מבזק מס מספר 703 - 28.9.2017

ביום 14 בספטמבר 2017 ניתן פס"ד בעניין גבעות דוד (17720-01-16). עניינו העיקרי של הפסק, בשומת עסקאות שהוציא מנהל מע"מ למערערת כמכירת דירות חדשות לבעלי עניין, אף שמעשית נמכרו דירות ישנות להריסה תוך מתן שרותי בניה לרוכשים על הקרקע שהתפנתה.
נשים את הדגש במבזק זה על קביעת ביהמ"ש כי הוצאת חשבונית עצמית ע"י החברה (העוסק) ע"פ תקנה 6ב ו"קיזוז פנימי" אין משמעותו קיזוז מס תשומות כמשמעותו הכלכלית ואין בכך כדי למנוע יישום סעיף 5(ב) לחוק (חבות במס עסקאות רק על הרווח במכירת דירה משומשת שנרכשה מאדם פרטי).

להלן העובדות בקצרה: בינואר 2007 רכשה המערערת (להלן – "החברה") בניין דירות ישן בת"א בעל 15 דירות בעלות של כ-7 מליוני ₪, ממוכרים פרטיים. כבר בעת הרכישה הבניין היה מיועד להריסה והיה כבר היתר לבניית בניין דירות חדש תחתיו, ובו 12 דירות.
בינואר 2008 מכרה החברה 6 מהדירות (בבניין הישן) לבעלי עניין בה בתמורה לכ-8 מליוני ₪. כחודש מאוחר יותר, חתמו החברה ובעלי העניין על הסכם להריסת הבניין ומתן שרותי בניה של החברה לבעלי העניין על חלקם בקרקע, כאשר כ"א מהם יקבל 2 דירות חדשות בשטח זהה לשלוש הדירות הישנות שהיו ברשותו קודם לכן (ככל הנראה חוייבו בעלי העניין בחלקם בעלות הבניה ולא במחיר שוק של שרותי בניה אלו). שווי הדירות הגמורות שהתקבלו לבסוף בידם על פי פסה"ד היה כ- 20 מיליון ₪.

החברה דיווחה למע"מ על מכירת 6 דירות בבניין הישן ליחידים וביקשה ליישם את הוראות סעיף 5(ב) לחוק, כך שיחול מע"מ עסקאות על הרווח במכירה זו בלבד (רווח של כ-1 מליון ₪). בהמשך דיווחה החברה על מתן שירותי הבניה ליחידים בסך של כ-4.4 מיליון ₪, והמע"מ החל בהתאם.
מנהל מע"מ טען כי יש לסווג את העסקה ע"פ מהותה הכלכלית, קרי מכירת 4 הדירות החדשות בבניין החדש ליחידים לפי מחירן המלא, ללא יישום סעיף 5(ב) ולחילופין לקבוע כי פיצול העסקה הינו עסקה מלאכותית.

נעיר כי מנהל מיסוי מקרקעין ערך שומת מס רכישה לעסקה וכי נחתם הסכם פשרה עם היחידים לפיו, הם רכשו דירות חדשות מהחברה. בפשרה נקבע כי שווי כל דירה לצורך מס רכישה כ-4.3 מיליוני ₪. ביהמ"ש מייחס חשיבות רבה להסכם זה ומעלה תהיות בדבר טענות החברה, הסותרות את ההסכם עליו חתמו היחידים.
ביהמ"ש מנתח את העסקה וקובע כי המהות האמיתית של העסקה הינה מכירת 4 דירות חדשות וכפועל יוצא, המערערת אינה זכאית להנות מההטבה שבסעיף 5(ב) לחוק מע"מ.
ביהמ"ש קובע כי סעיף 5(ב) חל, כלשונו, רק על מכירת דירת מגורים ורק על אותה דירת מגורים שנרכשה וכי הוא חל רק על דירת מגורים משומשת ולא על דירה חדשה.
מעבר לתוצאת הפסק, וכנקודת ציון ליישום בעתיד – נשים זרקור על טענה שהעלה מנהל מע"מ, וביהמ"ש דחה אותה באופן נחרץ:
מנהל מע"מ טען בסיכומיו כי כיוון שהחברה כעוסק, הוציאה חשבונית עצמית בעת רכישת הדירות הישנות מהפרטיים, לפי תקנה 6ב, הרי שלמעשה קיזזה מס תשומות ברכישתן, ולפיכך הרציונאל להחלת סעיף 5(ב) לחוק, שנועד לסייע למי שלא קיזז מס תשומות ברכישה, אינו אמור לחול עליה כלל.

