מבזק מס מספר 268 - 28.8.2008

ביום 17.08.08 ניתן בביהמ"ש המחוזי בחיפה פס"ד בעניינה של 'מפעלי תחנות תדלוק גליל מערבי בע"מ' (להלן:"החברה "). עיקר הדיון המשפטי נסב סביב השאלה, האם יכול נישום לחזור בו ממצג שהציג בפני רשויות המס במשך שנים בשל כך שיתרון המס שניסה להשיג בגין מצג זה – נדחה על ידי הרשויות ?

עובדות המקרה בתמצית הינם: האגודה השיתופית לימן- מושב עובדים והתיישבות שיתופית חקלאית בע"מ (להלן:"האגודה") נקשרה בשנת 1983 עם חברת פז בהסכם קמעונאי (להלן:"ההסכם"),שבמסגרתו הוענקה לאגודה הזכות לשווק מוצרי דלק של פז בתחנת התדלוק סולם צור (להלן:"התחנה"). החל משנה זו ועד 1988 הפעילה האגודה את התחנה. בשנת 1988 הוקמה החברה (בעלי מניותיה- האגודה (99%) ופז (1%)) והפעלת התחנה, בתנאי ההסכם, הועברה לחברה. מנגד שילמה החברה לאגודה דמי ניהול.

משנת 1998 ואילך הועבר תפעול התחנה לידי חברת פז אשר העבירה לחברה דמי שכירות בגין השימוש בתחנה , החברה רשמה את הכנסות השכירות אצלה וניכתה מולם בכל שנה הוצאות שונות כאשר ההוצאה העיקרית שנוכתה הייתה דמישירותיניהול, שלכאורהניתנולהע"יחברתהאם.

פקיד השומה לא התיר בניכוי את דמי הניהול בהתאם להוראות סעיף 17 רישא, מאחר ולדעת פקיד השומה לא קיבלה החברה בפועל שירותי ניהול מהאגודה. יובהר כי לא היתה מחלוקת בין הצדדים בנושא זה. מאחר  והחברה הסכימה לכך שלא ניתנו שירותי ניהול ע"י האגודה ולפיכך אין האגודה זכאית לקבל מהחברה דמי ניהול.

עניין זה בעל השפעה לחברות אשר "שופכות" למעשה את רווחיהן לחברת האם/או לגורמים אחרים בדרך של דמי ניהול, ככל שלא יוכח כי גובה דמי הניהול ומהותם הוא בשל ניהול בפועל קיימת חשיפה לאי התרתם של דמי הניהול.

משנדחתה דרישתה של החברה לניכוי הוצאות דמי הניהול בדוחותיה, הציגה גרסה חדשה הסותרת את המצג העובדתי שהוצג לפקיד השומה בדוחותיה הכספיים וטענה כי הזכויות בהתאם להסכם שייכות לאגודה. החברה לטענתה "משמשת כצינור" להעברת כספים וכי ההכנסות מדמי שכירות שמשלמת פז, הן הכנסותיה של האגודה, בעלת הזכויות בנכס ועל כן, יש: 1.) למחוק מספריה את ההכנסה בשל דמי השכירות ולהעבירה לאגודה. 2.) למחוק מספריה את הוצאת דמי הניהול שהוסכם כי לא התקבלו מעולם  שרותי ניהול מהאגודה.

בשאלה האם מותר לחברה לחזור מגרסתה תוך טריפת כל המסכת העובדתית על פניה, קובע בית המשפט כי :

""אין ספק שגרסה זו של המערערת הינה גרסה מקוממת וראויה לכל גינוי. כיצד ניתן לשמוע לנישום הטוען במשך שנים כי הינו נהנה מההכנסות מהשכרת זכויותיו לצד שלישי, כי בעצם ההכנסות אינן שלו?!.

