מבזק מס מספר 259 - 26.6.2008

ביום 23.6.08 פורסם, מבית מדרשה של כבוד השופטת מרים מזרחי, פס"ד יהושע טוטנאור נ' פ"ש ירושלים 1 (עמ"ה 8047/04 ו- 9028/05).

חברת טוטנאור בע"מ (להלן- החברה) הינה חברה ציבורית. עד 12/2000 החזיק המערער במניות החברה. ב-12/2000 מכר המערער את מניות החברה לחברת אחזקות חדשה שהקים בתמורה לסך של 149 מיליון ₪ (שווי בורסה – 52 מיליון ₪). העסקה דווחה כפטורה ממס מכוח סעיף 97(ג) לפקודה וסעיף 21א לחוק עידוד התעשייה (מיסים).  כ- 6.8 מיליון ₪ מסך התמורה שולמו למערער  בדרך של התחייבות חברת האחזקות להחזיר הלוואה אישית שלקח (חברת האחזקות לקחה מימון בנקאי לצורך כך), ולגבי  כ- 142 מיליון ₪, הנפיקה חברת האחזקות למערער שטרי הון והתחייבה לפרעם בעת קבלת דיבידנדים מהחברה. במקביל להסכם מכירת מניות החברה לחברת האחזקות,  חתמו בני משפחתו של המערער על הסכם מייסדים של חברת האחזקות, כשלטענתו של המערער, מטרתו של שינוי מבנה האחזקות היה להבטיח לבנו את העברת השליטה העתידית בחברה.

פקיד השומה סיווג את עסקת מכירת המניות כחלוקת דיבידנד (או לחילופין כשכר או בונוס) וביקש למסות את התמורה כולה בשנת המס בה נמכרו המניות. לחילופין טען פקיד השומה כי מדובר בעסקה מלאכותית וביקש למסות את אותה תמורה כדיבידנד. לחילופי חילופין  קבע פקיד השומה  כי יש למסות את המערער במועדי פירעון שטרי ההון ולסווג פירעון שטרי ההון כדיבידנדים שקיבל המערער.

הרובד הדיוני הראשון נסב סביב שאלת הסיווג מחדש, בעניין זה הגיע ביהמ"ש למסקנה לפיה לא ניתן לסווג העסקה מחדש שכן  "…הסיווג האמור אינו יכול להלום את השינוי המשפטי שחל בפועל בזכויותיו של המערער בגדר המבנה שנוצר…"

שאלת העסקה המלאכותית הופרדה ע"י ביהמ"ש לשני רכיבים האחד, האם הטעמים שהציגו המערערים הינם טעמים כלל שכן ההסדר שנדרש ע"י המערער כפי שהוצג כלל לא הגיע אל יעדו. בעניין זה קבע ביהמ"ש כי התוצאה בפועל, אין בה כדי להעיד כי לא היה טעם אמיתי לביצועה:

"אני סבורה, כי אין מקום לקבוע שהטעמים שנטענו להסדר הרה–ארגון אינם אמיתיים בשל אי–השגת יעדיה בתחום השליטה, דבר המלמד כי מטרתה היתה החסכון במס בלבד."

לפיכך עיקרו של הדיון נסב לרכיב השני של העסקה המלאכותית על פיו לשיטת ביהמ"ש לא היה טעם מסחרי לעסקה. ביהמ"ש למעשה מתחקה אחר דרכים אלטרנטיביות להשגת היעדים אשר נקבעו כראויים על ידו מן הבחינה העובדתית, אך קובע כי קיימות דרכים פשוטות יותר (אך עתירות מס) להשגת אותם יעדים, וכלשון ביהמ"ש:

" אם קיימות דרכים פחות מורכבות להשגת מטרת העסקה, ונבחרה דווקא דרך יותר מסובכת המפחיתה מס, יש לשיטתי להגיע למסקנה שמדובר בעסקה מלאכותית, זאת מאחר שאופן עשיית העסקה מעורר במצב כזה תמיהה על פניו והוא נעדר טעם מסחרי."

