מבזק מס מספר 209 - 14.6.2007

תקנות מס ערך מוסף (תכנון מס החייב בדיווח) (הוראת שעה), התשס"ז-2006 (להלן: התקנות), מתארות שתי פעולות החייבות בדיווח כתכנון מס לעניין חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: החוק):

1. פיצול עסקאות במקרקעין בין מכירת הזכות במקרקעין למתן שירותי בניה לקבוצת רוכשים באמצעות גורם מארגן (תקנה 2(1)).
2. מלכ"ר או מוסד כספי מחזיקים מעל 75%, במישרין  או בעקיפין, באמצעי השליטה בעוסק (תקנה 2(2)).

ביום 28.5.2007 פרסמה רשות המיסים חוזר 1/07 – תכנוני מס החייבים בדיווח לפי חוק המע"מ (להלן: החוזר). בחוזר מתוארות מהות הפעולות וכן מדוע, לשיטת רשות המיסים, הן מהוות תכנון מס החייב בדיווח כמו גם, הגורמים החייבים בדיווח.

1. במסגרת תקנה 2(1) נדרשים חלק מן הגורמים המעורבים (בעל הקרקע ו/או הגורם המארגן) לדווח על קיומה של העסקה, במסגרתו של החוזר נקבע כי יש לבחון את העסקה תוך התייחסות לאפשרויות הבאות:
• האם "הגורם המארגן" מהווה מתווך או הוא בעצם מוכר דירת מגורים כמוצר מוגמר?
• האם יש לסווג את המוכר, אשר זכות המקרקעין בבעלותו, כ"עוסק" בנדל"ן ?
• האם יש לסווג את רוכשי הקרקע כ"מלכ"ר" לפי החוק

על פניו נראה לנו כי הנסיון להחיל הגדרת מלכ"ר על קבוצת הרוכשים הינה למעשה "נשק יום הדין" אשר יופעל במידה וניסיון רשות המיסים להטיל חבות במע"מ על בעל הקרקע, ועל הגורם המארגן יכשלו.מובן כי במידה וקבוצת הרוכשים אינה מכירה ככלל זה את זה, אלא כל אחד חתום בנפרד עם הגורם המארגן, תעוקר אפשרות החלת הגדרת מלכ"ר על קבוצת הרוכשים, שכן "מלכ"ר" על פי החוק הינו "חבר בני אדם, מואגד או לא מואגד…" בעוד שחבר בני אדם הינו כהגדרתו בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה: "כל גוף ציבורי… וכל חברה, אגודת אחים, חברותה או התאחדות…;" לפיכך,  מספר רוכשים אשר אין ביניהם "קשר" ואינם מכירים זה את זה, אלא רק חתמו עם אותו אדם על חוזה רכישת קרקע או רכישת שרותי בניה, קלוש כי יסווגו לאחת החלופות של חבר בני אדם… שכן ברי כי אינם בגדר חברה או גוף ציבורי.

2.  תקנה 2(2) קובעת חובת דיווח על מצב סטטי בו עוסק נשלט על ידי מוסד כספי או מלכ"ר. במסגרת זו נדרש הדיווח גם מן המלכ"ר וגם מן העוסק, כדיווח ראשוני. דהיינו במידה וקיימת החזקה כאמור עד וכולל 01.01.2007 יידרש דיווח ראשוני ביום 15.07.2007 ולאחר מכן יידרש דיווח רק בשלב בו יהיה שינוי באופן שבו יופחת שיעור ההחזקה מ- 75%.

לפרטים נוספים בנושא זה, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.

תקנות מס ערך מוסף (תכנון מס החייב בדיווח) (הוראת שעה), התשס"ז-2006 (להלן: התקנות), מתארות שתי פעולות החייבות בדיווח כתכנון מס לעניין חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: החוק):

1. פיצול עסקאות במקרקעין בין מכירת הזכות במקרקעין למתן שירותי בניה לקבוצת רוכשים באמצעות גורם מארגן (תקנה 2(1)).
2. מלכ"ר או מוסד כספי מחזיקים מעל 75%, במישרין  או בעקיפין, באמצעי השליטה בעוסק (תקנה 2(2)).

