מבזק מס מספר 195 - 4.3.2007

סעיף 65 לפקודת מס הכנסה  קובע, כי המס על הכנסות פאסיביות של בני זוג נשואים המנהלים משק בית משותף יחושב במאוחד.

בסעיף 66(ב) לפקודה נקבע חריג לכלל זה ולפיו "בן-זוג שהיתה לו הכנסה … מרכוש שקבל בירושה בתקופת נישואיו, רשאי לתבוע שייעשה חישוב נפרד של המס על הכנסתו האמורה".

הפשט העולה מהוראות אלו הינו, כי המס על הכנסתו של בן הזוג שאינו רשום (נניח האישה) מנכס שקיבלה במתנה מהדוד שלה במהלך הנישואין לא יחושב בנפרד מבעלה (דהיינו: שיעור המס החל על האישה ונקודות זיכוי), זאת בשונה מהמצב בו נתקבל הנכס בירושה מהדוד, תוך תקופת נישואיה.

ייתכן שישום הוראות פרק רביעי 2 לפקודה (מיסוי נאמנויות) – בין בני משפחה יאפשר בכל זאת חישוב נפרד. הכיצד?

ניתן לטעון כי, על פי הגיונה ותכליתה, צריכה הוראת סעיף 66(ב) לפקודה, להתיר חישוב נפרד בגין הכנסה מנכס שקבל בן הזוג שאינו רשום בירושה במהלך הנישואין, לחול גם במצבים בהם יוצר אדם נאמנות בלתי הדירה בחייו לטובת נהנה שהינו בן-זוג שאינו רשום (כגון: דוד לאחייניתו הבגירה שבעלה הוא בן הזוג הרשום), וזאת בנסיבות המתאימות. כך למשל, אם נקבע כי יועבר נכס לנאמנות בלתי הדירה, באופן המחייב את הנאמן בצורה מוחלטת ובלתי ניתנת לביטול, שההכנסות הנובעות מהנכס שהוקנה לו בנאמנות יחולקו באופן שוטף לנהנה (בהתקיים תנאי סעיף 75ז(ז) לפקודה) ולאחר מותו של היוצר תעבור הבעלות בנכס לנהנה, הרי שיש לדמות מצב זה למצב של הורשה. היוצר קרי, המוריש לעתיד ניתק עצמו מכל זיקה כלפי הנכס ופירותיו והפך, הלכה למעשה, את הנהנה לבעלים הכלכלי המהותי בנכס טרם פטירתו.

ניתן כמובן, לטעון כי הרעיון של "הורשה בחיים" באופן בלתי חוזר, נוגד את דיני הירושה. ואולם, צריך לזכור שאין עסקינן בתוקפו של הסדר מסוג זה מבחינת דיני הירושה אלא במשמעות שיש להקנות לו לעניין ההוראה בדיני המס. כידוע, דיני המס תרים אחר המהות הכלכלית של עסקה או פעולה ומבקשים לחייב במס את הנהנה האמיתי מההכנסה. בהקשר זה יצוין כי, בית המשפט בישראל כבר הכיר במצבים של ניכור ההכנסה מהנכס, דהיינו: מצבים בהם בעל הפרי אינו בעל הנכס. מסתבר, כי גם הרעיון של "הורשה בחיים" אינו זר לפקודה ובסעיף 9(23) לפקודה קיימת הוראת פטור חלקי ממס לקצבה שמקבל אדם בקשר ל"מתן עיזבון בחיים" לגוף מהגופים המנויים בסעיף. אמנם תחולת הסעיף מוגבלת למצבים מוגדרים, אך עצם הרעיון של ניתוק בחיים מנכס (במטרה להורישו) גלום בבסיסו.

מן האמור לעיל עולה, כי בנסיבות בהן – על פי פרק מיסוי הנאמנויות שבפקודה – רואים את ההכנסה שחולקה באופן שוטף כהכנסתו של נהנה תושב ישראל וכאשר נקבע בנאמנות, באופן כובל ובלתי חוזר, שלאחר מות היוצר תעבור הבעלות בנכס לנהנה, יש בסיס לטענה שלפיה יש לחשב את המס החל על ההכנסות שמפיק בן-זוג שאינו רשום מנכס כאמור, בנפרד מהכנסות בן הזוג הרשום. לדעתנו, במקרה שהוצג, יכול ותוכל האחיינית לבקש חישוב נפרד של המס בגין הכנסותיה מהנאמנות אשר תחולקנה כל שנה ושנה שכן דומה הדבר  להורשה במהלך הנישואין, אף כי בחיי הדוד.

 לפרטים נוספים והבהרות בנושא מיסוי נאמנויות, ניתן לפנות לעו"ד לילך רובין-אשרוב  ממשרדנו.

כידוע, תיקון 132 לפקודת מס הכנסה (בתוקף מה- 1.1.2003) קבע בסעיף 2 כי תושב ישראל ימוסה על הכנסה שהופקה או נצמחה בישראל או מחוץ לישראל.

כפי שפורט בהרחבה במבזקי מס 162, 163 ו- 164 מימים 5.7.2006,12.7.2006 ו- 19.7.2006, בהתאמה, תושבות היחיד תקבעה על פי המבחן המהותי של מרכז החיים, ובהתאם לחזקות המספריות.

 לא אחת אנו נתקלים במצבים לפיהם עובד מועסק בחברה ישראלית לשם ביצוע עבודה בחו"ל. בעניינו עשויות לחול שתי הוראות:

• כללי מס הכנסה (בעלי הכנסה מעבודה בחוץ לארץ) התשמ"ב – 1982 (להלן: "הכללים").
• תקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסוימות), התשל"ב – 1972 (להלן: "התקנות").