המערערת מנועהמלכפור כעת בטענתה כי נהנתה מהכנסות שהתקבלו מפז.לא ייתכן שנישום יוכל להעלות טענות עובדתיות חלופיות, על פי תוצאות המס המתבררות לו על פי כל חלופה. משהצהירה המערערת כי ההכנסות מדמי שכירות הן שלה אין להתיר לה כעת לטעון כי קיבלה את הכספים עבור האגודה"(ההדגשה אינה במקור, א.א.ח)

עוד קובע ביהמ"ש כי טענותיה אלו של החברה לא הוכחו עובדתית.

במישור המהותי, קבע בית המשפט כי בהתאם למסכת העובדתית שניצבה בפניו הועברו הזכויות ע"פ ההסכם לחברה  ולפיכך, יש לייחס את ההכנסות מדמי שכירות לחברה. עוד נסמך ביהמ"ש על כך שקבלת תשלומי השכירות מחברת פז, רישומם בספריה ובדוחותיה שהוגשו לרשויות המס, הפחת שדרשה החברה בגין נכסי התחנה וחוסר בראיה כתובה בדבר היחס בזכויות השכירות בין החברה הבת לחברת פז מחייבים המסקנה ע"פ ביהמ"ש: "כי המערערת קיבלה תקבולים מהשכרת זכויותיה לפז  ועל כן יש לראות בתקבולים אלו כהכנסה אצל המערערת".

לדעתנו, מהות ההתקשרות בין החברה, האגודה ופז הייתה, העמדת זכויות הפעלת התחנה מהאגודה לחברה ומהחברה לפז. לפיכך, כשם שהחברה זכאית להכנסות דמי שכירות / שימוש מפז, כך מן הראוי היה שהאגודה תהא זכאית לדמי שכירות/ שימוש מהחברה. במידה והתנהלות עסקית זו הייתה מגובה במערכת הסכמית נכונה, יתכן ולא היה פקיד השומה מתנגד להשכרת התחנה מהאגודה לחברה ומהחברה לפז.

קיימות בישראל לא מעט חברות הפועלות באמצעות "חברות צינור". פסק דין זה מחזק פסיקה עָנֵפה ואת דעתנו כי מן הראוי היה כי חברות אלו יפעלו בהתאם למערכת הסכמית המתארת נכונה את פעילותן, כך לדוגמא ניתן להסדיר פעולה של "חברת צינור" במסגרת חוק השליחות או במסגרת מערכת הסכמית בה העמדת זכות ל"חברת צינור" תזכה את "חברת הצינור" בכיסוי הוצאותיה + רווח מסוים כעמלה (cost+).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרונית בר, רו"ח ממשרדנו.

ביום 17.08.08 ניתן בביהמ"ש המחוזי בחיפה פס"ד בעניינה של 'מפעלי תחנות תדלוק גליל מערבי בע"מ' (להלן:"החברה "). עיקר הדיון המשפטי נסב סביב השאלה, האם יכול נישום לחזור בו ממצג שהציג בפני רשויות המס במשך שנים בשל כך שיתרון המס שניסה להשיג בגין מצג זה – נדחה על ידי הרשויות ?

עובדות המקרה בתמצית הינם: האגודה השיתופית לימן- מושב עובדים והתיישבות שיתופית חקלאית בע"מ (להלן:"האגודה") נקשרה בשנת 1983 עם חברת פז בהסכם קמעונאי (להלן:"ההסכם"),שבמסגרתו הוענקה לאגודה הזכות לשווק מוצרי דלק של פז בתחנת התדלוק סולם צור (להלן:"התחנה"). החל משנה זו ועד 1988 הפעילה האגודה את התחנה. בשנת 1988 הוקמה החברה (בעלי מניותיה- האגודה (99%) ופז (1%)) והפעלת התחנה, בתנאי ההסכם, הועברה לחברה. מנגד שילמה החברה לאגודה דמי ניהול.

משנת 1998 ואילך הועבר תפעול התחנה לידי חברת פז אשר העבירה לחברה דמי שכירות בגין השימוש בתחנה , החברה רשמה את הכנסות השכירות אצלה וניכתה מולם בכל שנה הוצאות שונות כאשר ההוצאה העיקרית שנוכתה הייתה דמישירותיניהול, שלכאורהניתנולהע"יחברתהאם.