ובמקרה דנן מצביע ביהמ"ש על החלק "המסובך" שבעסקה:

"…הניתוח דלעיל מוביל למסקנה כי בהסדר דנן רכיב קבלת סכומי הכסף באמצעות שטרי ההון, אינו חיוני. למעשה רכיב זה הוא המביא לפטור ממס, מאחר שהוא בא להסתיר את העובדה שמשולם דיבידנד."

ולפיכך בא ביהמ"ש ומציג את הדרך "הפשוטה" יותר לביצוע העסקה:

"הוגי ההסדר יכלו לוותר על יסוד זה, ותחת זאת לקבוע את זכותו של המערער לדיבידנד מהחברה הפרטית כתמורה לקבלת מניותיו בחברה הציבורית, זאת תוך כדי שינוי מספר סעיפים בשני ההסכמים ובאופן שיוותר המבנה הבא: מניות המערער בחברת טוטנאור יועברו (או יימכרו) על ידו לחברת האחזקות, בתמורה לכך שהוא יהיה היחיד הזכאי לדיבידנדים בחברת האחזקות עד לסכום של 149,000,000 ש"ח... הזכות לקבלת דיבידנד עד לסכום של 149,000,000 ש"ח, יכולה היתה להיות מוצמדת בהסכם המייסדים לבעל מניות יסוד א' באותה מתכונת של הפחתה הדרגתית, שאומצה בהסכם זה לגבי זכויות אחרות."  (ההדגשה אינה במקור א.א.ח). עיננו הרואות כי למעשה המתווה המוצע ע"י ביהמ"ש הינו מתווה של מכירה בתמורה לסוג של דיבידנד בכורה הנובע מרווחיה העתידיים החברה אליה נמכרו/הועברו המניות. כידוע הקצאת מניות בתמורה לזכות לקבל דיבידנד בכורה נידונה לא מכבר בביהמ"ש בפרשת חיון, (עמ"ה 5105/97, ר. חיון בע"מ נ' פקיד שומה חיפה) שם דווקא נקבע ע"י כבוד השופט ביין כי עסקה מסוג זה היא בבחינת עסקה מלאכותית הנעדרת טעם מסחרי. אם כן יורונו מורינו כיצד נפעל ומהי היא עסקה מלאכותית…

למותר לציין כי עסקה במתווה זה לפיה נמכרות מניות בתמורה לדיבידנד בכורה עתידי, אשר לעמדת ביהמ"ש הינה בבחינת עסקת דיבידנד במועד קבלתו במזומן!! ולא רווח הון במועד מכירת המניות!! מקימה מקום למחשבות ותהיות מעניינות אשר לפיהם שיעור המס יהיה 25% מקום שיחיד הוא המוכר במקום שיעור המס הליניארי, או שמא יהיה זה ללא חיוב במס כלל מקום שמדובר בחברה ה"מוכרת" בשל דיבידנד בין-חברתי במקום מס רווחי הון.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרונית בר,רו"ח או לישי כהן, רו"ח (משפטן) ממשרדנו. 

ביום 23.6.08 פורסם, מבית מדרשה של כבוד השופטת מרים מזרחי, פס"ד יהושע טוטנאור נ' פ"ש ירושלים 1 (עמ"ה 8047/04 ו- 9028/05).

