מבזק מס מספר 250 - 10.4.2008

רפורמת המס בישראל שנכנסה לתוקף בשנת 2003 החילה, בין היתר כללי CFC (controlled foreign corporation ) אל תוך הדין הישראלי.

משמעות כללי מיסוי חברה נשלטת זרה (או חנ"ז) ע"פ פקודת מס הכנסה (ה"פקודה") היא, כי הכנסה פאסיבית של חנ"ז העונה על כללי הפקודה, תחשב להכנסה בידי בעל השליטה בחנ"ז, גם אם אותם רווחים לא חולקו לו כדיבידנד. כלומר, תיוחס הכנסת דיבידנד רעיונית לבעל השליטה, ובפועל, בהתקיים הכללים הקבועים בסעיף 75ב' לפקודה, לא תינתן דחיית מס לתושב מס ישראלי המחזיק בחנ"ז, כאמור.

הפקודה קובעת במפורש מהי "הכנסה פאסיבית" לצרכי תחולת כללי החנ"ז. בין השאר נקבע, כי הכנסה מריבית או מהפרשי הצמדה אשר אילו הופקה או נצמחה בישראל לא הייתה נחשבת לפי דיני המס בישראל כהכנסה מעסק או ממשלח יד, מהווה הכנסה פאסיבית.

נשאלת השאלה, האם בכל מקרה, הכנסה משחיקת ערך השקל לעומת מטבע אחר, יוצרת הכנסת חנ"ז ע"פ הוראות הסעיף.

לדוגמה, מקום בו חברה תושבת ישראל מחזיקה (100%) בחברה בת תושבת מדינת נוחות, כדוגמת קפריסין, המשמשת חברת החזקות של חברות אחרות בקבוצה ובכך מתמצית פעילותה. החברה הישראלית מעניקה לחברה הקפריסאית הלוואה שקלית בסכום של 1 מליון ₪, בדרך של שטר הון (הלוואה שאינה נושאת ריבית או הצמדה). לאורך תקופת ההלוואה שטר ההון נשחק ביחס למטבע הזר במאות אלפי יורו.

ראשית, יש לדעתנו לבחון הכנסה פלונית ע"פ הוראות הפקודה בישראל, בין אם המדובר בחברה זרה תושבת מדינת אמנה ובין אם לאו. לכאורה, ע"פ המתואר מעלה, המדובר בהכנסה פאסיבית של חנ"ז העונה על כללי ס' 75ב' לפקודה. אולם, קיימת עמדה לגיטימית ומקצועית, לדעתנו, כי אין המדובר כלל בהכנסת חנ"ז, שכן שחיקת ההלוואה, כאמור לעיל, אינה באה בגדר הגדרת הכנסה לעניין הפקודה:

הגדרת "הפרשי שער" ע"פ ס' 1 לפקודה הינה:

"הפרשי שער" – סכום שנוסף עקב שינוי בשער החליפין לקרן מילווה, שהיא פיקדון במטבע חוץ או שהיא הלוואה שיש להחזירה במטבע חוץ.

כמו כן, הגדרת "הפרשי הצמדה" בפקודה הינה:

"הפרשי הצמדה" – כל סכום שנוסף לחוב או לסכום תביעה – עקב הצמדה לשער המטבע, למדד המחירים לצרכן או למדד אחר, לרבות הפרשי שער.

ע"פ הנחת העובדות שלעיל, הכנסות הפרשי השער שנצמחו לחברה הקפריסאית בגין הלוואה שנטלה, אינם עונים על ההגדרה: בעניינו, אין המדובר בסכום ש"נוסף" לחוב, אלא ההיפך מכך. לכן, על פניו, לא ניתן לטעון שלחברה הקפריסאית נצמחה הכנסה כלשהי, אף לא הכנסה פאסיבית של הפרשי הצמדה.

למען הזהירות נבהיר, כי כל בחינה של תחולת כללי ס' 75ב' לפקודה על הכנסה שהיא, לכאורה, הכנסת חנ"ז צריכה להיעשות באופן פרטני המתייחס לעובדות הספציפיות של כל מקרה ובעיקר לסוג ההכנסה ולמשטרי המס בהם מדובר.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעופר רחמני, עו"ד, או לגדי אלימי, עו"ד ורו"ח ממשרדנו.

רפורמת המס בישראל שנכנסה לתוקף בשנת 2003 החילה, בין היתר כללי CFC (controlled foreign corporation ) אל תוך הדין הישראלי.