ביום 28.5.2007 פרסמה רשות המיסים חוזר 1/07 – תכנוני מס החייבים בדיווח לפי חוק המע"מ (להלן: החוזר). בחוזר מתוארות מהות הפעולות וכן מדוע, לשיטת רשות המיסים, הן מהוות תכנון מס החייב בדיווח כמו גם, הגורמים החייבים בדיווח.

1. במסגרת תקנה 2(1) נדרשים חלק מן הגורמים המעורבים (בעל הקרקע ו/או הגורם המארגן) לדווח על קיומה של העסקה, במסגרתו של החוזר נקבע כי יש לבחון את העסקה תוך התייחסות לאפשרויות הבאות:
• האם "הגורם המארגן" מהווה מתווך או הוא בעצם מוכר דירת מגורים כמוצר מוגמר?
• האם יש לסווג את המוכר, אשר זכות המקרקעין בבעלותו, כ"עוסק" בנדל"ן ?
• האם יש לסווג את רוכשי הקרקע כ"מלכ"ר" לפי החוק

על פניו נראה לנו כי הנסיון להחיל הגדרת מלכ"ר על קבוצת הרוכשים הינה למעשה "נשק יום הדין" אשר יופעל במידה וניסיון רשות המיסים להטיל חבות במע"מ על בעל הקרקע, ועל הגורם המארגן יכשלו.מובן כי במידה וקבוצת הרוכשים אינה מכירה ככלל זה את זה, אלא כל אחד חתום בנפרד עם הגורם המארגן, תעוקר אפשרות החלת הגדרת מלכ"ר על קבוצת הרוכשים, שכן "מלכ"ר" על פי החוק הינו "חבר בני אדם, מואגד או לא מואגד…" בעוד שחבר בני אדם הינו כהגדרתו בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה: "כל גוף ציבורי… וכל חברה, אגודת אחים, חברותה או התאחדות…;" לפיכך,  מספר רוכשים אשר אין ביניהם "קשר" ואינם מכירים זה את זה, אלא רק חתמו עם אותו אדם על חוזה רכישת קרקע או רכישת שרותי בניה, קלוש כי יסווגו לאחת החלופות של חבר בני אדם… שכן ברי כי אינם בגדר חברה או גוף ציבורי.

2.  תקנה 2(2) קובעת חובת דיווח על מצב סטטי בו עוסק נשלט על ידי מוסד כספי או מלכ"ר. במסגרת זו נדרש הדיווח גם מן המלכ"ר וגם מן העוסק, כדיווח ראשוני. דהיינו במידה וקיימת החזקה כאמור עד וכולל 01.01.2007 יידרש דיווח ראשוני ביום 15.07.2007 ולאחר מכן יידרש דיווח רק בשלב בו יהיה שינוי באופן שבו יופחת שיעור ההחזקה מ- 75%.

לפרטים נוספים בנושא זה, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.

הליך ה- "גילוי מרצון" (Voluntary Disclosure) הוא הליך שגור במדינות העולם, במסגרתו פונה האדם מיוזמתו לרשויות המס על מנת להסדיר את חבות המס בגין הכנסות עבר שלא דווחו כדין. לעיתים, מדובר בתושב מדינה אחת אשר הפיק הכנסות במדינה אחרת, לא דיווח על אותן הכנסות ולא שילם את המס בגינן במדינת מושבו ולעתים גם במדינת המקור (המדינה בה הופקה ההכנסה). תמציתו של ההליך הוא פניית הנישום מיוזמתו, לרשות המיסים במדינת מושבו, הצהרה על מלוא ההכנסות שהפיק בעבר ואשר עליהן לא דיווח, ותשלום מס בגינן. ההליך שונה ממדינה למדינה ואינו בהכרח מוסדר באופן פורמאלי. לעתים, הנישום נהנה מהפחתה ניכרת בשיעור המס; ככלל, מקבל הנישום חסינות מהליך פלילי של קנסות והעמדה לדין.

