו כנגד הכנסות בשיעורי מס מועדפים? או שניתן להחיל את הכלל הקבוע בסעיף 28(ג) לפקודה, ולהעבירה לקיזוז כנגד כל מקור לשנים הבאות?

מה דינה של השקעה באמצעות חברה משפחתית? לדעתנו, בהתאם להלכת נטע עצמון (עמ"ה 19/94) הרי שהשקעה שבוצעה ע"י חברה משפחתית כמוה כהשקעה המבוצעת ע"י יחיד, ולפיכך תותר ההוצאה כנגד כל מקור הכנסה של היחיד, לעניין זה יש לבחון חברות המתעתדות לבצע השקעה כאמור בשנה הבאה והפיכתן למשפחתית עוד השנה.

נבהיר כי במסגרת ההצעה נקבע כי הסכום המותר בניכוי יופחת מהמחיר המקורי של המניות בעת מכירתן. נציין כי לא מוצעת בחקיקה הסנקציה של חיוב רכיב הרווח הנ"ל בשיעורי המס השוליים (כמו בשותפויות הנפט והסרטים).

במסגרת הוראת השעה קיימת גם לחברה אשר תעמוד בתנאים אפשרות לנכות על פני חמש שנים את השקעתה במניות חברה המשקיעה במו"פ. במסגרת זו קיימים רבים והתניות אשר קצרה היריעה מלפרטן אולם ככלל נדרש כי המדובר יהיה בחברות משקיעות שעונות לגדר חברה מוטבת או חברה מועדפת כהגדרתה בחוק לעידוד השקעות הון, אשר הן חברות עתירות מו"פ ועובדים אקדמאיים אשר מבצעת רכישה של לפחות 80% מאמצעי השליטה בחברה המזכה.

יובהר כי במקרה של השקעת חברה בחברת מו"פ, נדרש אישור המנהל לקבלת ההפחתה לכך שאין המדובר ברכישה שמטרתה הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי ראויה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, לרו"ח (משפטן)  ישי כהן, רו"ח ענת דואני ממשרדנו.

במסגרת הצעת חוק למדיניות הכלכלית לשנים 2011-2012, הוצע לקבוע כי תקבע הוראת שעה שמטרתה לעודד פעילות של חברות העוסקות בתעשיות עתירות ידע בשלבים שונים בצמיחתן (להלן: "הוראת השעה").

לא למותר לציין, כי הליכי החקיקה טרם הושלמו וכי ייתכנו שינויים בחקיקה שתתקבל בסופו של דבר.

במסגרת הוראת השעה מוצע להתיר ליחיד את עלות ההשקעה במניות (בדרך של הקצאה בלבד)  ב"חברת מטרה", חברה המאופיינת בכך שעיקר פעילותה היא פעילות מחקר ופיתוחכהוצאה כנגד כל מקור, בפריסה על פני שלוש שנות מס, מיום ביצוע ההשקעה (להלן:תקופת ההטבה). תנאים עיקריים למתן הניכוי:

• ההשקעה בוצעה בתקופה 1.1.2011-31.12.2015.
• היחיד החזיק במניות שהוקצו לו תמורת השקעתו במשך כל תקופת ההטבה.
• ההשקעה המותרת בניכוי תוגבל לתקרה של 5 מיליון ₪, בתקופת ההטבה. התקרה תבחן ע"פ סה"כ כל השקעותיו של היחיד בחברת המטרה במישרין, בצרוף השקעות כאמורשביצע קרובו באותה חברה. בין יתר התנאים על חברת המטרה לעמוד במהלך תקופת ההטבה בתנאים הבאים:
• החברה התאגדה בישראל, והשליטה והניהול בה, מישראל. (התנאי השני, על פניו מיותר).
• ניירות ערך שלה אינם רשומים למסחר בבורסה. (תשומת לב כי נוסח החוק הינו "נייר ערך" מונח הכולל גם אג"ח ולא רק מניות, זאת בעוד שבדברי ההסבר להצעה נכתב :"חברה תושבת ישראל שמניותיה אינן רשומות למסחר בבורסה…").
• 75% לפחות מסכום ההשקעה של היחיד בחברה, יוצאו כהוצאות מו"פ בחברה, לא יאוחר מתום תקופת ההטבה.
• 75% לפחות מהוצאות המו"פ של החברה במהלך תקופת ההטבה, הוצאו  בישראל.
• בכל תקופת ההטבה, הכנסות החברה לא עלו על 50% מהוצאות המו"פ שלה.
• עד השנה בה הוצאו על מו"פ 75% מסכום השקעת היחיד בה,75% מכלל הוצאות החברה בכל שנה, יהיו הוצאות מו"פ.