משמעות כללי מיסוי חברה נשלטת זרה (או חנ"ז) ע"פ פקודת מס הכנסה (ה"פקודה") היא, כי הכנסה פאסיבית של חנ"ז העונה על כללי הפקודה, תחשב להכנסה בידי בעל השליטה בחנ"ז, גם אם אותם רווחים לא חולקו לו כדיבידנד. כלומר, תיוחס הכנסת דיבידנד רעיונית לבעל השליטה, ובפועל, בהתקיים הכללים הקבועים בסעיף 75ב' לפקודה, לא תינתן דחיית מס לתושב מס ישראלי המחזיק בחנ"ז, כאמור.

הפקודה קובעת במפורש מהי "הכנסה פאסיבית" לצרכי תחולת כללי החנ"ז. בין השאר נקבע, כי הכנסה מריבית או מהפרשי הצמדה אשר אילו הופקה או נצמחה בישראל לא הייתה נחשבת לפי דיני המס בישראל כהכנסה מעסק או ממשלח יד, מהווה הכנסה פאסיבית.

נשאלת השאלה, האם בכל מקרה, הכנסה משחיקת ערך השקל לעומת מטבע אחר, יוצרת הכנסת חנ"ז ע"פ הוראות הסעיף.

לדוגמה, מקום בו חברה תושבת ישראל מחזיקה (100%) בחברה בת תושבת מדינת נוחות, כדוגמת קפריסין, המשמשת חברת החזקות של חברות אחרות בקבוצה ובכך מתמצית פעילותה. החברה הישראלית מעניקה לחברה הקפריסאית הלוואה שקלית בסכום של 1 מליון ₪, בדרך של שטר הון (הלוואה שאינה נושאת ריבית או הצמדה). לאורך תקופת ההלוואה שטר ההון נשחק ביחס למטבע הזר במאות אלפי יורו.

ראשית, יש לדעתנו לבחון הכנסה פלונית ע"פ הוראות הפקודה בישראל, בין אם המדובר בחברה זרה תושבת מדינת אמנה ובין אם לאו. לכאורה, ע"פ המתואר מעלה, המדובר בהכנסה פאסיבית של חנ"ז העונה על כללי ס' 75ב' לפקודה. אולם, קיימת עמדה לגיטימית ומקצועית, לדעתנו, כי אין המדובר כלל בהכנסת חנ"ז, שכן שחיקת ההלוואה, כאמור לעיל, אינה באה בגדר הגדרת הכנסה לעניין הפקודה:

הגדרת "הפרשי שער" ע"פ ס' 1 לפקודה הינה:

"הפרשי שער" – סכום שנוסף עקב שינוי בשער החליפין לקרן מילווה, שהיא פיקדון במטבע חוץ או שהיא הלוואה שיש להחזירה במטבע חוץ.

כמו כן, הגדרת "הפרשי הצמדה" בפקודה הינה:

"הפרשי הצמדה" – כל סכום שנוסף לחוב או לסכום תביעה – עקב הצמדה לשער המטבע, למדד המחירים לצרכן או למדד אחר, לרבות הפרשי שער.

ע"פ הנחת העובדות שלעיל, הכנסות הפרשי השער שנצמחו לחברה הקפריסאית בגין הלוואה שנטלה, אינם עונים על ההגדרה: בעניינו, אין המדובר בסכום ש"נוסף" לחוב, אלא ההיפך מכך. לכן, על פניו, לא ניתן לטעון שלחברה הקפריסאית נצמחה הכנסה כלשהי, אף לא הכנסה פאסיבית של הפרשי הצמדה.

למען הזהירות נבהיר, כי כל בחינה של תחולת כללי ס' 75ב' לפקודה על הכנסה שהיא, לכאורה, הכנסת חנ"ז צריכה להיעשות באופן פרטני המתייחס לעובדות הספציפיות של כל מקרה ובעיקר לסוג ההכנסה ולמשטרי המס בהם מדובר.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעופר רחמני, עו"ד, או לגדי אלימי, עו"ד ורו"ח ממשרדנו.

ביום 31.12.2007, הכריע כב' השופט דן מור בשאלה האם הנאשמים אכן רכשו חשבוניות מס כוזבות וקיזזו מס תשומות על פיהן (ת"פ 3523/05 מ"י נ' סבקו אלכסנדר (להלן: "נאשם 1"); ארקדי וינשטיין (להלן: "נאשם 2"); חב' א.ע. מרום אבן ושיש ועבודות גמר בע"מ (להלן:"נאשמת 3") ויעקב ברלינסקי (להלן: "נאשם 4"). כמו כן, נאשם מר דימטרי שדרין אולם לאור העובדה שברח מהארץ – נמחק מכתב האישום.