פקיד השומה לא התיר בניכוי את דמי הניהול בהתאם להוראות סעיף 17 רישא, מאחר ולדעת פקיד השומה לא קיבלה החברה בפועל שירותי ניהול מהאגודה. יובהר כי לא היתה מחלוקת בין הצדדים בנושא זה. מאחר  והחברה הסכימה לכך שלא ניתנו שירותי ניהול ע"י האגודה ולפיכך אין האגודה זכאית לקבל מהחברה דמי ניהול.

עניין זה בעל השפעה לחברות אשר "שופכות" למעשה את רווחיהן לחברת האם/או לגורמים אחרים בדרך של דמי ניהול, ככל שלא יוכח כי גובה דמי הניהול ומהותם הוא בשל ניהול בפועל קיימת חשיפה לאי התרתם של דמי הניהול.

משנדחתה דרישתה של החברה לניכוי הוצאות דמי הניהול בדוחותיה, הציגה גרסה חדשה הסותרת את המצג העובדתי שהוצג לפקיד השומה בדוחותיה הכספיים וטענה כי הזכויות בהתאם להסכם שייכות לאגודה. החברה לטענתה "משמשת כצינור" להעברת כספים וכי ההכנסות מדמי שכירות שמשלמת פז, הן הכנסותיה של האגודה, בעלת הזכויות בנכס ועל כן, יש: 1.) למחוק מספריה את ההכנסה בשל דמי השכירות ולהעבירה לאגודה. 2.) למחוק מספריה את הוצאת דמי הניהול שהוסכם כי לא התקבלו מעולם  שרותי ניהול מהאגודה.

בשאלה האם מותר לחברה לחזור מגרסתה תוך טריפת כל המסכת העובדתית על פניה, קובע בית המשפט כי :

""אין ספק שגרסה זו של המערערת הינה גרסה מקוממת וראויה לכל גינוי. כיצד ניתן לשמוע לנישום הטוען במשך שנים כי הינו נהנה מההכנסות מהשכרת זכויותיו לצד שלישי, כי בעצם ההכנסות אינן שלו?!.

המערערת מנועהמלכפור כעת בטענתה כי נהנתה מהכנסות שהתקבלו מפז.לא ייתכן שנישום יוכל להעלות טענות עובדתיות חלופיות, על פי תוצאות המס המתבררות לו על פי כל חלופה. משהצהירה המערערת כי ההכנסות מדמי שכירות הן שלה אין להתיר לה כעת לטעון כי קיבלה את הכספים עבור האגודה"(ההדגשה אינה במקור, א.א.ח)

עוד קובע ביהמ"ש כי טענותיה אלו של החברה לא הוכחו עובדתית.

במישור המהותי, קבע בית המשפט כי בהתאם למסכת העובדתית שניצבה בפניו הועברו הזכויות ע"פ ההסכם לחברה  ולפיכך, יש לייחס את ההכנסות מדמי שכירות לחברה. עוד נסמך ביהמ"ש על כך שקבלת תשלומי השכירות מחברת פז, רישומם בספריה ובדוחותיה שהוגשו לרשויות המס, הפחת שדרשה החברה בגין נכסי התחנה וחוסר בראיה כתובה בדבר היחס בזכויות השכירות בין החברה הבת לחברת פז מחייבים המסקנה ע"פ ביהמ"ש: "כי המערערת קיבלה תקבולים מהשכרת זכויותיה לפז  ועל כן יש לראות בתקבולים אלו כהכנסה אצל המערערת".

לדעתנו, מהות ההתקשרות בין החברה, האגודה ופז הייתה, העמדת זכויות הפעלת התחנה מהאגודה לחברה ומהחברה לפז. לפיכך, כשם שהחברה זכאית להכנסות דמי שכירות / שימוש מפז, כך מן הראוי היה שהאגודה תהא זכאית לדמי שכירות/ שימוש מהחברה. במידה והתנהלות עסקית זו הייתה מגובה במערכת הסכמית נכונה, יתכן ולא היה פקיד השומה מתנגד להשכרת התחנה מהאגודה לחברה ומהחברה לפז.