הרעיון העומד בבסיס הצעת החוק הינו לאפשר את ההטבה הניתנת במסגרת הוראות סעיף 20א  לפקודה מס הכנסה המתיר כהוצאה השקעה באופן ישיר בפעילות חברת מו"פ, גם השקעה בעקיפין, בדרך של השקעה במניות חברת מו"פ.

במסגרת הטבה זו עולות שאלות לא מעטות, כגון מה דינו של הפסד שנוצר לאדם בשנת מס מסוימת, כתוצאה מישום ניכוי זה – אם גם לשנים הבאות ניתן לקזזו כנגד כל מקור? או שמא ניכוי העולה על גובה ההכנסות לא יותר באותה שנה, וינוכה בשנה הבאה מכל מקור?

האם קיימת חובה לנכות הוצאה זו כנגד הכנסות בשיעורי מס מועדפים? או שניתן להחיל את הכלל הקבוע בסעיף 28(ג) לפקודה, ולהעבירה לקיזוז כנגד כל מקור לשנים הבאות?

מה דינה של השקעה באמצעות חברה משפחתית? לדעתנו, בהתאם להלכת נטע עצמון (עמ"ה 19/94) הרי שהשקעה שבוצעה ע"י חברה משפחתית כמוה כהשקעה המבוצעת ע"י יחיד, ולפיכך תותר ההוצאה כנגד כל מקור הכנסה של היחיד, לעניין זה יש לבחון חברות המתעתדות לבצע השקעה כאמור בשנה הבאה והפיכתן למשפחתית עוד השנה.

נבהיר כי במסגרת ההצעה נקבע כי הסכום המותר בניכוי יופחת מהמחיר המקורי של המניות בעת מכירתן. נציין כי לא מוצעת בחקיקה הסנקציה של חיוב רכיב הרווח הנ"ל בשיעורי המס השוליים (כמו בשותפויות הנפט והסרטים).

במסגרת הוראת השעה קיימת גם לחברה אשר תעמוד בתנאים אפשרות לנכות על פני חמש שנים את השקעתה במניות חברה המשקיעה במו"פ. במסגרת זו קיימים רבים והתניות אשר קצרה היריעה מלפרטן אולם ככלל נדרש כי המדובר יהיה בחברות משקיעות שעונות לגדר חברה מוטבת או חברה מועדפת כהגדרתה בחוק לעידוד השקעות הון, אשר הן חברות עתירות מו"פ ועובדים אקדמאיים אשר מבצעת רכישה של לפחות 80% מאמצעי השליטה בחברה המזכה.

יובהר כי במקרה של השקעת חברה בחברת מו"פ, נדרש אישור המנהל לקבלת ההפחתה לכך שאין המדובר ברכישה שמטרתה הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי ראויה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, לרו"ח (משפטן)  ישי כהן, רו"ח ענת דואני ממשרדנו.

ככלל, ארה"ב מחייבת במס את  תושביה (לרבות מחזיקי "גרין קארד")  ואת אזרחיה (אף אם אינם תושבי ארה"ב) על בסיס כלל עולמי. לרבות בגין הכנסות שמקורן מחוץ לארה"ב, כאשר אז, שיטת חישוב ההכנסה והמס שונים מהכללים הרגילים (לדוגמא, בשנת 2010 הכנסה שמקורה מחוץ לארה"ב תהיה פטורה ממס בארה"ב עד לגובה 91,500 דולר ארה"ב). זכות זו מוצאת ביטוי גם באמנות המס עליהן חתומה ארה"ב. כך, לדוגמא באמנה בין ארה"ב לישראל בסעיף 6(3), הקובע כללים כלליים לחיוב במס נאמר, כי ארה"ב רשאית להטיל מס על תושביה ואזרחיה כאילו לא היה תוקף לאמנה.

בהמשך לכך נבקש לתת את הדגשים הבאים:

סעיף 3 לאמנה בין ישראל וארה"ב הדן בנושא התושבות קובע כי יחיד שהינו אזרח ארה"ב, וכן יחיד שהינו תושב ארה"ב מכוח החזקתו ב-"גרין קארד", שאינו תושב ישראל, יחשב לתושב ארה"ב לעניין האמנה, רק אם יש לו בארה"ב נוכחות ממשית; בית קבע או שהוא נוהג לגור שם. (סעיף 3(1)(ג) לאמנה). כלומר, אם אותו אזרח ארה"ב או תושב ארה"ב מכוח החזקת ה-"גרין קארד" לא יעמוד במבחן הנוכחות הממשית לעייל, הוא לא יחשב לתושב ארה"ב לפי האמנה ולא יהיה זכאי להגנה הניתנת לתושב ארה"ב מכוח האמנה.