ביהמ"ש אינו מקבל טענה זו וקובע שסעיף 5(ב) חל במכירת דירת מגורים שבעת רכישתה לא ניתן היה לנכות את מס התשומות בגינה, בין אם רכישת הדירה הייתה מאדם פרטי ובין אם הרכישה הייתה מעוסק (שבעת רכישתה על ידו הוא לא היה זכאי על פי דין לנכות את מס התשומות בגינה, ולכן כשמכר, לא הוציא חשבונית מס עם מע"מ לעוסק הרוכש).
החברה רכשה את הדירות הישנות מאנשים פרטיים ולכן לא קיבלה מהם חשבונית מס.

בעת רכישת הדירות על ידי אותם אנשים פרטיים, "גולגל" עליהם המע"מ והוא נכלל בשווי הרכישה של הדירות (בידי הפרטיים) וממילא בשווי מכירתן לחברה.
לפיכך, קובע ביהמ"ש, כי שווי הרכישה של הדירות הישנות בידי החברה כלל, מרכיב מע"מ שלא קוזז כמס תשומות.
לכן: לו הייתה החברה מוכרת את הדירות הישנות, ולא הורסת את הבניין, היא הייתה זכאית להטבה שבסעיף 5(ב) לחוק והייתה משלמת מס עסקאות רק על הרווח שנצמח לה במכירה, ולא על מלוא מחיר העסקה.
במקרה דנן נקבע אמנם כי עניין לנו לא במכירת דירות ישנות, אלא במכר של דירות חדשות כקבלן, על כן סוגיית החלת סעיף 5(ב), לא היתה מעשית.
בסיכום: אנו מאמינים כי לנוכח קביעתו הנחרצת של ביהמ"ש בעניין החשבונית העצמית ברכישה מפרטיים, לא יעלה עוד המנהל טענה לאי החלת 5(ב), עקב "קיזוז תשומות", כפי שניסה לטעון כאן.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ורו"ח רונית בר, ממשרדנו.

לקוחות רבים נתקלים בקשיים מרובים עת הם מנסים להעביר כספים לחו"ל לשם מימון רכישת נכסים, רכישת מניות בתאגידים זרים וכד'.
מקורם של הקשיים האמורים הוא בסעיפים 164 ו- 170 לפקודת מס הכנסה אשר קובעים חובת ניכוי מס במקור בעת תשלום כספים. הרעיון הבסיסי בסעיפים אלו הוא – לשמש כ"זרוע הארוכה" של רשות המיסים ולנכות מס כבר בעת תשלומה של הכנסה חייבת במס, בישראל בידי מקבלה.

ואולם ישנם סוגי העברות שכלל אין בהם רלוונטיות להכנסה חייבת בידי המקבל בישראל, כגון כאשר עסקינן ברכישת נכסים בחו"ל – ברוב המכריע של המקרים אין מדובר בהכנסה שחייבת במס בישראל. לפיכך הקשיים אשר הערימו הבנקים בעת ביצוע העברות לחו"ל והצורך להמציא אישור לגבי פטור מניכוי מס במקור, גרם לעיכובים משמעותיים בביצוע תשלומים לחו"ל ולעיתים אף לפגיעה בהתחייבויות התשלום לגבי העסקה שתוכננה.
כנ"ל בעת התקשרות לרכישת מניות חברה בחו"ל וכד'.

ביום 26 בספטמבר 2017 פורסמה הקלה בנושא זה ע"י רשות המיסים, לפיה יתאפשר להעביר תשלומים לתושב חוץ בפטור מניכוי מס במקור, וזאת באמצעות חתימה על הצהרה מתאימה בטופס האמור, בבנק.
רשות המיסים הפיקה טופס (2513/2) אשר בהתקיים כל התנאים הבאים יינתן הפטור באופן אוטומטי ומבלי להזקק לאישור פקיד השומה:

1. התשלום הוא לתושב מדינת אמנה ולחשבון בנק במדינת אמנה. (בעניין זה נציין כי לא נקבע כי חשבון הבנק ותושב החוץ חייבים להיות באותה מדינת אמנה).

2. התשלום הוא עבור אחד מהבאים: השקעה במניות, בנדל"ן או בנכס מוחשי אחר, וגם במתן הלוואה לתושב חוץ או הלוואת בעלים.

3. הטופס מולא ונשמר ע"י הבנק, ויימסר לרשות המיסים על פי דרישתה.

   במסגרת ההצהרה נדרש המעביר לחתום כי הוא מודע לכך כי בסמכות רשות המיסים לקבוע ניכוי מס במקור במקרה של אי התאמה בין פרטי הבקשה לבין ההעברה שבוצעה בפועל, כמו כן נדרש לשמור את כל האסמכתאות הקשורות בהעברה בהתאם להוראות ניהול ספרים.