קיימות בישראל לא מעט חברות הפועלות באמצעות "חברות צינור". פסק דין זה מחזק פסיקה עָנֵפה ואת דעתנו כי מן הראוי היה כי חברות אלו יפעלו בהתאם למערכת הסכמית המתארת נכונה את פעילותן, כך לדוגמא ניתן להסדיר פעולה של "חברת צינור" במסגרת חוק השליחות או במסגרת מערכת הסכמית בה העמדת זכות ל"חברת צינור" תזכה את "חברת הצינור" בכיסוי הוצאותיה + רווח מסוים כעמלה (cost+).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרונית בר, רו"ח ממשרדנו.

באחרונה פורסמה החלטה של הרשות להחלטות מקדמיות בהודו (AAR – Authority for Advanced Ruling) בעניין תשלום בגין שירותי פס רחב. חברה הודית (המבקשת) שהינה חלק מקבוצה בינלאומית, שילמה לחברת BT America, תושבת ארה"ב, בגין שירותי פס רחב בהודו ובארה"ב. באזור של הודו סופקו שירותים אלו באמצעות חברה מקומית שעבדה בשיתוף פעולה עם BTA.

רשות המסים ההודית טענה, כי התשלום הינו בגין הציוד הפיזי (בכלל זה, המעגלים האלקטרוניים) שהועמד לרשותה ולשימושה הבלעדי של המבקשת. לפיכך, זהו תשלום בגין שימוש בציוד המסווג  כ"תמלוגים", הן עפ"י הדין הפנימי והן עפ"י האמנה, שיש לנכות ממנו מס במקור (עפ"י סעיף 12 לאמנה). לגישת הרשות, השירות היה נילווה להספקת הציוד. מנגד טענה המבקשת, כי מקום שהתשלום הוא בגין שירות הניתן ע"י ספק השירות באמצעות ציוד המצוי בשליטתו אין מדובר בתמלוגים בגין שימוש בציוד. כמו כן, טענה כי החברה האמריקאית (והחברות שהיא קשורה אליהן) בעלות רשת גדולה של כבלים תת-ימיים המספקות באמצעותה שירותים כאמור במדינות רבות, הנתח ההודי המסופק למבקשת הוא קטן ביחס לכך וישנם לקוחות הודיים נוספים לשירות זה.

הרשות קיבלה את עמדת המבקשת, לפיה אין לסווג התשלום כ"תמלוגים" מאחר ואין מדובר בעסקה לחכירת ציוד, או חלק מסוים ממנו. המבקשת אינה משתמשת ואינה רשאית לעשות שימוש בציוד או במתקנים של החברה אלא שהיא מקבלת שירותים בלבד. זאת, אף כי ניתן היה לזהות מעגלים ספציפיים שיועדו אך ורק עבור המבקשת (להבטחת מהירות והיקף השימוש הנדרש). הרשות אף קבעה, כי התשלום אינו בגין שירותים כלולים "included services" שאף הם בגדר סעיף 12 לאמנה, המחייב ניכוי מס במקור, מאחר והחברה לא העמידה לרשות המבקשת ידע טכנולוגי, ניסיון וכיוצא באלה לצורך שימושה של המבקשת.