סעיף זה בא למנוע מקרים בהם יחיד המחזיק ב"גרין קארד" אמריקאי, מתגורר דרך קבע במדינה שלישית, בה הוא מוגדר כתושב, ומפיק הכנסה בישראל (אמנם יתכן שבמצב זה יפקע תוקף ה"גרין קארד" שלו מבחינת דיני ההגירה בארה"ב, אולם, יתכן כי למרות זאת עדיין יעמוד במבחן ה"גרין קארד" לעניין מקום התושבות שלו לצורך מס), יטען כי הוא זכאי להטבות לתושבי ארה"ב, שמקנה האמנה בין ישראל לארה"ב.

במקרה שבו יחיד מחזיק ה"גרין קארד" הינו תושב ישראל לפי הדין הפנימי בישראל, הוא יחשב כתושב שתי המדינות המתקשרות ומקום מושבו יקבע בהתאם למבחני שוברי השוויון הקבועים באמנה. בהקשר זה נציין כי על פי האמנה,לגבי יחיד שעלה לישראל ומוגדר כ"עולה חדש" (כמוגדר בסעיף 35 לפקודת מס הכנסה), רואים את מרכז האינטרסים החיוניים שלו בישראל. במאמר מוסגר נציין כי לא מצוינת מגבלת זמן מתאריך העלייה ואילך או מגבלת ימי שהייה בישראל לעולה החדש.

יתרה מכך, חשוב לזכור כי במקרה בו היחיד יתחייב במס בארה"ב, עקב החזקתו ב"גרין קארד",כאמור לעיל, ישראל לא תתיר כזיכוי כנגד המס הישראלי את המס ששולם בארה"ב עקב כך.

תושבי ישראל שהינם אזרחי ארה"ב ו/או מחזיקי "גרין קארד" צריכים להיות ערים לחובות הדיווח למס הכנסה החלות עליהם בארה"ב (ואף לחבות המס, אם קיימת). במקרים מתאימים, ניתן להיעזר בהוראות האמנה על מנת למנוע מצבי כפל מס.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך אשרוב-רובין ועו"ד אתי גורלי – הלמן, ממשרדנו.

ככלל, ארה"ב מחייבת במס את  תושביה (לרבות מחזיקי "גרין קארד")  ואת אזרחיה (אף אם אינם תושבי ארה"ב) על בסיס כלל עולמי. לרבות בגין הכנסות שמקורן מחוץ לארה"ב, כאשר אז, שיטת חישוב ההכנסה והמס שונים מהכללים הרגילים (לדוגמא, בשנת 2010 הכנסה שמקורה מחוץ לארה"ב תהיה פטורה ממס בארה"ב עד לגובה 91,500 דולר ארה"ב). זכות זו מוצאת ביטוי גם באמנות המס עליהן חתומה ארה"ב. כך, לדוגמא באמנה בין ארה"ב לישראל בסעיף 6(3), הקובע כללים כלליים לחיוב במס נאמר, כי ארה"ב רשאית להטיל מס על תושביה ואזרחיה כאילו לא היה תוקף לאמנה.

בהמשך לכך נבקש לתת את הדגשים הבאים:

סעיף 3 לאמנה בין ישראל וארה"ב הדן בנושא התושבות קובע כי יחיד שהינו אזרח ארה"ב, וכן יחיד שהינו תושב ארה"ב מכוח החזקתו ב-"גרין קארד", שאינו תושב ישראל, יחשב לתושב ארה"ב לעניין האמנה, רק אם יש לו בארה"ב נוכחות ממשית; בית קבע או שהוא נוהג לגור שם. (סעיף 3(1)(ג) לאמנה). כלומר, אם אותו אזרח ארה"ב או תושב ארה"ב מכוח החזקת ה-"גרין קארד" לא יעמוד במבחן הנוכחות הממשית לעייל, הוא לא יחשב לתושב ארה"ב לפי האמנה ולא יהיה זכאי להגנה הניתנת לתושב ארה"ב מכוח האמנה.

סעיף זה בא למנוע מקרים בהם יחיד המחזיק ב"גרין קארד" אמריקאי, מתגורר דרך קבע במדינה שלישית, בה הוא מוגדר כתושב, ומפיק הכנסה בישראל (אמנם יתכן שבמצב זה יפקע תוקף ה"גרין קארד" שלו מבחינת דיני ההגירה בארה"ב, אולם, יתכן כי למרות זאת עדיין יעמוד במבחן ה"גרין קארד" לעניין מקום התושבות שלו לצורך מס), יטען כי הוא זכאי להטבות לתושבי ארה"ב, שמקנה האמנה בין ישראל לארה"ב.