חברת טוטנאור בע"מ (להלן- החברה) הינה חברה ציבורית. עד 12/2000 החזיק המערער במניות החברה. ב-12/2000 מכר המערער את מניות החברה לחברת אחזקות חדשה שהקים בתמורה לסך של 149 מיליון ₪ (שווי בורסה – 52 מיליון ₪). העסקה דווחה כפטורה ממס מכוח סעיף 97(ג) לפקודה וסעיף 21א לחוק עידוד התעשייה (מיסים).  כ- 6.8 מיליון ₪ מסך התמורה שולמו למערער  בדרך של התחייבות חברת האחזקות להחזיר הלוואה אישית שלקח (חברת האחזקות לקחה מימון בנקאי לצורך כך), ולגבי  כ- 142 מיליון ₪, הנפיקה חברת האחזקות למערער שטרי הון והתחייבה לפרעם בעת קבלת דיבידנדים מהחברה. במקביל להסכם מכירת מניות החברה לחברת האחזקות,  חתמו בני משפחתו של המערער על הסכם מייסדים של חברת האחזקות, כשלטענתו של המערער, מטרתו של שינוי מבנה האחזקות היה להבטיח לבנו את העברת השליטה העתידית בחברה.

פקיד השומה סיווג את עסקת מכירת המניות כחלוקת דיבידנד (או לחילופין כשכר או בונוס) וביקש למסות את התמורה כולה בשנת המס בה נמכרו המניות. לחילופין טען פקיד השומה כי מדובר בעסקה מלאכותית וביקש למסות את אותה תמורה כדיבידנד. לחילופי חילופין  קבע פקיד השומה  כי יש למסות את המערער במועדי פירעון שטרי ההון ולסווג פירעון שטרי ההון כדיבידנדים שקיבל המערער.

הרובד הדיוני הראשון נסב סביב שאלת הסיווג מחדש, בעניין זה הגיע ביהמ"ש למסקנה לפיה לא ניתן לסווג העסקה מחדש שכן  "…הסיווג האמור אינו יכול להלום את השינוי המשפטי שחל בפועל בזכויותיו של המערער בגדר המבנה שנוצר…"

שאלת העסקה המלאכותית הופרדה ע"י ביהמ"ש לשני רכיבים האחד, האם הטעמים שהציגו המערערים הינם טעמים כלל שכן ההסדר שנדרש ע"י המערער כפי שהוצג כלל לא הגיע אל יעדו. בעניין זה קבע ביהמ"ש כי התוצאה בפועל, אין בה כדי להעיד כי לא היה טעם אמיתי לביצועה:

"אני סבורה, כי אין מקום לקבוע שהטעמים שנטענו להסדר הרה–ארגון אינם אמיתיים בשל אי–השגת יעדיה בתחום השליטה, דבר המלמד כי מטרתה היתה החסכון במס בלבד."

לפיכך עיקרו של הדיון נסב לרכיב השני של העסקה המלאכותית על פיו לשיטת ביהמ"ש לא היה טעם מסחרי לעסקה. ביהמ"ש למעשה מתחקה אחר דרכים אלטרנטיביות להשגת היעדים אשר נקבעו כראויים על ידו מן הבחינה העובדתית, אך קובע כי קיימות דרכים פשוטות יותר (אך עתירות מס) להשגת אותם יעדים, וכלשון ביהמ"ש:

" אם קיימות דרכים פחות מורכבות להשגת מטרת העסקה, ונבחרה דווקא דרך יותר מסובכת המפחיתה מס, יש לשיטתי להגיע למסקנה שמדובר בעסקה מלאכותית, זאת מאחר שאופן עשיית העסקה מעורר במצב כזה תמיהה על פניו והוא נעדר טעם מסחרי."

ובמקרה דנן מצביע ביהמ"ש על החלק "המסובך" שבעסקה:

"…הניתוח דלעיל מוביל למסקנה כי בהסדר דנן רכיב קבלת סכומי הכסף באמצעות שטרי ההון, אינו חיוני. למעשה רכיב זה הוא המביא לפטור ממס, מאחר שהוא בא להסתיר את העובדה שמשולם דיבידנד."