שתי שאלות מרכזיות :

הראשונה – האם מוציא החשבונית (שדרין) היה "עוסק" או כלשון כב' השופט "שמא אך חזיון תעתועים היה".

השנייה – האם הצליחה התביעה להוכיח מעבר לספק סביר שמר שדרין הינו "איש קש".

ביום 31.12.2007, הכריע כב' השופט דן מור בשאלה האם הנאשמים אכן רכשו חשבוניות מס כוזבות וקיזזו מס תשומות על פיהן (ת"פ 3523/05 מ"י נ' סבקו אלכסנדר (להלן: "נאשם 1"); ארקדי וינשטיין (להלן: "נאשם 2"); חב' א.ע. מרום אבן ושיש ועבודות גמר בע"מ (להלן:"נאשמת 3") ויעקב ברלינסקי (להלן: "נאשם 4"). כמו כן, נאשם מר דימטרי שדרין אולם לאור העובדה שברח מהארץ – נמחק מכתב האישום.

שתי שאלות מרכזיות :

הראשונה – האם מוציא החשבונית (שדרין) היה "עוסק" או כלשון כב' השופט "שמא אך חזיון תעתועים היה".

השנייה – האם הצליחה התביעה להוכיח מעבר לספק סביר שמר שדרין הינו "איש קש".

העובדות :  בהתאם לאמור בכתב האישום , היו הנאשמים 1 ו- 2, שותפים שווים בעסק לביצוע עבודות בניה שהיה רשום במע"מ על שם נאשם 1 בלבד. נאשם 4 היה בעל שליטה בנאשמת 3, שגם היא עסקה באותו התחום.

לטענת התביעה, כמפורט בשבעה אישומים, עשו הנאשמים, בשנים 2002-2003, שימוש במר שדרין להפצת חשבוניות מס כוזבות, לפיהן כאילו שדרין ביצע עבודות כאשר בפועל, העבודות בוצעו ע"י נאשמים 1-4, באמצעות עובדיהם.

הנאשמים רשמו חשבוניות מס כוזבות בחתימת שדרין, כתשומות בדוחותיהם התקופתיים למע"מ, כאשר נאשמים 1 ו-2 דרשו כהוצאה, חשבוניות כפולות – בעלי מספר זהה, על שם שדרין. בנוסף, הוציאו חשבוניות מס כוזבות לאחרים.

ביום 31.12.2007, הכריע כב' השופט דן מור בשאלה האם הנאשמים אכן רכשו חשבוניות מס כוזבות וקיזזו מס תשומות על פיהן (ת"פ 3523/05 מ"י נ' סבקו אלכסנדר (להלן: "נאשם 1"); ארקדי וינשטיין (להלן: "נאשם 2"); חב' א.ע. מרום אבן ושיש ועבודות גמר בע"מ (להלן:"נאשמת 3") ויעקב ברלינסקי (להלן: "נאשם 4"). כמו כן, נאשם מר דימטרי שדרין אולם לאור העובדה שברח מהארץ – נמחק מכתב האישום.

שתי שאלות מרכזיות :

הראשונה – האם מוציא החשבונית (שדרין) היה "עוסק" או כלשון כב' השופט "שמא אך חזיון תעתועים היה".

השנייה – האם הצליחה התביעה להוכיח מעבר לספק סביר שמר שדרין הינו "איש קש".

ביום 31.12.2007, הכריע כב' השופט דן מור בשאלה האם הנאשמים אכן רכשו חשבוניות מס כוזבות וקיזזו מס תשומות על פיהן (ת"פ 3523/05 מ"י נ' סבקו אלכסנדר (להלן: "נאשם 1"); ארקדי וינשטיין (להלן: "נאשם 2"); חב' א.ע. מרום אבן ושיש ועבודות גמר בע"מ (להלן:"נאשמת 3") ויעקב ברלינסקי (להלן: "נאשם 4"). כמו כן, נאשם מר דימטרי שדרין אולם לאור העובדה שברח מהארץ – נמחק מכתב האישום.

שתי שאלות מרכזיות :

הראשונה – האם מוציא החשבונית (שדרין) היה "עוסק" או כלשון כב' השופט "שמא אך חזיון תעתועים היה".

השנייה – האם הצליחה התביעה להוכיח מעבר לספק סביר שמר שדרין הינו "איש קש".

העובדות :  בהתאם לאמור בכתב האישום , היו הנאשמים 1 ו- 2, שותפים שווים בעסק לביצוע עבודות בניה שהיה רשום במע"מ על שם נאשם 1 בלבד. נאשם 4 היה בעל שליטה בנאשמת 3, שגם היא עסקה באותו התחום.