במקרה שבו יחיד מחזיק ה"גרין קארד" הינו תושב ישראל לפי הדין הפנימי בישראל, הוא יחשב כתושב שתי המדינות המתקשרות ומקום מושבו יקבע בהתאם למבחני שוברי השוויון הקבועים באמנה. בהקשר זה נציין כי על פי האמנה,לגבי יחיד שעלה לישראל ומוגדר כ"עולה חדש" (כמוגדר בסעיף 35 לפקודת מס הכנסה), רואים את מרכז האינטרסים החיוניים שלו בישראל. במאמר מוסגר נציין כי לא מצוינת מגבלת זמן מתאריך העלייה ואילך או מגבלת ימי שהייה בישראל לעולה החדש.

יתרה מכך, חשוב לזכור כי במקרה בו היחיד יתחייב במס בארה"ב, עקב החזקתו ב"גרין קארד",כאמור לעיל, ישראל לא תתיר כזיכוי כנגד המס הישראלי את המס ששולם בארה"ב עקב כך.

תושבי ישראל שהינם אזרחי ארה"ב ו/או מחזיקי "גרין קארד" צריכים להיות ערים לחובות הדיווח למס הכנסה החלות עליהם בארה"ב (ואף לחבות המס, אם קיימת). במקרים מתאימים, ניתן להיעזר בהוראות האמנה על מנת למנוע מצבי כפל מס.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך אשרוב-רובין ועו"ד אתי גורלי – הלמן, ממשרדנו.

בית הדין האזורי לעבודה קיבל תביעה של עובד בנק לשעבר שאובחן כסובל מחרדות (ב"ל   4638/09 יעקב חודורי נגד המוסד לביטוח לאומי).

בית הדין קבע כי הלחץ הרב שהוטל על המבוטח, גרם לו למצב רפואי בו הוא נתון, ובכך הכיר באירוע כפגיעה בעבודה  בהתאם לחוק הביטוח הלאומי.

תקציר עובדתי

• התובע הועסק כ- 15 שנים בבנק לאומי.
•  במהלך חודש דצמבר 2004 מונה כיועץ השקעות סניפי. המעבר לתפקיד החדש גרם לו לטענתו לעומס עבודה רב.
•  לטענת המבוטח, ב- 23/6/05 היה לו יום עבודה עמוס במיוחד וכתוצאה מכך חש בלחץ בחזה ובמתח שליוו אותו במהלך סוף השבוע.
• המבוטח הופנה ע"י רופא המשפחה לקבלת טיפול פסיכיאטר שקבע, כי בשל החרדה שסובל המבוטח, יש להקל עליו בתנאי העבודה. המבוטח הועבר על פי בקשתו לעבודה בארכיב, ומספר חודשים לאחר מכן פרש מעבודתו.
• לטענת המוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל")  לא אירע אירוע חריג בעבודת המבוטח "הוא לא היה תחת לחץ חריג ולכל היות ומדובר במתח מתמשך אשר אין להכיר בו כגורם לפגיעה בעבודה".

דיון משפטי והחלטה

• בית הדין הגיע לכלל מסקנה כי למבוטח לא היו קשיים מיוחדים טרם מונה ליועץ השקעות בסניף.
• לאחר ששה חודשים  בהם כיהן בתפקיד החדש כיועץ השקעות חווה המבוטח התקפי חרדה ודיכאון, מצב שגרם לכך, שלא עלה בידו לשוב לתפקידו כיועץ השקעות.
• בית הדין התרשם כי הלחץ בעבודתו של המבוטח, גרם לכאורה למצבו הנפשי הירוד. יתרה מזאת, מבדיקת התיק הרפואי ניתן ללמוד כי עד לפנייתו לרופא המשפחה ביום 26/6/05 לא היתה עדות ללחץ הנפשי, עובדה שתומכת בטענתו.
• בית הדין דחה את עמדת המל"ל, לפיה מדובר בלחץ מתמשך. לאור עדויות בני משפחתו של המבוטח, ולנוכח התנהגותו ודברים שמסר להם, קבע בית הדין שניתן לראות באירוע ביום 23/6/05 כאירוע חריג.
• בית הדין קבע כי יש לבחון בתרומת העבודה לפגיעה או לחולי ממנו סובל העובד, אף אם אין מדובר בתאונת עבודה קלאסית.
• במקרה זה, קבע בית הדין כי הוכח שהמבוטח חווה אירוע חריג שמצדיק להכיר בו כאירוע תאונתי בעבודה. בנוסף קבע בית הדין כי יש למנות פסיכיאטר מומחה שיקבע קשר סיבתי רפואי בין העבודה  למצב הנפשי בו נתון המבוטח.
• התביעה התקבלה.

למרות שמדובר בפסיקת בית הדין האזורי, החלטה זו הינה יוצאת דופן בכול מה שקשור לתאונות עבודה. המשמעות המעשית היא, שדיכאון והפרעות נפשיות שלא הוכרו עד כה כ"תאונת עבודה" יזכו להתייחסות ראויה בעתיד.

מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.

נכתב על ידי חיים חיטמן