מסקירת ההצעות לחנינה ויישומן, עולה כי הצעות רבות לא יושמו בסופו של דבר, מחשש לתגובות חריפות ולסנקציות של הארגונים הבינלאומיים. ביקורות רבות מכוונות לעבר הממשלות גם מבית, עקב חוסר רצון לתת "פרס" לעבריינים. בעוד שברוב המקרים, המטרה העיקרית היא להשיב כספים ונכסים שהוברחו לחו"ל, הרי שבמקרים אחדים (בעיקר במדינות עניות ומתפתחות) המטרה היא להלבין הון שחור מתוך תחומי המדינה ולהעשיר במקצת את הקופה הציבורית בעיתות משבר.

פתרון יעיל לביקורת הפנימית והבינלאומית נמצא באוסטריה, שבו החנינה הונהגה בד בבד עם רפורמה במס והפחתת המס על רווחי הון ל- 25%. כך ניתן היה לנמק את החנינה ב"יישור קו" ולהימנע מהביקורת. כך גם נהגה רשות המסים בישראל, בהליך מוסדר של "היערכות

לקראת הרפורמה במס" בשנת 2002.

בדומה, בעקבות מהלכים דומים שנערכו בארה"ב ובאירלנד, הודיעה רשות המיסים בבריטניה כי היא מתכננת להגביר את מאמציה בגבית המס מתושבי בריטניה אשר לא הצהירו על כל נכסיהם והכנסותיהם שמקורם ב"מקלטי מס". זאת, תוך שימוש מוגבר בסעיף בחוק המס הבריטי המעניק סמכות למפקחי המס לדרוש מנישומים מסמכים (כגון: דוחות על הקצאת מניות, הסכמים וכד'). בד בבד, תאפשר רשות המיסים הבריטית לנישומים כאמור להצהיר על הכנסותיהם במהלך שש השנים האחרונות ולשלם את המס המגיע בתוספת של 10% קנס. הליך הגילוי מרצון יושלם בתוך כ- 6 חודשים ולאחריו תיושם הרפורמה בגביה במלוא עוזה. הליך הגילוי מרצון אינו הליך אנונימי, ולא יתאפשר לגבי נישומים אשר רשות המיסים בבריטניה כבר החלה בחקירות נגדם או במידה וקיימים חשדות לפלילים (כדוגמת הון שחור). זאת ועוד, רשות המיסים הבריטית שומרת לעצמה את הזכות להשתמש במידע שסופק לה במידה והליך הגילוי מרצון נכשל.

רשות המסים בישראל פרסמה זה מכבר, חוזר העוסק בנוהל הגילוי מרצון. מטרת החוזר היא לעודד נישומים לתקן את דיווחיהם, לדווח נתוני אמת ולהסדיר את ההליך הפרוצדוראלי והמשפטי הנלווה. הליך זה רלבנטי פעמים רבות לתושבי ישראל אשר הפיקו הכנסות מחוץ לישראל ולא דיווחו על הכנסותיהם. הליך זה, מעצם טבעו, דורש זהירות רבה, היערכות מראש וליווי מקצועי. בשבועות הקרובים, נסקור בהרחבה את הליך הגילוי מרצון בישראל, תוך הדגשת ההיבטים הפליליים והבינלאומיים.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) גדי אלימי או  לרו"ח (משפטן) אברהם שהבזי ממשרדנו.

בהמשך למבזק מס מספר 208 מובאת להלן הרחבה בעניין  היבטי "החקירה האזרחית" בחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן: החוק).

טול מקרה לפיו, לא' יש מגרש עליו החל לבנות בית מגורים (להלן: "השלד"). א' מעוניין למכור את השלד ולקידום העניין פנה לב' שעוסקת בתחום תיווך מקרקעין. ב' ידעה שג' מעוניין לרכוש את השלד והפגישה בין השניים במשרדה. השלושה הגיעו למשרדו של עו"ד כהן וסיכמו בעל-פה כדלקמן: א' מוכר לג' את הזכויות במקרקעין בסך X ש"ח; א' וג' לא דווחו על העסקה למנהל מסמ"ק. למנהל מסמ"ק נודע כעבור 6 חודשים על העסקה שנעשתה בעל-פה ושלא דווחה ולכן החליט לזמן את א', ב', ג' וכהן למשרדו, על מנת לברר האם יש אמת במידע.