 הכללים חלים על מי שעונה להגדרת "עובד" הקבועה בכלל 1 והם קובעים הוראות ספציפיות בדבר חישוב ההכנסה החייבת ושיעורי המס לגבי תושבי ישראל שעובדים עבור מעסיקים שהנם תושבי ישראל, המדינה או גופים המנויים בכללים. אין בכללים הבחנה לגבי עובדים שמועסקים במדינה עימה חתומה ישראל על אמנה למניעת כפל מס ("מדינה גומלת") לבין אלו שמועסקים במדינה שאינה גומלת.

התקנות, לעומת זאת, חלות על הכנסתו של תושב ישראל, בין אם הוא שכיר ובין אם הוא עצמאי, בין אם הוא מועסק על ידי תושב ישראל ובין אם על ידי תושב חוץ.

"משטר הכללים" ו"משטר התקנות" הם משטרי מס נפרדים ואפשר שבמקרים מסוימים האחד יהא עדיף על פני השני מבחינת תוצאת המס. לרוב, בשל העובדה שהכללים שנקבעו בשנת 1982 לא עודכנו מזה זמן רב, בעוד שמדרגות המס רווחו ושיעורי המס פחתו, עדיפות התקנות על פני הכללים.

 יימת טענה, לפיה עובד שעונה להגדרה בכללים אינו רשאי לבחור שאלו לא יחולו לגביו ולדרוש שהכנסתו החייבת תחושב דווקא על פי התקנות. לדעתנו, בשל העובדה כי המדובר בשתי הוראות מקלות, יכול העובד לבקש לצאת מתחולת משטר המס הקבוע בכללים ולהחיל עליו את משטר מס המבוסס על התקנות, אף אם הוא עונה להגדרה  בכללים. אנו ממליצים לתושבי ישראל הפועלים בחו"ל לכלכל צעדיהם מבעוד מועד על מנת שלא יחולו לגביהם הכללים בשעה שמשטר התקנות  הוא המיטיב עימם ביותר. כך לדוגמא, יתרון גדול עשוי לצמוח, במידה וקיימת האפשרות החוקית לעובד שלא להיכנס לתחולת הכללים ע"י כך שהעובד יועסק או ייתן שירותים באמצעות  חברה זרה.

 לצורך התייעצות ניתן לפנות לחגי אלמקייס, רו"ח (משפטן), גדי אלימי, רו"ח (משפטן) או לילך רובין-אשרוב, עו"ד. 

כידוע, תיקון 132 לפקודת מס הכנסה (בתוקף מה- 1.1.2003) קבע בסעיף 2 כי תושב ישראל ימוסה על הכנסה שהופקה או נצמחה בישראל או מחוץ לישראל.

כפי שפורט בהרחבה במבזקי מס 162, 163 ו- 164 מימים 5.7.2006,12.7.2006 ו- 19.7.2006, בהתאמה, תושבות היחיד תקבעה על פי המבחן המהותי של מרכז החיים, ובהתאם לחזקות המספריות.

 לא אחת אנו נתקלים במצבים לפיהם עובד מועסק בחברה ישראלית לשם ביצוע עבודה בחו"ל. בעניינו עשויות לחול שתי הוראות:

• כללי מס הכנסה (בעלי הכנסה מעבודה בחוץ לארץ) התשמ"ב – 1982 (להלן: "הכללים").
• תקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסוימות), התשל"ב – 1972 (להלן: "התקנות").

 הכללים חלים על מי שעונה להגדרת "עובד" הקבועה בכלל 1 והם קובעים הוראות ספציפיות בדבר חישוב ההכנסה החייבת ושיעורי המס לגבי תושבי ישראל שעובדים עבור מעסיקים שהנם תושבי ישראל, המדינה או גופים המנויים בכללים. אין בכללים הבחנה לגבי עובדים שמועסקים במדינה עימה חתומה ישראל על אמנה למניעת כפל מס ("מדינה גומלת") לבין אלו שמועסקים במדינה שאינה גומלת.

התקנות, לעומת זאת, חלות על הכנסתו של תושב ישראל, בין אם הוא שכיר ובין אם הוא עצמאי, בין אם הוא מועסק על ידי תושב ישראל ובין אם על ידי תושב חוץ.

"משטר הכללים" ו"משטר התקנות" הם משטרי מס נפרדים ואפשר שבמקרים מסוימים האחד יהא עדיף על פני השני מבחינת תוצאת המס. לרוב, בשל העובדה שהכללים שנקבעו בשנת 1982 לא עודכנו מזה זמן רב, בעוד שמדרגות המס רווחו ושיעורי המס פחתו, עדיפות התקנות על פני הכללים.

 יימת טענה, לפיה עובד שעונה להגדרה בכללים אינו רשאי לבחור שאלו לא יחולו לגביו ולדרוש שהכנסתו החייבת תחושב דווקא על פי התקנות. לדעתנו, בשל העובדה כי המדובר בשתי הוראות מקלות, יכול העובד לבקש לצאת מתחולת משטר המס הקבוע בכללים ולהחיל עליו את משטר מס המבוסס על התקנות, אף אם הוא עונה להגדרה  בכללים. אנו ממליצים לתושבי ישראל הפועלים בחו"ל לכלכל צעדיהם מבעוד מועד על מנת שלא יחולו לגביהם הכללים בשעה שמשטר התקנות  הוא המיטיב עימם ביותר. כך לדוגמא, יתרון גדול עשוי לצמוח, במידה וקיימת האפשרות החוקית לעובד שלא להיכנס לתחולת הכללים ע"י כך שהעובד יועסק או ייתן שירותים באמצעות  חברה זרה.

 לצורך התייעצות ניתן לפנות לחגי אלמקייס, רו"ח (משפטן), גדי אלימי, רו"ח (משפטן) או לילך רובין-אשרוב, עו"ד.