   הגדרת "מדינת אמנה" מצויה בסעיף 6 בטופס ההצהרה והיא כוללת רשימה בת 53 מדינות אשר לישראל יש עמן אמנות מס ורק להן מתאפשרת ההעברה בלא דרישת ניכוי מס במקור, בהתאם להקלה זו. מאחר ובמשך השנים נכרתות אמנות מס עם מדינות נוספות, ראוי כי תוצא הבהרה לגבי תחולה גם על מדינות האמנה הנוספות.

לא למותר לציין כי העברות כגון אלו ראוי היה מלכתחילה שלא להטיל על הבנקים כל חבות בניכוי מס במקור, שכן הללו אינן כלל בגדר הכנסה חייבת של המקבל, בישראל, ומשכך אין כל מקור חוקי להטלת מס או מס במקור עליהם.
(ראו לעניין זה מבזק מס מספר 574).
עם זאת, הרינו מוצאים לנכון לברך את רשות המיסים על השינוי האמיץ, מהנוהג האמור וצימצומו, דבר שייקל על התנהלות עסקית בינלאומית קלה ומהירה
יותר, ומקווים כי ימשיכו במגמה זו. כל שנותר לנו לקוות הוא שנזכה לשיפור גם בכיוון ההפוך – בעת קבלת כספים בישראל, המגיעים מחו"ל, אף שנושא זה מצוי באחריותה של הרשות לאיסור הלבנת הון.
לייעוץ לגבי העברות כספים לחו"ל אשר אינן חוסות תחת הצהרת הפטור האמורה, ניתן לפנות לצוות משרדנו.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס, ממשרדנו.

מן המפורסמות הוא כי מכירה של מקרקעין שהן רכוש קבוע, נישומה על פי חוק מיסוי מקרקעין (להלן – החוק) בעוד שמכירת מקרקעין שהן מלאי עסקי פטורה ממיסוי מקרקעין על פי סעיף 50 לחוק (מה שמכונה בפי עם – "טופס 50"), וחבה במס הכנסה/מס חברות, על פי פקודת מס הכנסה (להלן – הפקודה).
בחוק ישנן הקלות מיסוי שאינן קיימות בפקודה. זאת נמצא למשל בסעיף 67 לחוק הקובע כי בנסיבות מסויימות, איחוד מקרקעין "סמוכות" או חלוקה מקרקעין המוחזקת בשיתוף (מושע) בין בעליה המשותפים, תהיה פטורה כליל ממס שבח.
במקביל, מצוייה הקלה בתקנה 27(א) לתקנות מיסוי מקרקעין הקובעת כי במכירת מקרקעין הפטורה ממס לפי סעיפי חוק מסויימים ובכללם סעיף 67 יחול פטור ממס רכישה.
בהחלטת מיסוי 7631/17 שפרסמה רשות המיסים אך לאחרונה, נקבע כי ניתן להחיל פטור ממס רכישה על חלוקת מקרקעין שהוחזקו במשותף, בין בעליהן, כך שכל אחד יחזיק לבדו רק בחלק מהמקרקעין כולן, זאת אף שמדובר במקרקעין שהן מלאי עסקי בידיהם!!

קרי – אף ש"לא ניתן" להחיל את הפטור לפי סעיף 67 לחוק בחלוקה כאמור (שכן עניין לנו במלאי עסקי ש"מכירתו" לרבות חלוקתו, הינה נשוא להטלת מס הכנסה/חברות על פי פקודת מס הכנסה בלבד) הרי שאין הדבר מונע החלת פטור ממס רכישה לפי תקנה 27 כאמור.
עיקר ההנמקה בהחלטת רשות המיסים היא:
"תקנה 27 לתקנות חלה על מכירה כמשמעותה בסעיף 67 לחוק מיסוי מקרקעין ולכן לעניין מס רכישה חלוקת מקרקעין המהווים מלאי עסקי בין בעליהם המשותפים… ללא תשלומי איזון ובהתאם לרציונאל ולתנאים בסעיף 67 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר אינה יוצרת זכויות חדשות לבעלים המשותפים ומהווה למעשה כימות של אותן הזכויות שהיו בידי השותפים ערב פרוק השיתוף, תהא פטורה ממס רכישה בהתאם לתקנה 27 לתקנות".

אנו יכולים רק לברך על הפרשנות המרחיבה והלא דווקנית, שנקטה בה רשות המיסים לתקנה 27, כך שתפורש באופן תכליתי כלכלי, ואנו תקווה כי מגמה זו תמשיך ותתרחב למען גביית מס צודק ורק על רווחים אמיתיים שהופקו ומומשו.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

ביום 1.10.2017 תיכנס לתוקף האמנה לביטחון סוציאלי בין מדינת ישראל לבין הפדרציה הרוסית, שחלה על אזרחי הפדרציה הרוסית שעברו להתגורר בישראל, ועל אזרחי ישראל שעברו להתגורר בפדרציה הרוסית.