בהתאם לסעיף 96 לחוק, נתונה למנהל מסמ"ק או למי שהורשה על ידו, סמכות לדרוש במסגרת הליך האזרחי, מכל אדם שהוא סבור שיש בידיו מסמכים, כי יתייצב בפניו ויביא עימו לבדיקה את המסמכים הבאים: "כל הסכם, תעודת קניין, פנקסים, פנקסי רישום, חשבונות, מסמכים וכל תעודה אחרת", וכן לגבות ממנו עדות.

תחולת הסמכות הכללית הנובעת מלשון הרישא של סעיף 96 לחוק, רחבה ותופסת גם לגבי מסמכים ותעודות שאינם קשורים בהכרח ישירות למכירה או לאדם שלגביו מופעלת הסמכות, אך דרושים לצורך ביצוע החוק. היבט נוסף לרוחב הסמכות הוא בתחולה הפרסונאלית. דהיינו, המנהל מוסמך לזמן לעדות כל אדם, שהוא סבור שיש ברשותו מסמכים, הדרושים לו לצורך חוק זה, ואין נפקא מינה מה לאותו אדם ולעסקה הנבדקת. המנהל רשאי לדרוש מסמכים מפלוני כדי להקיש מהם לגבי עסקה של אלמוני, דוגמת חשבוניות מס מספרי הנהלת החשבונות של ב' מהן ניתן יהיה לגלות מי הם הצדדים לעסקה, תאריך ביצוע העסקה, התמורה בעסקה וכו'. ברי, כי הסמכות לדרוש מסירת מסמכים ותעודות כפופה להוראות החיסיון השונות הקימות בדין דוגמת חיסיון עו"ד-לקוח המופיע בסעיף 48 בפקודת הראיות [נוסח חדש], תשל"א-1971  וסעיף 90 לחוק לשכת עורכי הדין, תשכ"א-1961; ומכאן, עו"ד כהן חייב להגיע למשרדי מיסוי מקרקעין אך עליו להקפיד על זכותם של לקוחותיו לחיסיון אלא אם הם ויתרו על זכות זו. יודגש, כי על ספרי הנהלת החשבונות של עורך הדין לא חל החיסיון ומנהל מיסוי מקרקעין יכול לראות איזה חשבונית מס/קבלה הנפיק מר כהן ללקוחותיו, א' וג', ואף לשאול שאלות לגבי הרישומים בהנהלת החשבונות, מר כהן יהא חייב להשיב על השאלות ולומר את האמת אחרת יהיה עלול למצוא עצמו נחשד בפליליים. יתר המעורבים חייבים להשיב על כל השאלות תשובות אמת, ולא – יעברו עבירה: בגין העובדה שלא מסרו בלי סיבה מספקת דבר שהם חייבים במסירתו לפי החוק, או בגין העובדה לפיה במטרה להתחמק ממס או לעזור לאחר להתחמק ממס השיבו תשובה כוזבת בעל פה על שאלה שנשאלה לפי חוק זה.

"זכות השתיקה" ניתנת רק להליך הפלילי, ולא קיימת בהליך האזרחי.

במקרה שתואר לעיל, ההסכם נעשה בעל פה (אין חוזה מכירה) ובהנחה שהמנהל סבור שאכן כך הדבר, עולה השאלה האם יש לו את הסמכות לזמנם למשרדו לאור

לשונו של הסעיף לפיו המנהל צריך לסבור שיש בידי המוזמן מסמכים ?

סעיף 8 לחוק המקרקעין תשכ"ט-1969, קובע כי עסקה במקרקעין מקבלת תוקף משפטי אם נעשתה בכתב. אולם, דרישת הכתב איננה מצויה בחוק מסמ"ק ואין צורך להכניסה בדלת האחורית. בע"א 80/83 מנהל מס שבח מקרקעין נ' רוזנברג, פ"ד ל"ט (2) 40, קבע ביהמ"ש העליון, כי לא קיימת דרישת כתב בחוק וכי דרישת הכתב זרה לחוק הפיסיקלי הממסה גם זכויות שביושר.