תוצאת ההחלטה הינה, כי התשלומים יסווגו כ"רווחי עסקים" בגדר סעיף 7 לאמנה. עם זאת, מאחר ולא הוצגו נתונים בעניין קיומו של מוסד קבע, הוחזר העניין לבדיקת רשות המסים לגבי זאת. חשיבותה של ההחלטה היא לעניין ההבחנה שבין העמדת ציוד או מתקנים לרשותו ולשימושו הבלעדי והקבוע של אחר, שתשלום בגינו יכול להוות "תמלוגים" בקשר לחכירת ציוד תעשייתי או מסחרי, לבין הענקת שירותים אגב שימוש בציוד ומתקנים של נותן השירותים, אשר התשלום בגינם ייחשב כרווחי עסקים. עם זאת, ההחלטה אינה נותנת מענה בסוגיה האם מיקום ציוד / מתקנים מסוג זה (כבלים ומעגלים אלקטרוניים), באמצעותם ניתן שירות, מכונן "מוסד קבע" לתושב החוץ באותה מדינה. סוגיה זו נדונה לא אחת, בין היתר, בקשר לציוד אלקטרוני, שרתי מחשבים ומכונות אחרות שממוקמים במדינה מסוימת. בדברי ההסבר לאמנת המודל של ה – OECD מצוין למשל, כי השאלה האם מכונות הימורים או מכירה יקימו מוסד קבע במדינה תלויה בשאלה האם המיזם מקיים פעילות עסקית משלו באמצעותם. ככל שהמיזם אינו מקיים פעילות באמצעותם, או שהפעילות היא פעילות עזר והכנה לפעילותו העיקרית, לא יהא בכך להקים מוסד קבע.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך רובין-אשרוב או לעו"ד ורו"ח גדי אלימי ממשרדנו.

באחרונה פורסמה החלטה של הרשות להחלטות מקדמיות בהודו (AAR – Authority for Advanced Ruling) בעניין תשלום בגין שירותי פס רחב. חברה הודית (המבקשת) שהינה חלק מקבוצה בינלאומית, שילמה לחברת BT America, תושבת ארה"ב, בגין שירותי פס רחב בהודו ובארה"ב. באזור של הודו סופקו שירותים אלו באמצעות חברה מקומית שעבדה בשיתוף פעולה עם BTA.

רשות המסים ההודית טענה, כי התשלום הינו בגין הציוד הפיזי (בכלל זה, המעגלים האלקטרוניים) שהועמד לרשותה ולשימושה הבלעדי של המבקשת. לפיכך, זהו תשלום בגין שימוש בציוד המסווג  כ"תמלוגים", הן עפ"י הדין הפנימי והן עפ"י האמנה, שיש לנכות ממנו מס במקור (עפ"י סעיף 12 לאמנה). לגישת הרשות, השירות היה נילווה להספקת הציוד. מנגד טענה המבקשת, כי מקום שהתשלום הוא בגין שירות הניתן ע"י ספק השירות באמצעות ציוד המצוי בשליטתו אין מדובר בתמלוגים בגין שימוש בציוד. כמו כן, טענה כי החברה האמריקאית (והחברות שהיא קשורה אליהן) בעלות רשת גדולה של כבלים תת-ימיים המספקות באמצעותה שירותים כאמור במדינות רבות, הנתח ההודי המסופק למבקשת הוא קטן ביחס לכך וישנם לקוחות הודיים נוספים לשירות זה.

הרשות קיבלה את עמדת המבקשת, לפיה אין לסווג התשלום כ"תמלוגים" מאחר ואין מדובר בעסקה לחכירת ציוד, או חלק מסוים ממנו. המבקשת אינה משתמשת ואינה רשאית לעשות שימוש בציוד או במתקנים של החברה אלא שהיא מקבלת שירותים בלבד. זאת, אף כי ניתן היה לזהות מעגלים ספציפיים שיועדו אך ורק עבור המבקשת (להבטחת מהירות והיקף השימוש הנדרש). הרשות אף קבעה, כי התשלום אינו בגין שירותים כלולים "included services" שאף הם בגדר סעיף 12 לאמנה, המחייב ניכוי מס במקור, מאחר והחברה לא העמידה לרשות המבקשת ידע טכנולוגי, ניסיון וכיוצא באלה לצורך שימושה של המבקשת.