לטענת התביעה, כמפורט בשבעה אישומים, עשו הנאשמים, בשנים 2002-2003, שימוש במר שדרין להפצת חשבוניות מס כוזבות, לפיהן כאילו שדרין ביצע עבודות כאשר בפועל, העבודות בוצעו ע"י נאשמים 1-4, באמצעות עובדיהם.

הנאשמים רשמו חשבוניות מס כוזבות בחתימת שדרין, כתשומות בדוחותיהם התקופתיים למע"מ, כאשר נאשמים 1 ו-2 דרשו כהוצאה, חשבוניות כפולות – בעלי מספר זהה, על שם שדרין. בנוסף, הוציאו חשבוניות מס כוזבות לאחרים.

בתיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי, נעשו מס' שינויים מהותיים, שעיקרם נכתב כבר במבזקי מס קודמים. במבזק זה ובאלו שאחריו נביא התייחסות מעמיקה יותר בנושאים העיקריים ששונו, תוך הצגת עמדת חוזר ביטוח לאומי, מס' 1368, (להלן: החוזר), מחודש מרץ 2008, הדן בנושא.

הכנסות פאסיביות למבוטח שהוא עובד שכיר ו/או "עובד עצמאי", החיוב והפטור.

דמי הביטוח ישולמו החל משנת 2008 ע"י מבוטח, שהוא "עובד שכיר" ו/או "עובד עצמאי", גם על "הכנסתו האחרת", גם אם ההכנסה האחרת פחותה ממחצית סך הכנסותיו.

אולם, לא תובא בחשבון הכנסה אחרת עד סכום של 25% מהשכר הממוצע במשק, וזו תהא פטורה מתשלום דמי ביטוח. ע"פ חוזר הביטוח הלאומי, חובת התשלום בגין הכנסה אחרת, אינה מן השקל הראשון, אלא על ההכנסה העולה על 25% מן השכר הממוצע במשק (בשנת 2008 השכר הממוצע במשק הוא 7,663 ש"ח לחודש).

"הכנסה אחרת": הכנסה מהמקורות המפורטים בסעיף 2 לפקודה, אשר אינה הכנסה מעבודתו של המבוטח כעובד שכיר ואינה הכנסה מעבודתו כ"עובד עצמאי" (הכוונה להכנסות פסיביות וכן להכנסות של עצמאי, שאינו כלול בהגדרת "עובד עצמאי").

להלן שתי דוגמאות מן החוזר :

הכנסהמ השכרת חנות

מבוטח – עובד עצמאי, והכנסתו החודשית הממוצעת היא 10,000 ש"ח בחודש ("הכנסה אקטיבית"). במקביל, יש לו הכנסה נוספת מהשכרת חנות בסך 9,000 ש"ח בחודש ("הכנסה אחרת").

עד לתיקון החוק, הכנסתו האחרת של המבוטח לא הייתה חייבת בדמי ביטוח, מאחר שהייתה נמוכה מהכנסתו האקטיבית. משנת 2008 ואילך, הכנסתו האחרת חייבת בדמי ביטוח, כאשר סך של 1,915 ש"ח הראשונים (25% מהשכר הממוצע במשק) פטור מדמי ביטוח, והיתרה עד לסך של 9,000 ש"ח חייבת בדמי ביטוח.

שכר דירקטורים

למבוטח יש הכנסה שנתית כשכיר בסך של 200,000 ש"ח, והכנסה שנתית של 70,000 ש"ח כדירקטור. עד 2007 מכוח תקנות 14,15 לא חויבה ההכנסה כדירקטור בדמי ביטוח.

החל משנת 2008, הכנסה זו חייבת, בדמי ביטוח, (למעט החלק  הפטור) בשיעור 12% כלהלן:

החלק הפטור (25% מהשכר הממוצע במשק) 22,980 ש"ח.

החלק החייב (22,980 – 70,000) – 47,020 ש"ח.

עצמאי, שאינו כלול בהגדרת "עובד עצמאי"

מי שאינו מוגדר כ"עובד עצמאי", לפי ההגדרה שמופיעה בסעיף 1 לחוק הביטוח הלאומי, הכנסותיו כעצמאי נחשבות כהכנסה אחרת, כלומר כהכנסה פאסיבית.

עד שנת 2007, מי שהיה עובד שכיר והיו לו גם הכנסות כעצמאי, שלא נכללו בהגדרת "עובד עצמאי", היה פטור בגינן מתשלום דמי ביטוח, אם עיקר הכנסתו הייתה ממשכורת.