הסעיף המקביל, לכאורה, לסעיף 96 בחוק מסמ"ק, בפקודת מס הכנסה הינו סעיף 135(4) בשלב א' ובשלב ב' סעיף 151,  אלא שמייד בולטת לעין העובדה שהפקודה ממעטת נחקרים דוגמת בן זוג, ילדים והורים – בשלב א', ומועסק על בסיס של מהימנות אישית בשלבים א' ו- ב'. בנוסף, הפקודה ממעטת בשלב א' את המונח "כל אדם" – לכל אדם שיש לו קשר עסקי עם הנישום.

בכדי להמחיש את ההבדל בין החוק לפקודה נשאל:

האם ניתן לגבות עדות מבנות הזוג של א' וג', אשר אינן צד לעסקה?

יש לפצל את התשובה לשניים, להליך אזרחי ולהליך פלילי:

1. בהליך האזרחי – פ"ש ומנהל מסמ"ק חושדים, כי העסקה לא דווחה, ולעניין זה שתי השלכות: האחת, לגבי חוק מסמ"ק והשנייה לגבי פקודת מס הכנסה.
• האחת – אי הגשת מש"ח וכפועל יוצא מכך, אי תשלום מס רכישה ומס שבח.
• השנייה – הגשת (במידה והיו) הצהרות הון כוזבות לפ"ש, בכך שהמקרקעין לא נרשמו כחלק מהונו של ג' ונרשמו אצל א' למרות שלא היו צריכים להירשם.

פקיד השומה ומנהל מסמ"ק מבקשים לחקור את בנות הזוג לגבי העסקה בכלל והתמורה ששולמה בפרט.

מנהל מסמ"ק – יכול לדרוש מבת הזוג להתייצב ולגבות ממנה עדות ואילו פ"ש לא יכול לעשות זאת בשלב א' אלא רק בשלב ב' – שלב ההשגה. ברי, כי מנהל מסמ"ק יכול להעביר לפ"ש את פרוטוקול החקירה.

2. בהליך הפלילי – ניתן לגבות עדות מבת הזוג של א' או ג', אולם: לא ניתן להעיד אותן בביהמ"ש וזאת מכוח סעיף 4 לפקודת הראיות (למעט מקרים ספציפיים ומוגדרים דוגמת אלימות במשפחה או עבירות מין), וזאת מהטעם שלא להעמיד את המעיד בדילמה "אוי לי מיוצרי ואוי לי מייצרי" קרי, לומר את האמת ולהפליל את בן הזוג או לשקר.

במידה ושני בני הזוג קשורים לביצוע העסקה, ניתן לחקור את שניהם "תחת אזהרה". 

לא למותר לציין, כי החקירה שנערכה בהליך אזרחי הינה בגדר חקירה לפי סעיף 9(ג) לחוק סדר דין פלילי [נוסח משולב], תשמ"ב- 1992, המפסיקה את תקופת התיישנות העבירות גם אם העדות נגבתה שלא "תחת אזהרה" (ראו, ע"פ 24/96 מדינת ישראל נגד בוני הבירה בע"מ).

במאמר הבא נרחיב בשאלת חובת שמירת מסמכים לאור הוספת סעיף 98(ב1) לחוק לפיו "מי שהשמיד או הסתיר מסמכים שיש להם ערך לענין חישוב השומה, דינו מאסר שנה או קנס …".

פרטים נוספים ניתן לפנות לאברהם שהבזי רו"ח (משפטן) ממשרדנו.

בהמשך למבזק מס מספר 208 מובאת להלן הרחבה בעניין  היבטי "החקירה האזרחית" בחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן: החוק).