תוצאת ההחלטה הינה, כי התשלומים יסווגו כ"רווחי עסקים" בגדר סעיף 7 לאמנה. עם זאת, מאחר ולא הוצגו נתונים בעניין קיומו של מוסד קבע, הוחזר העניין לבדיקת רשות המסים לגבי זאת. חשיבותה של ההחלטה היא לעניין ההבחנה שבין העמדת ציוד או מתקנים לרשותו ולשימושו הבלעדי והקבוע של אחר, שתשלום בגינו יכול להוות "תמלוגים" בקשר לחכירת ציוד תעשייתי או מסחרי, לבין הענקת שירותים אגב שימוש בציוד ומתקנים של נותן השירותים, אשר התשלום בגינם ייחשב כרווחי עסקים. עם זאת, ההחלטה אינה נותנת מענה בסוגיה האם מיקום ציוד / מתקנים מסוג זה (כבלים ומעגלים אלקטרוניים), באמצעותם ניתן שירות, מכונן "מוסד קבע" לתושב החוץ באותה מדינה. סוגיה זו נדונה לא אחת, בין היתר, בקשר לציוד אלקטרוני, שרתי מחשבים ומכונות אחרות שממוקמים במדינה מסוימת. בדברי ההסבר לאמנת המודל של ה – OECD מצוין למשל, כי השאלה האם מכונות הימורים או מכירה יקימו מוסד קבע במדינה תלויה בשאלה האם המיזם מקיים פעילות עסקית משלו באמצעותם. ככל שהמיזם אינו מקיים פעילות באמצעותם, או שהפעילות היא פעילות עזר והכנה לפעילותו העיקרית, לא יהא בכך להקים מוסד קבע.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך רובין-אשרוב או לעו"ד ורו"ח גדי אלימי ממשרדנו.

מאז הקמת היחידה הארצית ללוחמה בפשיעה כלכלית במשטרת ישראל (להלן:"היאל"כ"), באוקטובר 2004, הורשעו מעל 900 נאשמים בעבירות כלפי ביטוח לאומי כאשר סעיפי ההרשעה הינם : קבלת דבר במרמה או בניסיון לקבלת דבר במרמה, זיוף ושימוש במסמך מזויף.

המוסד לביטוח לאומי שם לעצמו למטרה לשלב זרועות עם גורמי האכיפה במדינה, על מנת לשמור על הקופה הציבורית ולמנוע זליגת כספי ציבור המשולמים שלא כדין.

כמו כן, החלו בפרסום תוצאות ההליך הפלילי על מנת ליצור הרתעה בקרב הציבור "למען יראו וייראו".

להלן מספר החלטות של בית המשפט כפי שפורסם ע"י המוסד לביטוח לאומי :

בפ"א330/05מ"ינ' זחלקה – מבוטחת הגישה תביעה לדמי לידה ולה צירפה שבעה תלושי שכר מזוייפים, אותם זייף עבורה הנאשם שהינו רואה חשבון במקצועו. הנאשם עשה זאת במטרה לסייע לחברו הטוב – בעלה של התובעת. רואה החשבון הודה בביצוע העבירה ודמי הלידה לא שולמו. בערעור בפני בית המשפט המחוזי קבעו השופטים שיש להרשיע את הנאשם בעבירות של שימוש במסמך מזויף בכוונה לקבל דבר במרמה.

בע"פ4370/07מ"ינ' עזריה – הורשע רואה חשבון בקבלת דבר במרמה, בכך שלא דיווח לביטוח לאומי על הכנסותיו בעת הגשת תביעה לדמי אבטלה.

בע"פ2726/07מ"ינ' קעדאן – הורשע רואה חשבון בכך שזייף שמונה תלושי שכר והודעת פיטורין, במטרה לסייע לגיסתו לקבל מהמוסד לביטוח לאומי דמי אבטלה במרמה.

רואי החשבון צריכים להבין כי הם עלולים למצוא עצמם בחקירה משטרתית על כל המשתמע מכך, בגין סיוע לאחר לקבל כספים במרמה מביטוח לאומי. המלצתנו היא להקפיד ולבדוק במקרים המדליקים "נורה אדומה" דוגמת מצב שבו מדווחים על עובד רטרואקטיבית מספר חודשים.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לאברהם שהבזי, רו"ח ומשפטן ממשרדנו.