ולפיכך בא ביהמ"ש ומציג את הדרך "הפשוטה" יותר לביצוע העסקה:

"הוגי ההסדר יכלו לוותר על יסוד זה, ותחת זאת לקבוע את זכותו של המערער לדיבידנד מהחברה הפרטית כתמורה לקבלת מניותיו בחברה הציבורית, זאת תוך כדי שינוי מספר סעיפים בשני ההסכמים ובאופן שיוותר המבנה הבא: מניות המערער בחברת טוטנאור יועברו (או יימכרו) על ידו לחברת האחזקות, בתמורה לכך שהוא יהיה היחיד הזכאי לדיבידנדים בחברת האחזקות עד לסכום של 149,000,000 ש"ח... הזכות לקבלת דיבידנד עד לסכום של 149,000,000 ש"ח, יכולה היתה להיות מוצמדת בהסכם המייסדים לבעל מניות יסוד א' באותה מתכונת של הפחתה הדרגתית, שאומצה בהסכם זה לגבי זכויות אחרות."  (ההדגשה אינה במקור א.א.ח). עיננו הרואות כי למעשה המתווה המוצע ע"י ביהמ"ש הינו מתווה של מכירה בתמורה לסוג של דיבידנד בכורה הנובע מרווחיה העתידיים החברה אליה נמכרו/הועברו המניות. כידוע הקצאת מניות בתמורה לזכות לקבל דיבידנד בכורה נידונה לא מכבר בביהמ"ש בפרשת חיון, (עמ"ה 5105/97, ר. חיון בע"מ נ' פקיד שומה חיפה) שם דווקא נקבע ע"י כבוד השופט ביין כי עסקה מסוג זה היא בבחינת עסקה מלאכותית הנעדרת טעם מסחרי. אם כן יורונו מורינו כיצד נפעל ומהי היא עסקה מלאכותית…

למותר לציין כי עסקה במתווה זה לפיה נמכרות מניות בתמורה לדיבידנד בכורה עתידי, אשר לעמדת ביהמ"ש הינה בבחינת עסקת דיבידנד במועד קבלתו במזומן!! ולא רווח הון במועד מכירת המניות!! מקימה מקום למחשבות ותהיות מעניינות אשר לפיהם שיעור המס יהיה 25% מקום שיחיד הוא המוכר במקום שיעור המס הליניארי, או שמא יהיה זה ללא חיוב במס כלל מקום שמדובר בחברה ה"מוכרת" בשל דיבידנד בין-חברתי במקום מס רווחי הון.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרונית בר,רו"ח או לישי כהן, רו"ח (משפטן) ממשרדנו. 

השבוע פורסמה הודעת רשות המסים בעניין הסדרי המס שיוצעו לנאמנויות שהוקמו טרם תיקון 147 לפקודה (עד 31.12.05).

נציין כי לדעתנו על בסיס עיקרי הדברים כפי שיוצגו להלן יש להקפיד ולבחון את השימוש בהזדמנות זו באופן זהיר בין השאר על  מנת ליצור בסיס מושכל להתנהלות מול רשות המסב ישראל, הן לגבי העבר והן כבסיס טוב לעתיד.

המתווה המוצע כולל תשלום מס בשיעור של 4%, 6% או 10% על "הון הנאמנות" ליום 31.12.05 וקבלת עלות חדשה – בסכום זה של הון הנאמנות – וזאת לעניין פחת לניכוי ורווח הון שייווצר במכירת הנכסים. שיעור המס שיושת עפ"י מתווה זה יהא סופי, ולא יינתן זיכוי בשל מסי חוץ (אם שולמו). "הון הנאמנות" נקבע כשווים של הנכסים (לרבות כסף) ליום 31.12.05 ובתוספת שווי חלוקות שבוצעו. שיעור המס לתשלום יקבע בהתאם לזהות היוצר, הנהנה ו/או הנאמן ולמועד שבו הועברו הנכסים לנאמנות – בגין נכסים שהועברו עד סוף 2002 יהא ההסדר מקל יותר , ביחס לנכסים שהועברו החל מ – 1.1.03 (זאת עקב שינוי החוק הישראלי בעניין מתנות לתושבי חוץ).

נאמנות שניתן יהיה להחיל עליה הסדר זה היא כזו שאף אחד מהיוצרים בה (ובני זוגם) אינו נהנה בה, אף אחד מהנהנים אינו ילד של היוצר שטרם מלאו לו 20, אין ליוצר ו/או לנהנה אפשרות לבטל את הנאמנות או יכולת להחזיר נכס שהקנה לנאמנות. יצוין, כי הנכסים שניתן להכליל בהסדר הם אלו המצויים מחוץ לישראל (למעט אלו המשקפים בעקיפין רכוש המצוי בישראל), וכמו כן ניתן לערוך פיצול ולהכליל חלק מנכסי הנאמנות בהסדר, בעוד נכסים אחרים של הנאמנות לא יכללו בהסדר ולעת מכירתם יחויב הרווח במס בישראל בהתאם להוראות הפקודה.

בקשה להחלת ההסדר המוצע היא כמובן וולונטרית וניתן יהיה להגישה לרשות המסים (היחידה למיסוי בינלאומי) עד ליום 31.12.2008. לבקשה יצורפו מסמכים רלבנטיים כגון: כתב הנאמנות, "כתב משאלות" (letter of wishes), דוחות כספיים, הצהרות ודוחות נדרשים.

יצוין, כי המתווה המוצע עשוי לספק מענה לחשיפות מס בישראל בקשר לנכסים ולהכנסות של נאמנויות עבר (שהוקמו טרם 1.1.06), הן בהסדרת עניין מיסוי הכנסות הנאמנות בעבר והן בהקלת המיסוי בעתיד בגין נכסי הנאמנות. הסדרי מיסוי מסוימים שנקבעו בחקיקה החדשה עשויים להכפיף את הנאמן/יוצר למס רווחי הון בגין נכסי הנאמנות, ובמקרים אלו קביעת בסיס עלות חדש לאותם נכסים היא מהותית.

עוד הובהר בהודעת רשות המסים, כי המועד להגשת דיווחים, הודעות, בקשות והצהרות בקשר לנאמנויות עבר (בהתאם לתיקון מס' 165 לפקודה – ראה מבזקנו משבוע שעבר) נדחה ל – 31.10.08 ופורסמו הטפסים הרלבנטיים, ובהם שנתי דוח מיוחד לנאמן בנאמנות – טופס 1327 וטפסים נוספים. היבט חשוב נוסף שהובהר כי הכללים לפתיחת תיק במס הכנסה לנאמנות, כדלקמן: נאמנות שכל הנאמנים בה הם תושבי חוץ יפתח התיק בפ"ש ת"א 1 ונאמנות שיש בה נאמן שהוא תושב ישראל – יפתח התיק בפ"ש ת"א 3.

אין ספק שתיקוני החקיקה והודעת רשות המסים בעניין חובות הדיווח, כמו גם התקנות "תקנות הפיצולים" ופרסום מתווה ההסדרים לנאמנויות עבר מהווים כולם צעד חשוב להסרת הספקות ואי הבהירות הקיימים בנוגע למיסוי נאמנויות, על רקע המעבר למשטר המס החדש. יצוין, כי הזדמנות זו של יצירת מגע ראשונית עם רשויות המס לגבי נאמנויות עבר – בין בדרך של בקשה להסדר ובין בדרך של דיווחים שונים ופתיחת תיק – היא הזדמנות חד-פעמית "ליישור קו" עם משטר המס החדש שנוסף במסגרת תיקון 147 לפקודה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות ללילך רובין-אשרוב (עו"ד) אולעופר רחמני, עו"דממשרדנו.

כדי להגיע לידיעה מלאה בדבר הכנסתו של אדם, רשאי פקיד השומה, על-פי סעיף 135(1) לפקודה, לדרוש הבאתם לשם בדיקה של פנקסים, מסמכים ותעודות שראה בהם צורך, ועל פי סעיףבשבועות הקרובים נדון בשאלת סמכות פקידי השומה האזרחי ו/או הפלילי לתפוס מסמכים ולהחזיק בהם, וזאת לאור העובדה שלאחרונה עלו על שולחננו, לא אחת, הסוגיות שיפורטו להלן. כמו כן, נציין מהם זכויותיו וחובותיו של אדם אליו הגיעו בדרישה לקבלת מסמכים או לבצע חיפוש.