טול מקרה לפיו, לא' יש מגרש עליו החל לבנות בית מגורים (להלן: "השלד"). א' מעוניין למכור את השלד ולקידום העניין פנה לב' שעוסקת בתחום תיווך מקרקעין. ב' ידעה שג' מעוניין לרכוש את השלד והפגישה בין השניים במשרדה. השלושה הגיעו למשרדו של עו"ד כהן וסיכמו בעל-פה כדלקמן: א' מוכר לג' את הזכויות במקרקעין בסך X ש"ח; א' וג' לא דווחו על העסקה למנהל מסמ"ק. למנהל מסמ"ק נודע כעבור 6 חודשים על העסקה שנעשתה בעל-פה ושלא דווחה ולכן החליט לזמן את א', ב', ג' וכהן למשרדו, על מנת לברר האם יש אמת במידע.

בהתאם לסעיף 96 לחוק, נתונה למנהל מסמ"ק או למי שהורשה על ידו, סמכות לדרוש במסגרת הליך האזרחי, מכל אדם שהוא סבור שיש בידיו מסמכים, כי יתייצב בפניו ויביא עימו לבדיקה את המסמכים הבאים: "כל הסכם, תעודת קניין, פנקסים, פנקסי רישום, חשבונות, מסמכים וכל תעודה אחרת", וכן לגבות ממנו עדות.

תחולת הסמכות הכללית הנובעת מלשון הרישא של סעיף 96 לחוק, רחבה ותופסת גם לגבי מסמכים ותעודות שאינם קשורים בהכרח ישירות למכירה או לאדם שלגביו מופעלת הסמכות, אך דרושים לצורך ביצוע החוק. היבט נוסף לרוחב הסמכות הוא בתחולה הפרסונאלית. דהיינו, המנהל מוסמך לזמן לעדות כל אדם, שהוא סבור שיש ברשותו מסמכים, הדרושים לו לצורך חוק זה, ואין נפקא מינה מה לאותו אדם ולעסקה הנבדקת. המנהל רשאי לדרוש מסמכים מפלוני כדי להקיש מהם לגבי עסקה של אלמוני, דוגמת חשבוניות מס מספרי הנהלת החשבונות של ב' מהן ניתן יהיה לגלות מי הם הצדדים לעסקה, תאריך ביצוע העסקה, התמורה בעסקה וכו'. ברי, כי הסמכות לדרוש מסירת מסמכים ותעודות כפופה להוראות החיסיון השונות הקימות בדין דוגמת חיסיון עו"ד-לקוח המופיע בסעיף 48 בפקודת הראיות [נוסח חדש], תשל"א-1971  וסעיף 90 לחוק לשכת עורכי הדין, תשכ"א-1961; ומכאן, עו"ד כהן חייב להגיע למשרדי מיסוי מקרקעין אך עליו להקפיד על זכותם של לקוחותיו לחיסיון אלא אם הם ויתרו על זכות זו. יודגש, כי על ספרי הנהלת החשבונות של עורך הדין לא חל החיסיון ומנהל מיסוי מקרקעין יכול לראות איזה חשבונית מס/קבלה הנפיק מר כהן ללקוחותיו, א' וג', ואף לשאול שאלות לגבי הרישומים בהנהלת החשבונות, מר כהן יהא חייב להשיב על השאלות ולומר את האמת אחרת יהיה עלול למצוא עצמו נחשד בפליליים. יתר המעורבים חייבים להשיב על כל השאלות תשובות אמת, ולא – יעברו עבירה: בגין העובדה שלא מסרו בלי סיבה מספקת דבר שהם חייבים במסירתו לפי החוק, או בגין העובדה לפיה במטרה להתחמק ממס או לעזור לאחר להתחמק ממס השיבו תשובה כוזבת בעל פה על שאלה שנשאלה לפי חוק זה.

"זכות השתיקה" ניתנת רק להליך הפלילי, ולא קיימת בהליך האזרחי.

במקרה שתואר לעיל, ההסכם נעשה בעל פה (אין חוזה מכירה) ובהנחה שהמנהל סבור שאכן כך הדבר, עולה השאלה האם יש לו את הסמכות לזמנם למשרדו לאור

לשונו של הסעיף לפיו המנהל צריך לסבור שיש בידי המוזמן מסמכים ?

סעיף 8 לחוק המקרקעין תשכ"ט-1969, קובע כי עסקה במקרקעין מקבלת תוקף משפטי אם נעשתה בכתב. אולם, דרישת הכתב איננה מצויה בחוק מסמ"ק ואין צורך להכניסה בדלת האחורית. בע"א 80/83 מנהל מס שבח מקרקעין נ' רוזנברג, פ"ד ל"ט (2) 40, קבע ביהמ"ש העליון, כי לא קיימת דרישת כתב בחוק וכי דרישת הכתב זרה לחוק הפיסיקלי הממסה גם זכויות שביושר.

הסעיף המקביל, לכאורה, לסעיף 96 בחוק מסמ"ק, בפקודת מס הכנסה הינו סעיף 135(4) בשלב א' ובשלב ב' סעיף 151,  אלא שמייד בולטת לעין העובדה שהפקודה ממעטת נחקרים דוגמת בן זוג, ילדים והורים – בשלב א', ומועסק על בסיס של מהימנות אישית בשלבים א' ו- ב'. בנוסף, הפקודה ממעטת בשלב א' את המונח "כל אדם" – לכל אדם שיש לו קשר עסקי עם הנישום.

בכדי להמחיש את ההבדל בין החוק לפקודה נשאל:

האם ניתן לגבות עדות מבנות הזוג של א' וג', אשר אינן צד לעסקה?

יש לפצל את התשובה לשניים, להליך אזרחי ולהליך פלילי:

1. בהליך האזרחי – פ"ש ומנהל מסמ"ק חושדים, כי העסקה לא דווחה, ולעניין זה שתי השלכות: האחת, לגבי חוק מסמ"ק והשנייה לגבי פקודת מס הכנסה.
• האחת – אי הגשת מש"ח וכפועל יוצא מכך, אי תשלום מס רכישה ומס שבח.
• השנייה – הגשת (במידה והיו) הצהרות הון כוזבות לפ"ש, בכך שהמקרקעין לא נרשמו כחלק מהונו של ג' ונרשמו אצל א' למרות שלא היו צריכים להירשם.

פקיד השומה ומנהל מסמ"ק מבקשים לחקור את בנות הזוג לגבי העסקה בכלל והתמורה ששולמה בפרט.

מנהל מסמ"ק – יכול לדרוש מבת הזוג להתייצב ולגבות ממנה עדות ואילו פ"ש לא יכול לעשות זאת בשלב א' אלא רק בשלב ב' – שלב ההשגה. ברי, כי מנהל מסמ"ק יכול להעביר לפ"ש את פרוטוקול החקירה.

2. בהליך הפלילי – ניתן לגבות עדות מבת הזוג של א' או ג', אולם: לא ניתן להעיד אותן בביהמ"ש וזאת מכוח סעיף 4 לפקודת הראיות (למעט מקרים ספציפיים ומוגדרים דוגמת אלימות במשפחה או עבירות מין), וזאת מהטעם שלא להעמיד את המעיד בדילמה "אוי לי מיוצרי ואוי לי מייצרי" קרי, לומר את האמת ולהפליל את בן הזוג או לשקר.

במידה ושני בני הזוג קשורים לביצוע העסקה, ניתן לחקור את שניהם "תחת אזהרה". 

לא למותר לציין, כי החקירה שנערכה בהליך אזרחי הינה בגדר חקירה לפי סעיף 9(ג) לחוק סדר דין פלילי [נוסח משולב], תשמ"ב- 1992, המפסיקה את תקופת התיישנות העבירות גם אם העדות נגבתה שלא "תחת אזהרה" (ראו, ע"פ 24/96 מדינת ישראל נגד בוני הבירה בע"מ).

במאמר הבא נרחיב בשאלת חובת שמירת מסמכים לאור הוספת סעיף 98(ב1) לחוק לפיו "מי שהשמיד או הסתיר מסמכים שיש להם ערך לענין חישוב השומה, דינו מאסר שנה או קנס …".

פרטים נוספים ניתן לפנות לאברהם שהבזי רו"ח (משפטן) ממשרדנו.