ביום  16.3.2023  ניתן פס"ד ברוב דעות של ועדת ערר במיסוי מקרקעין בעניינה של שרה בצלאל  (להלן – העוררת) (ו"ע  8935-09-22), אשר קבע כי על רשויות מיסוי מקרקעין לנכות משווי הרכישה של דירת מגורים שנמכרה, פחת, לתקופה בה הושכרה דירת המגורים, למגורים – ב"מסלול הפטור"

תמצית העובדות הרלוונטית:

דירת מגורים הושכרה משנת 2012 לכתשע שנים. הכנסות שכ"ד דווחו לפקיד השומה בדוחות השנתיים, במסלול הפטור (הכנסות שכ"ד נמוכות מתקרת הפטור בחוק, מאפשרות לפי בחירה, פטור ממלא ממס הכנסה על מלוא מחזור ההכנסה). הדירה נמכרה בשלהי 2021.

בעוד שהעוררת הגישה שומה עצמית כך שמשווי הרכישה לא נוכה פחת (באשר פחת לא נוכה מעולם) קבעו רשויות מסמ"ק בשומות שהוציאה לה כי כן ינוכה הפחת המחושב לשנות ההשכרה, הפטורה.

פועל יוצא ישיר משומת המנהל כי השבח שחושב היה גבוה הרבה יותר, ועימו גם מס השבח בו חויבה העוררת. המחלוקת הגיעה לפתחה של ועדת הערר.

תמצית פסק הוועדה

מחלוקת עזה הייתה בין עמדות חברי הוועדה. ההכרעה נפלה בדעת רוב שכתבה השופטת וינשטיין.

להלן עקרי הפסק:

אין כל שוני בין המקרה דכאן לבין פס"ד וימן (משנת 2016),  אף אותו כתבה השופטת וינשטיין.

הלכת PIV

כל צד סובר כי הלכת PIV  (ראה מבזק מספר 809) תומכת בעמדתו, ולדעת הרוב: "נישום שבחר במסלול הפטור ממס ובדרך זו "איפס" למעשה את הכנסתו החייבת – דינו כדין מי שניכה את מלוא סכום הפחת (כמו גם הוצאות נוספות שהיו מותרות לו אילו בחר במסלול המלא), …. ברור לפיכך, כי אותו נישום אינו זכאי שוב לניכוי הוצאה זו של פחת בעת מכירת הדירה, מאחר והלכה למעשה קיבל את ניכויה כבר פעם אחת.

מכאן, ובכדי שלא ייזקף לו שווי רכישה ביתר, הכולל פעם נוספת את סכום הפחת – יש להפחית משווי הרכישה של הדירה את הפחת הניתן לניכוי בגין אותה דירה, בכדי להגיע לתוצאת מס אמת בקביעת מס השבח בעסקת המכירה של הדירה". 

הלכת PIV, קבעה כי לא ינוכה לצורכי שבח פחת, אשר לא נתבע לצורכי מס כניכוי מהכנסה חייבת שדווחה. במסלול הפטור אין הכנסה חייבת: הכל פטור, ויש לראות המצב כאילו נוכה מההכנסה הפחת המחושב והיתרה הופטרה ממס.

תימוכין לוגיים, סעיף 18 לפקודה

"סעיף 18 לפקודה מורה לנו כי ביחס להכנסה פטורה ממס רואים את כל ההוצאות שהיו לנישום לשם השגת ההכנסה הפטורה – כמותרות בניכוי רק כנגד ההכנסה הפטורה. כך ביחס להוצאות שוטפות, כך ביחס לפחת. מהוראה זו ברור כי כאשר כל הכנסתו של אדם היא הכנסה פטורה – אזי כל ההוצאות שהיו לו לצורך השגת ההכנסה הפטורה – נחשבות כמי שהותרו בניכוי כנגד ההכנסה הפטורה." "במילים אחרות, במתן פטור ממס להכנסה יש משום מיצוי מלא ושלם של כל ההוצאות שניתן לייחס להכנסה זו".  

סעיף 122 – 10% מס מחזור

 "אם רואים את הנישום הבוחר במסלול המס המופחת (10% מס – א.ח.א.כ) כמי שניצל את אפשרות השימוש בפחת, בעת חישוב מס השבח במכירת הדירה שהושכרה ודמי השכירות חויבו במס בשיעור 10% – אזי על אחת כמה וכמה ובבחינת "קל וחומר" שרואים את הנישום שבחר במסלול המס של הפטור המלא כמי שניצל את אפשרות השימוש בפחת!

ובסיכום, לדעת הרוב: "על כן, ובהתאם להלכת PIV ברירת המחדל היא לראות בעוררת ובעלה המנוח כמי שניכו את מלוא הסכומים הניתנים לניכוי כפחת מהכנסתם מדמי השכירות. על כן, יש להפחית את מלוא סכומי הפחת משווי הרכישה בעת חישוב מס השבח בגין מכירת הדירה".

בשולי הפסק:

• עניין דומה נדון ונקבע בדעת רוב, כמוזכר לעייל, בעניין וימן.
• תובענה ייצוגית בעניין דומה הוגשה בעניין רשף חן ואושרה, ובקשת רשות ערעור של רשות המיסים לביהמ"ש העליון נדחתה. (ראו מבזק מס 934).

עם זאת הסוגייה עצמה נותרה לברור משפטי שטרם מוצה.

לא למותר לצטט נקודה חשובה מעמדת המיעוט, בוועדת הערר דנן:

"הכלל המנחה, שראוי שיהיה נר לרגלינו הוא, שכאשר רשויות המדינה – באמצעות המחוקק – פונות אל הציבור על מנת שיסייע להן, ומפתות אותו לעשות כן בעזרת פטור מובטח ממס (מסלול הפטור – א.ח.א.כ), מן הראוי שיעשו זאת בשקיפות מלאה, ובלשון ברורה וחד משמעית, המבהירה ומסבירה גם את השלכות הפעולה הנ"ל על האזרח, בחקיקה ראשית  ובחוק עצמו.  

(ולא בדרך פרשנות משפטית, כפי שנקבע בדעת הרוב כאן. א.ח.א.כ)

"…דהיינו לפי סעיף 122: תשלום מופחת ללא הגבלה בתקרה במישור מס ההכנסה והמביא עימו התחשבנות של הפחת בעת המכירה במישור מיסוי מקרקעין, לעומת חוק הפטור: מתן פטור (עד לתקרה) וחיוב במלוא שיעור המס (לאחריה) במישור מה הכנסה, ואי התחשבנות לגבי הפחת בעת המכירה, במישור מיסוי מקרקעין".

לטעמנו, דרשת הכרעה ברורה וחדשה של ביהמ"ש העליון.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.