מבזק מס מספר 78 - 10.8.2004

תקנות מס הכנסה (פחת מואץ לנכס שנרכש בתקופה הקובעת), התשס"ג – 2003 קובעות שיעור פחת לבניין שנרכש בתקופה שמיום 7.11.2001 ועד 31.12.2002 בשיעור של 150% מן הפחת "הרגיל", ולבניין שנרכש בתקופה שמיום 1.1.2003 ועד 31.12.2003 קובעות התקנות פחת בשיעור 125% מן הפחת "הרגיל".
התקנות נוקבות במונח בניין אך אינן מחייבות את מיקומו בישראל – לפיכך ניתן לגרוס כי בניין אשר נרכש בתקופה האמורה, גם מחוץ לישראל, יזכה את בעליו בפחת מואץ.
כמו כן נציין כי בהתאם לפסיקה בעניין גן חנה לאה רוז, המקובלת כעיקרון על רשויות המס, בניין אשר נרכש כמלאי עסקי בתקופה הקובעת והושכר, בין בישראל ובין מחוץ לישראל זכאים בעליו לפחת מואץ כאמור.
נזכיר כי הפסד מבניין מחוץ לישראל אף שמקורו בפחת – לרבות פחת מואץ בר קיזוז כנגד כל הכנסה פסיבית מחו"ל באותה שנת מס.

לאחרונה פורסמה הצעת חוק מטעם הממשלה לתיקון פקודת מס הכנסה. עיקרי ההצעה הם בהקלות לציבור הנישומים בשוק ההון ובתיקונים טכניים לפקודה. להלן יובאו עיקרי ההצעה:

1. מחיקת המונח "שוק מוסדר" מהפקודה – זאת לאור התקנת תקנות "קביעת בורסה" באחרונה, הכוללות את המונח "שוק מוסדר" בהן.
2. לאור הפחתת שיעור המס על רווח הון ל- 25%, נוצרה מוטיבציה "שלילית" לחברות לביצוע רישום למסחר בבורסה של מניות המוחזקות על ידן, שכן לאחר הרישום שיעור המס החל יהא, בהתאם להוראת חוק התיאומים, מס חברות "רגיל" (השנה – 35%), ובנוסף לא יינתנו להם "רווחים ראויים לחלוקה" אשר יזכו את החברה במס אשר היה חל על דיבידנד מחולק – קרי אפס. בשל כך הוחלט להוסיף את סעיף 101א' לפקודה, אשר קובע כי הוראות סעיף 101 לא יחולו והוראות סעיף 94ב' כן יחולו – כל זאת בתנאים מסוימים "אנטי תכנוניים". מכירת ניירות ערך כאמור תתחייב במס בהתאם לחלק ה' לפקודה ולא חלק ה'3 – החל על מכירת ני"ע סחירים.
3. הקדמת הקטנת שיעורי המס על ניירות ערך זרים משנת 2007 לשנת 2005 – על פי הצעת החוק שיעור המס על ריבית ודיבידנד המשתלמים על ניירות ערך זרים יהא 15% ו- 25% בהתאמה (בדומה לני"ע %"ישראליים") כבר בשנת 2005. לגבי רווח הון מני"ע זר – גם לגביו שיעור המס לגבי התקופה החל מ- 1.1.2005 ירד ל- 15% במקום 35%, אולם לגבי התקופה שקדמה למועד זה יישאר על כנו שיעור המס הישן. בניגוד לדעתנו לא תיקנה הממשלה (בשלב זה), בהצעת החוק,  את אופן חישוב המס במכירת ני"ע זר, וחישוב זה יהא ליניארי בהתאם לתקופת האחזקה בנייר הערך. כזכור במבזק מס מס' 74 מיום 12.7.2004, ציינו כי ראוי אף לתקן את החקיקה כך שהחלוקה בין משטר המס החדש לישן תהא בהתאם לשוויהנייר ביום 31.12.2004 – בדומה לחלוקה שנעשתה בניירות ערך ישראליים.

לדעתנו במצבים בהם אין עליית ערך בנייר ערך זר המוחזק מזה תקופה, או אף אם נצבר בו רווח לא משמעותי (ובודאי במצב של הפסד), ואשר צפויה בו עליית ערך ניכרת בעתיד, יש לבחון את מכירת הנייר ורכישתו שוב בשלב מאורח יותר, כך שעליית הערך תחויב במס בהתאם לתקופת צמיחתה – במשטר המס החדש – המופחת.

תקנות מס הכנסה (פחת מואץ לנכס שנרכש בתקופה הקובעת), התשס"ג – 2003 קובעות שיעור פחת לבניין שנרכש בתקופה שמיום 7.11.2001 ועד 31.12.2002 בשיעור של 150% מן הפחת "הרגיל", ולבניין שנרכש בתקופה שמיום 1.1.2003 ועד 31.12.2003 קובעות התקנות פחת בשיעור 125% מן הפחת "הרגיל".
התקנות נוקבות במונח בניין אך אינן מחייבות את מיקומו בישראל – לפיכך ניתן לגרוס כי בניין אשר נרכש בתקופה האמורה, גם מחוץ לישראל, יזכה את בעליו בפחת מואץ.
כמו כן נציין כי בהתאם לפסיקה בעניין גן חנה לאה רוז, המקובלת כעיקרון על רשויות המס, בניין אשר נרכש כמלאי עסקי בתקופה הקובעת והושכר, בין בישראל ובין מחוץ לישראל זכאים בעליו לפחת מואץ כאמור.
נזכיר כי הפסד מבניין מחוץ לישראל אף שמקורו בפחת – לרבות פחת מואץ בר קיזוז כנגד כל הכנסה פסיבית מחו"ל באותה שנת מס.