החל משנת 2008, ההכנסה הזו נחשבת כ"הכנסה אחרת" והיא חייבת בדמי ביטוח בשיעורים של מי שאינו עובד ואינו עובד עצמאי (בכל מקרה), להוציא סכום שאינו עולה על 25% מן השכר הממוצע במשק, הפטור מתשלום.

כתבה: אורנה צח, רו"ח

בתיקון 103 לחוק הביטוח הלאומי, נעשו מס' שינויים מהותיים, שעיקרם נכתב כבר במבזקי מס קודמים. במבזק זה ובאלו שאחריו נביא התייחסות מעמיקה יותר בנושאים העיקריים ששונו, תוך הצגת עמדת חוזר ביטוח לאומי, מס' 1368, (להלן: החוזר), מחודש מרץ 2008, הדן בנושא.

הכנסות פאסיביות למבוטח שהוא עובד שכיר ו/או "עובד עצמאי", החיוב והפטור.

דמי הביטוח ישולמו החל משנת 2008 ע"י מבוטח, שהוא "עובד שכיר" ו/או "עובד עצמאי", גם על "הכנסתו האחרת", גם אם ההכנסה האחרת פחותה ממחצית סך הכנסותיו.

אולם, לא תובא בחשבון הכנסה אחרת עד סכום של 25% מהשכר הממוצע במשק, וזו תהא פטורה מתשלום דמי ביטוח. ע"פ חוזר הביטוח הלאומי, חובת התשלום בגין הכנסה אחרת, אינה מן השקל הראשון, אלא על ההכנסה העולה על 25% מן השכר הממוצע במשק (בשנת 2008 השכר הממוצע במשק הוא 7,663 ש"ח לחודש).

"הכנסה אחרת": הכנסה מהמקורות המפורטים בסעיף 2 לפקודה, אשר אינה הכנסה מעבודתו של המבוטח כעובד שכיר ואינה הכנסה מעבודתו כ"עובד עצמאי" (הכוונה להכנסות פסיביות וכן להכנסות של עצמאי, שאינו כלול בהגדרת "עובד עצמאי").

להלן שתי דוגמאות מן החוזר :

הכנסהמ השכרת חנות

מבוטח – עובד עצמאי, והכנסתו החודשית הממוצעת היא 10,000 ש"ח בחודש ("הכנסה אקטיבית"). במקביל, יש לו הכנסה נוספת מהשכרת חנות בסך 9,000 ש"ח בחודש ("הכנסה אחרת").

עד לתיקון החוק, הכנסתו האחרת של המבוטח לא הייתה חייבת בדמי ביטוח, מאחר שהייתה נמוכה מהכנסתו האקטיבית. משנת 2008 ואילך, הכנסתו האחרת חייבת בדמי ביטוח, כאשר סך של 1,915 ש"ח הראשונים (25% מהשכר הממוצע במשק) פטור מדמי ביטוח, והיתרה עד לסך של 9,000 ש"ח חייבת בדמי ביטוח.

שכר דירקטורים

למבוטח יש הכנסה שנתית כשכיר בסך של 200,000 ש"ח, והכנסה שנתית של 70,000 ש"ח כדירקטור. עד 2007 מכוח תקנות 14,15 לא חויבה ההכנסה כדירקטור בדמי ביטוח.

החל משנת 2008, הכנסה זו חייבת, בדמי ביטוח, (למעט החלק  הפטור) בשיעור 12% כלהלן:

החלק הפטור (25% מהשכר הממוצע במשק) 22,980 ש"ח.

החלק החייב (22,980 – 70,000) – 47,020 ש"ח.

עצמאי, שאינו כלול בהגדרת "עובד עצמאי"

מי שאינו מוגדר כ"עובד עצמאי", לפי ההגדרה שמופיעה בסעיף 1 לחוק הביטוח הלאומי, הכנסותיו כעצמאי נחשבות כהכנסה אחרת, כלומר כהכנסה פאסיבית.

עד שנת 2007, מי שהיה עובד שכיר והיו לו גם הכנסות כעצמאי, שלא נכללו בהגדרת "עובד עצמאי", היה פטור בגינן מתשלום דמי ביטוח, אם עיקר הכנסתו הייתה ממשכורת.

החל משנת 2008, ההכנסה הזו נחשבת כ"הכנסה אחרת" והיא חייבת בדמי ביטוח בשיעורים של מי שאינו עובד ואינו עובד עצמאי (בכל מקרה), להוציא סכום שאינו עולה על 25% מן השכר הממוצע במשק, הפטור מתשלום.

כתבה: אורנה צח, רו"ח