הסוגיות  :

• מהיכן שאובות סמכויותיו של פקיד השומה לתפוס מסמכים
• כמה זמן יכול פקיד השומה לתפוס ברשותו, ברשות ובסמכות, את המסמכים ?
• מהם השיקולים העומדים בפני בית המשפט בבואם לדון בשאלה האם להאריך את תקופת תפיסת המסמכים ?
• האם ניתן לעשות שימוש בסמכות מכוח הליך האזרחי כאשר מתנהל הליך פלילי ?
• האם העובדה שהמסמכים תפוסים במס הכנסה מהווה הצדק סביר לאי הגשת דו"ח שנתי ?
• המשמעות של הגשת כתב אישום פלילי לעניין תקופת החזקת המסמכים התפוסים.
• האם יש לפקיד השומה סמכות לתפוס מסמכים שאינם רלוונטיים לשנים שבדיון השומות ?
• האם עפ"י סעיף 135 לפקודה, סמכותו של פקיד השומה בלתי מוגבלת באשר לסמכותו הבלעדית להערכת משקלם של המסמכים שנתפסו ומידת הסיוע שיש בהן לקביעת ההכנסה ?
• הארכת המועד להחזקת התפוס, בהליך הפלילי – האם יכול להיעשות במעמד צד אחד ? האם יכול להיעשות לאחר שחלף פרק הזמן של 180 יום כמפורט בפסד"פ ?135(3) לפקודה, הרשות בידו לתפוס מסמכים ותעודות אחרות הנוגעים למשלח ידו של אדם, אם הוא משוכנע שהדבר דרוש להבטיח ביצועה של הפקודה.

  לשם הדיון נגדיר ונבחין בין:

1.    הסמכות לתפיסת מסמכים :

        1.1. תפיסת מסמכים בהליך האזרחי מכוח סעיף 135 לפקודה.

        1.2  תפיסת מסמכים בהליך פלילי מכוח סעיף 227 לפקודה ביחד עם סעיפים 24, 34, 35 ו – 43 לפקודת סדר   הדין הפלילי (מעצר וחיפוש), תשכ"ט-1969. (להלן:"הפסד"פ").

2.    סוגי מסמכים :

        2.1   חומר הנהלת חשבונות;

        2.2  מסמכים לבר הנהלת החשבונות, שתוכנם קשור באופן  ישיר לעסק ולפעילות העסקית, דוגמת – התכתבויות עם רואה החשבון בעניין אירוע מס עתידי ותכנון מס בגינו.

        2.3  מסמכים אישיים אשר נמצאו במקום העסק.

3.  ההבדל שבין"לקבל "או "לתפוס" :

            קבלת מסמכים – מצב בו הנישום מוסר את המסמכים  שברשותו מבלי שמבצעים בהליך אזרחי מכוח סעיף 135 לפקודה ובהליך פלילי מכוח סעיף 43 לפסד"פ.

            תפיסת מסמכים – מתקיים רק בהליך פלילי, מכוח צו חיפש  החתום, במעמד צד אחד, ע"י שופט.

לסיום הקדמה זו נציין, כי ספרי הנהלת החשבונות, אופן ניהולם והרישומים בהם כמו הדוחות הכספיים הינם לעיתים פועל יוצא מדרישות פקודת מס הכנסה, תקנותיה והוראות ניהול פנקסים. אמור מכאן שהאסמכתאות לעיתים נדרש כי יועברו לפקיד השומה. איך ? למה ? וכמה ? כל זאת בפרקים  הבאים …

 לפרטים נוספים ניתן לפנות לאברהם שהבזי, רו"ח (משפטן) ממשרדנו.