לאחרונה פורסמה הצעת חוק מטעם הממשלה לתיקון פקודת מס הכנסה. עיקרי ההצעה הם בהקלות לציבור הנישומים בשוק ההון ובתיקונים טכניים לפקודה. להלן יובאו עיקרי ההצעה:

1. מחיקת המונח "שוק מוסדר" מהפקודה – זאת לאור התקנת תקנות "קביעת בורסה" באחרונה, הכוללות את המונח "שוק מוסדר" בהן.
2. לאור הפחתת שיעור המס על רווח הון ל- 25%, נוצרה מוטיבציה "שלילית" לחברות לביצוע רישום למסחר בבורסה של מניות המוחזקות על ידן, שכן לאחר הרישום שיעור המס החל יהא, בהתאם להוראת חוק התיאומים, מס חברות "רגיל" (השנה – 35%), ובנוסף לא יינתנו להם "רווחים ראויים לחלוקה" אשר יזכו את החברה במס אשר היה חל על דיבידנד מחולק – קרי אפס. בשל כך הוחלט להוסיף את סעיף 101א' לפקודה, אשר קובע כי הוראות סעיף 101 לא יחולו והוראות סעיף 94ב' כן יחולו – כל זאת בתנאים מסוימים "אנטי תכנוניים". מכירת ניירות ערך כאמור תתחייב במס בהתאם לחלק ה' לפקודה ולא חלק ה'3 – החל על מכירת ני"ע סחירים.
3. הקדמת הקטנת שיעורי המס על ניירות ערך זרים משנת 2007 לשנת 2005 – על פי הצעת החוק שיעור המס על ריבית ודיבידנד המשתלמים על ניירות ערך זרים יהא 15% ו- 25% בהתאמה (בדומה לני"ע %"ישראליים") כבר בשנת 2005. לגבי רווח הון מני"ע זר – גם לגביו שיעור המס לגבי התקופה החל מ- 1.1.2005 ירד ל- 15% במקום 35%, אולם לגבי התקופה שקדמה למועד זה יישאר על כנו שיעור המס הישן. בניגוד לדעתנו לא תיקנה הממשלה (בשלב זה), בהצעת החוק,  את אופן חישוב המס במכירת ני"ע זר, וחישוב זה יהא ליניארי בהתאם לתקופת האחזקה בנייר הערך. כזכור במבזק מס מס' 74 מיום 12.7.2004, ציינו כי ראוי אף לתקן את החקיקה כך שהחלוקה בין משטר המס החדש לישן תהא בהתאם לשוויהנייר ביום 31.12.2004 – בדומה לחלוקה שנעשתה בניירות ערך ישראליים.

לדעתנו במצבים בהם אין עליית ערך בנייר ערך זר המוחזק מזה תקופה, או אף אם נצבר בו רווח לא משמעותי (ובודאי במצב של הפסד), ואשר צפויה בו עליית ערך ניכרת בעתיד, יש לבחון את מכירת הנייר ורכישתו שוב בשלב מאורח יותר, כך שעליית הערך תחויב במס בהתאם לתקופת צמיחתה – במשטר המס החדש – המופחת.

לאחרונה פרסמה נציבות מס הכנסה את עמדתה, (בעקבות ועדת ערר 1018/01 אמדר חברה לבניין), לפיה קבלן המוכר דירת מגורים אף לאחר 7 בנובמבר 2001 (ה"מועד הקובע" בתיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין), יחויב במס מכירה בגין מכירת דירת מגורים במידה וזו מהווה מלאיעסקי אצל הקונה. זאת באבחנה ממכירת דירת מגורים המהווה רכוש קבוע אשר אינה חייבת במס מכירה אף אם הקרקע עליה נבנתה הדירה נרכשה לפי תיקון 50 – 7.11.2001.

שעור מס המכירה במקרה זה יהא 2.5%.

בכדי שהקבלן יהא זכאי לפטור ממס מכירה – לגישת נציבות מס הכנסה נדרש כי יתקיימו התנאים הבאים:

1. הדירה הנמכרת הנה מלאי בידיהמוכר.

2. רוכש הדירה סווגה כרכוש קבוע בדיווח הרכישה.

3. הרוכש הצהיר כי הדירה הנרכשת מיועדת למגורים.

נבהיר כי רוכש יכול שיהיה יחיד או חברה.

נציין כי יש החושבים שהסתמכות הנציבות על החלטות ועדת הערר האמורה לעיל, אשר לגביה קיימת מחלוקת מקצועית, איננה ראויה, ובמיוחד לאור זאת שבעמדת הנציבות יש משום צמצום ההקלות אשר הומלצו על ידי ועדת גבאי.

הבהרות נוספות בנושא זה ניתן לקבל מרו"ח ישי חיבה ממשרדנו.