על פי האמנה ועל פי דברי ההסבר לאמנה שפירסם המוסד לביטוח לאומי עולים העקרונות הבאים:

• האמנה מבטיחה רציפות ושמירת זכויות בתחום הביטחון הסוציאלי למבוטחים, אזרחי ותושבי שתי המדינות שעוברים ממדינה למדינה למטרות מגורים זמניים או מגורי קבע, בענפי הביטוח הבאים: אזרח ותיק (זקנה) ושאירים, נכות כללית, נפגעי עבודה, קצבאות ילדים ודמי לידה.

• האמנה מונעת כפל דמי ביטוח לאומי לתושב אחת מהמדינות, המועסק במדינה האחרת, על פי תנאי האמנה

• האמנה אינה חלה על חוק ביטוח בריאות ממלכתי ולכן אינה מזכה בפטור מתשלום דמי ביטוח בריאות. דמי ביטוח בריאות בשיעור 5% משתלמים מההכנסה החייבת בישראל על פי שומת מס הכנסה ולא פחות מהמינימום.

זכאות לקבלת קצבת אזרח ותיק (זקנה) מישראל
מבוטח שמקבל קצבת אזרח ותיק מישראל ועבר להתגורר בפדרציה הרוסית ימשיך לקבל אותה ומבוטח שעבר להתגורר בפדרציה הרוסית והגיע לגיל הזכאות לקצבת אזרח ותיק בהיותו שם, יוכל לקבל את הקצבה. הקצבה תשולם ללא הגבלת זמן, כל עוד הוא מתגורר בפדרציה הרוסית, ובכפוף לתנאים נוספים בחוק ובאמנה.
ניתן לקבל את הקצבה לחשבון הבנק של המבוטח בישראל או בפדרציה הרוסית, לפי בחירתו של המבוטח.

זכאות לקבלת פנסיית זקנה מהפדרציה הרוסית

• האמנה נועדה להעניק זכויות בעיקר לעולים שצברו תקופות ביטוח בפדרציה הרוסית בלבד (ולא בשאר הרפובליקות של ברית המועצות לשעבר) ושעלו ארצה עד שנת 1993.

• מבוטח עשוי להיות זכאי לפנסיה מהפדרציה הרוסית, אם הוא עונה על כל התנאים הבאים:

  1. הוא מתגורר בישראל.

  2. הוא היה מבוטח בפדרציה הרוסית 12 חודשים לפחות (תקופת ביטוח מינימלית לצירוף תקופות ביטוח בין ישראל לפדרציה הרוסית).

  3. המבוטח הוא בגיל הזכאות לקבלת פנסיה בפדרציה הרוסית (גברים 60 ומעלה, נשים 55 ומעלה).

• יצויין כי המוסד הסוציאלי ברוסיה הוא הגורם הבלעדי לקבלת ההחלטה בתביעה ולחישוב סכום הפנסיה שיקבל המבוטח. הפנסיה תשולם על ידי המוסד הסוציאלי ברוסיה באמצעות המוסד לביטוח לאומי בישראל.

• מומלץ להכין מראש את כל המסמכים (לרבות מסמכים שחייבים להיות מקוריים) ולהביא אותם במרוכז למוסד לביטוח לאומי לצורך העברה לפדרציה הרוסית.

• הפנסיה הזו היא חלק מההכנסות שמובאות בחשבון במבחן ההכנסות להשלמת הכנסה.

צבירת תקופות ביטוח בשתי המדינות
אם המבוטח צבר תקופת ביטוח מלאה בכל אחת מ-2 המדינות, הוא עשוי להיות זכאי לקצבה מכל מדינה בנפרד. אם המבוטח לא צבר תקופת ביטוח המזכה
בקצבה מלאה, הוא עשוי להיות זכאי לקצבה חלקית מכל אחת מהמדינות, בהתאם לתקופות הביטוח שנצברו בכל מדינה ובתנאי שהתקופות אינן חופפות.

מקבלי גמלת אזרח ותיק מיוחדת (גמ"ז)
מקבלי גמלת אזרח ותיק מיוחדת בישראל (גמ"ז – גמלה על בסיס סוציאלי למי שלא צבר תקופת אכשרה
בישראל) שעברו להתגורר בפדרציה הרוסית באופן קבוע, תופסק זכאותם לתשלום הקצבה.

הגשת בקשות לפנסיה או לקצבה במסגרת האמנה
בקשות במסגרת האמנה ניתן להגיש מיום 1.10.2017 ואילך בכל סניפי המוסד לביטוח הלאומי. באשר לטופסי בקשה לפנסיה, לקצבת שאירים, לנכות כללית ולענף פגיעה בעבודה – המסמכים מצויים באתר הביטוח הלאומי. דו"ח רפואי למילוי ע"י רופא מטפל שמצוי באתר הביטוח הלאומי, יש לצרף לתביעה לנכות או לנפגעי עבודה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה.