מבזק מס מספר 205 - 16.5.2007

במענה לפניות חברים בעניין הדיווח על רווח/הפסד מני"ע סחירים בשנת 2006, הרינו להבהיר ולהתריע:

בטופס 1322 הנלווה לטופס 1301 הישן והאהוב יש לפרט את הרווח או ההפסד מני"ע סחירים שונים בהפרדה טורית, לפי שיעור המס. ואולם במידה ומסוג אחד של ני"ע מדווח רווח, ובסוג אחר מדווח הפסד, חייב הנישום לבצע "קיזוז בין טורי" יזום בעצמו !!!

למה הדבר דומה? לנישום יחיד בעל הפסד מעסק באותה שנה אשר לו במקביל גם הכנסות משכר: אם ידווח בטופס 1301 על הפסד מעסק (שדה 150 במינוס, או שדה 079) ועל הכנסה משכר (שדה 158), המחשב ופקיד השומה אינם מבצעים את הקיזוז לבד, ותוצא לאותו היחיד שומה על מלוא הכנסתו משכר, בהתעלם מן ההפסד מעסק שדווח !!

יובהר כי למרות שקיימת אפשרות לביצוע יזום של הקיזוז כמפורט לעיל, ראוי לה לרשות המיסים שתבצע את הקיזוז באופן אוטומטי כאשר קיים מצב של הפסד שלא קוזז בפועל.

נכונים הדברים שבעתיים, כאשר מצב הדברים הוא שבשל טעות ברישום או אי הבנת האפשרויות הקיימות בטופס עשויה להתעורר טענה מצידו של פקיד השומה בשנה העוקבת, לפיה לא ניתן יהיה לקזז את ההפסד המועבר, מאחר וניתן היה לקזזו בשנת המס הקודמת "והנישום בחר שלא לעשות כן".

בשולי הדברים נעיר כי בשנת 2006 ניתן לקזז הפסד מני"ע כנגד רווח מני"ע, ללא כל חשיבות בשיעורי המס של מי מהם.

לפרטים נוספים בנושא זה ניתן לפנות לישי כהן, רו"ח (משפטן) ממשרדנו.

במענה לפניות חברים בעניין הדיווח על רווח/הפסד מני"ע סחירים בשנת 2006, הרינו להבהיר ולהתריע:

בטופס 1322 הנלווה לטופס 1301 הישן והאהוב יש לפרט את הרווח או ההפסד מני"ע סחירים שונים בהפרדה טורית, לפי שיעור המס. ואולם במידה ומסוג אחד של ני"ע מדווח רווח, ובסוג אחר מדווח הפסד, חייב הנישום לבצע "קיזוז בין טורי" יזום בעצמו !!!

למה הדבר דומה? לנישום יחיד בעל הפסד מעסק באותה שנה אשר לו במקביל גם הכנסות משכר: אם ידווח בטופס 1301 על הפסד מעסק (שדה 150 במינוס, או שדה 079) ועל הכנסה משכר (שדה 158), המחשב ופקיד השומה אינם מבצעים את הקיזוז לבד, ותוצא לאותו היחיד שומה על מלוא הכנסתו משכר, בהתעלם מן ההפסד מעסק שדווח !!

יובהר כי למרות שקיימת אפשרות לביצוע יזום של הקיזוז כמפורט לעיל, ראוי לה לרשות המיסים שתבצע את הקיזוז באופן אוטומטי כאשר קיים מצב של הפסד שלא קוזז בפועל.

נכונים הדברים שבעתיים, כאשר מצב הדברים הוא שבשל טעות ברישום או אי הבנת האפשרויות הקיימות בטופס עשויה להתעורר טענה מצידו של פקיד השומה בשנה העוקבת, לפיה לא ניתן יהיה לקזז את ההפסד המועבר, מאחר וניתן היה לקזזו בשנת המס הקודמת "והנישום בחר שלא לעשות כן".

בשולי הדברים נעיר כי בשנת 2006 ניתן לקזז הפסד מני"ע כנגד רווח מני"ע, ללא כל חשיבות בשיעורי המס של מי מהם.

לפרטים נוספים בנושא זה ניתן לפנות לישי כהן, רו"ח (משפטן) ממשרדנו.

עם המעבר לשיטת מס פרסונאלית, תושב ישראל חייב במס בישראל על הכנסותיו המופקות בכל העולם.  יחד עם זאת, עשוי התושב להתחייב במס במדינה בה הפיק את ההכנסה. מצב זה של כפל מס יכול לבוא על פתרונו במספר דרכים. סעיפים 199 עד 210 לפקודה קובעים כי השיטה למתן הקלה ממיסי כפל תהיה בדרך של זיכוי בגין המס ששולם בחו"ל כנגד המס המוטל בישראל בגין אותה הכנסה. בפרק שלישי חלק י' לפקודה, קבועות מגבלות באשר לזיכוי ממס זר, בין השאר, באשר לגובה המס הזר המותר כזיכוי ולעיתוי הזיכוי ממס זר.

ברצוננו להפנות תשומת לבכם למקרה שבו מועד החיוב במס בחו"ל שונה ממועד החיוב במס בישראל. לדוגמא, תושב ישראל אשר הפיק הכנסת שכר דירה מראש לשלוש שנים, שמקורה במדינה זרה בשנת 2006; ההכנסה חייבת במס בישראל בשנת 2006, בהתאם לסעיפים 2(6) ו- 8ב' לפקודה, ואילו במדינת החוץ שולם המס בשנים 2007, 2008 ו- 2009 (במקרה כאמור, יוענק הזיכוי בשנת המס שבה חויבה אותה הכנסה בישראל).

סעיף 207ב' לפקודה מאפשר קבלת הזיכוי בשנת המס בה חויבה ההכנסה בישראל כל עוד שולם המס בחו"ל עד 24 חודשים מתום שנת המס בה חויבה ההכנסה בישראל. בדוגמא שלעיל, יותר זיכוי כנגד המס שהכנסת שכ"ד חויבה בו בישראל בשנת 2006, בגובה המס ששולם במדינת החוץ בשנים 2007 ו- 2008. אם שולם המס בחו"ל לאחר תקופה זו, יותר לקזזו בשנת המס בה שולם (ולא בשנת המס בה הופקה ההכנסה) כנגד המס בגין הכנסות חוץ אחרות, מאוחרות יותר, מאותו מקור (מאותו "סל"). בדוגמא שלעיל, המס ששולם במדינת החוץ בשנת 2009

יותר כזיכוי כנגד הכנסות שכ"ד מחו"ל החייבות במס בישראל בשנת המס 2009.

סעיף 210 לפקודה קובע כי אם נמצא שסכום הזיכוי נקבע ביתר או בחסר – בעקבות שינוי שחל בסכום המס המשתלם בישראל או בחו"ל – כל חיקוק המגביל את הזמן לעריכת שומה או לתביעת הקלה לא יחול על השומה, בתנאי שנערכה לא יאוחר מתום שנתיים לאחר השומות, השינויים או ההחלטות, בארץ או בחו"ל, שהשפיעו על גובה הזיכוי.

בנסיבות בהן המס הזר שולם בחו"ל לאחר חלוף תקופת 24 חודשים מתום שנת המס בה חויבה ההכנסה בישראל, עקב תיקון שומות המס במדינה הזרה בה הופקה ההכנסה, יחולו הוראות סעיף 210 לפקודה ויגברו על מגבלת הזמן הנקובה בסעיף 207ב' לפקודה.

בנסיבות אלו, גם כאשר המס הנוסף, בגין הכנסה לשנת 2006, שולם בחו"ל בשנת 2009, ניתן יהיה לתקן את שומות הנישום בישראל ואת סכום הזיכוי בגין מס זר לו הוא זכאי, כך שהמס הנוסף יינתן כזיכוי כנגד המס החל בישראל בשנת 2006.

חשוב להדגיש כי סעיף 210 אינו קובע מגבלה באשר למועד התיקון או השינוי בחישוב הזיכוי ממס זר. כך, למשל, נראה כי ,לאחר תיקון בסכום הזיכוי ממס זר שנעשה 6 שנים מתום שנת המס בה דווחה ההכנסה שמקורה מחוץ לישראל, תתאפשר פתיחת השומה ותיקונה על אף שחלף מועד ההתיישנות בגינה, כל עוד לא חלפו שנתיים ממועד האירוע שהביא לתיקון או לשינוי.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך רובין–אשרוב או לרו"ח (משפטן) גדי אלימי ממשרדנו.

בתיקון 132 לפקודת מס הכנסה (להלן: הפקודה) מיום 1.1.2003, אשר הרחיב את בסיס החיוב במס הכנסה, השלכות לעניין הרחבת בסיס המס גם לצורך הבט"ל.

חיוב בדמי ביטוח של הכנסות מחוץ לישראל ושוק ההון

כל ההכנסות מהמקורות המנויים בסעיף 2 לפקודה, המופקות בחו"ל בידי תושבי ישראל, כגון דמי שכירות על מקרקעין בחו"ל, תמלוגים בשל זכות יוצרים בחו"ל, קצבאות מחו"ל, דיבידנד או ריבית לרבות ריבית מפקדונות בנקאיים בחו"ל, הרי שלפני הרפורמה וכל עוד  שלא נתקבלו לראשונה בישראל, לא היו הכנסה לפי סעיף 2 לפקודה, כיוון שלא נצמחו, הופקו או  נתקבלו בישראל.

בעקבות הרפורמה, ההכנסות הנ"ל חייבות במס על פי סעיף 2(4) לפקודה, נמצאות בבסיס החיוב גם בבט"ל, ויבחנו בהתאם למעמדו הביטוחי של המבוטח.

אמנם הכנסות שכ"ד למגורים (בנסיבות מסוימות וכן הכנסות מריבית, דיבידנדים  וכו' (בארץ או בחו"ל), פטורות מתשלום דמי בט"ל בתנאים שנקבעו, למעט הכנסות בידי בעלי שליטה (במובחן מ"בעל מניות מהותי").

הכנסות פטורות במס הכנסה של עולים /תושבים חוזרים

בהמשך לאמור לעיל, עולים החדשים או תושבים חוזרים זכאים לפטור זמני ממס הכנסה על הכנסותיהם (בדר"כ הכנסות פסיביות) מחו"ל. הכנסות אלה נכללות בבסיס החיוב בדמי ביטוח בהתאם לסעיף 345 לחוק הביטוח

הלאומי. נזכיר כי הכנסה פטורה לפי הפקודה אינה בהכרח פטורה מדמי ביטוח.

חברה נשלטת זרה

"חברה נשלטת זרה" (להלן: חנ"ז) היא חברה זרה, הנשלטת על ידי תושבי ישראל ועיקר הכנסות חברה זו הן הכנסות פסיביות, או רוב רווחיה נובעים מהכנסה פסיבית. נקבע, כי תושבי ישראל שהם בעלי שליטה בחנ"ז יחויבו במס על הרווחים שלא חולקו אשר מקורן בהכנסות פסיביות של החנ"ז במהלך אותה שנה, כאילו חולקו כדיבידנד. במועד חלוקת הדיבידנד בפועל יהיו בעלי השליטה פטורים ממס הכנסה, לגבי רווחים, שלגביהם שולם כבר המס.

המוסד לבט"ל טרם פרסם הנחיות כיצד יש לחייב הכנסות אלה בדמי ביטוח וקיימות שתי גישות, כפי שיוסברו להלן:

• לפי גישה אחת, יש לייחס את הדיבידנד הרעיוני גם לעניין הביטוח הלאומי, כהכנסה, שמקורה בסעיף 2(4) לפקודה, על פי השומות. חיוב בדמי ביטוח של ההכנסה הרעיונית, על פי גישה זו, עלול להביא למצב של "עודף תשלום דמי ביטוח" אם מניות החברה יימכרו לפני שחולק הדיבידנד בפועל, או במצב של הפסדים.
• הגישה השנייה, יחייב המוסד לבט"ל בדמי ביטוח את הדיבידנד במועד חלוקתו בפועל, בדומה לחיוב בחברה משפחתית ובחברת בית (וכפי שהסברנו במבזק מס 204).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרואת החשבון אורנה צח (גלרט).

בתיקון 132 לפקודת מס הכנסה (להלן: הפקודה) מיום 1.1.2003, אשר הרחיב את בסיס החיוב במס הכנסה, השלכות לעניין הרחבת בסיס המס גם לצורך הבט"ל.

חיוב בדמי ביטוח של הכנסות מחוץ לישראל ושוק ההון

כל ההכנסות מהמקורות המנויים בסעיף 2 לפקודה, המופקות בחו"ל בידי תושבי ישראל, כגון דמי שכירות על מקרקעין בחו"ל, תמלוגים בשל זכות יוצרים בחו"ל, קצבאות מחו"ל, דיבידנד או ריבית לרבות ריבית מפקדונות בנקאיים בחו"ל, הרי שלפני הרפורמה וכל עוד  שלא נתקבלו לראשונה בישראל, לא היו הכנסה לפי סעיף 2 לפקודה, כיוון שלא נצמחו, הופקו או  נתקבלו בישראל.

בעקבות הרפורמה, ההכנסות הנ"ל חייבות במס על פי סעיף 2(4) לפקודה, נמצאות בבסיס החיוב גם בבט"ל, ויבחנו בהתאם למעמדו הביטוחי של המבוטח.

אמנם הכנסות שכ"ד למגורים (בנסיבות מסוימות וכן הכנסות מריבית, דיבידנדים  וכו' (בארץ או בחו"ל), פטורות מתשלום דמי בט"ל בתנאים שנקבעו, למעט הכנסות בידי בעלי שליטה (במובחן מ"בעל מניות מהותי").

הכנסות פטורות במס הכנסה של עולים /תושבים חוזרים

בהמשך לאמור לעיל, עולים החדשים או תושבים חוזרים זכאים לפטור זמני ממס הכנסה על הכנסותיהם (בדר"כ הכנסות פסיביות) מחו"ל. הכנסות אלה נכללות בבסיס החיוב בדמי ביטוח בהתאם לסעיף 345 לחוק הביטוח

הלאומי. נזכיר כי הכנסה פטורה לפי הפקודה אינה בהכרח פטורה מדמי ביטוח.

חברה נשלטת זרה

"חברה נשלטת זרה" (להלן: חנ"ז) היא חברה זרה, הנשלטת על ידי תושבי ישראל ועיקר הכנסות חברה זו הן הכנסות פסיביות, או רוב רווחיה נובעים מהכנסה פסיבית. נקבע, כי תושבי ישראל שהם בעלי שליטה בחנ"ז יחויבו במס על הרווחים שלא חולקו אשר מקורן בהכנסות פסיביות של החנ"ז במהלך אותה שנה, כאילו חולקו כדיבידנד. במועד חלוקת הדיבידנד בפועל יהיו בעלי השליטה פטורים ממס הכנסה, לגבי רווחים, שלגביהם שולם כבר המס.

המוסד לבט"ל טרם פרסם הנחיות כיצד יש לחייב הכנסות אלה בדמי ביטוח וקיימות שתי גישות, כפי שיוסברו להלן:

• לפי גישה אחת, יש לייחס את הדיבידנד הרעיוני גם לעניין הביטוח הלאומי, כהכנסה, שמקורה בסעיף 2(4) לפקודה, על פי השומות. חיוב בדמי ביטוח של ההכנסה הרעיונית, על פי גישה זו, עלול להביא למצב של "עודף תשלום דמי ביטוח" אם מניות החברה יימכרו לפני שחולק הדיבידנד בפועל, או במצב של הפסדים.
• הגישה השנייה, יחייב המוסד לבט"ל בדמי ביטוח את הדיבידנד במועד חלוקתו בפועל, בדומה לחיוב בחברה משפחתית ובחברת בית (וכפי שהסברנו במבזק מס 204).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרואת החשבון אורנה צח (גלרט).