מבזק מס מספר 43 - 10.11.2003

בהרחבת מפעל מאושר, על פי רוב מעניק מרכז השקעות הטבות למחזור הכנסות העודף על מחזור בסיס כלשהו. נוהל זה מתבסס על התפיסה שמכונות וציוד חדשים, המופעלים בתוכנית מאושרת חדשה, "מייצרים" פעילות נוספת על מחזור החברה בשנים הקודמות. לפיכך מקובל שמרכז השקעות קובע כמחזור בסיס את שנת הפעילות האחרונה שקדמה לשנת הפעלת התוכנית המאושרת, כפי שנקבעה בכתב האישור, כך שההפרש בין המחזור בשנת ההפעלה, למחזור הבסיס המתואם ייחשב כמחזור הפעילות הזכאי להטבות בהתאם לתוכנית החדשה.

בימים של מיתון כלכלי וצמיחה איטית יכול להיווצר מצב בו, על אף הפעלת ציוד מאושר בתכנית חדשה, לא ייווצר גידול כלל או שייווצר גידול מועט במחזור, ביחס למחזור הבסיס שנקבע באישור התוכנית.

תופעה כאמור עלולה לגרום דה פקטו לאי הפעלת תוכנית, בהיעדר מחזור הזכאי להטבות, או אף גרוע מכך – הפעלת תוכנית תוך יחסי גודל "מעוותים" בין חלקי המפעל השונים.

במקרים מסוימים, על פי ניסיוננו בתחום, ניתן להביא לקבלת הטבות על חלק משמעותי מהמחזור השוטף, גם אם על פניו אין בו כל גידול ביחס למחזור הבסיס שנקבע כאמור.

במידת הצורך ניתן לפנות בעניין לרו"ח מיטל דוידוב, davidov@ahec-tax.co.il.

כידוע, לעולים חדשים ותושבים חוזרים הקלות מיסוי מהותיות לגבי הכנסות שמקורן מחו"ל, לרבות הכנסות ריבית על פיקדונות בחו"ל. לעולים חדשים ניתנו הקלות מיסוי גם לגבי פיקדונות בנקים בישראל.

על מנת לעודד תושבים חוזרים להפקיד כספים בבנקים בישראל ולא בחו"ל, תוקן ב- 27.10.2003 צו מס הכנסה (פטור ממס לתושב חוזר על הכנסה מריבית על פיקדון במטבע חוץ) התשס"ד – 2003, הקובע ככלל פטור ממס על ריבית בפיקדון בנקאי בישראל, בידי תושב חוזר, לתקופה של חמש שנים. הצו בתוקף מיום 1.1.2003.

מבנה הצו דומה לצו (צו מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מריבית על פיקדון במטבע חוץ) התשס"ג  -2002), שתוקן עבור עולים חדשים. בחינה מעמיקה בין הצווים תאתר מספר אבחנות שהעיקריות ביניהן הינן:

לגבי תושב חוזר ישנה התניה שמקור הכספים איננו במכירת נכסים שבמכירתם היה חייב במס בישראל, גם כשהיה תושב חוץ. כמו כן ישנו סיוג לפטור ממס על הריבית בדרך של מניעת קבלת ריבית מראש לגבי תקופות עתידיות שמחוץ לתקופת הפטור. התניות אלו אינן קיימות בצו לגבי עולה חדש.

לעומת זאת, סיוג הפטור במידה והפיקדון שימש כבטוחה להלוואה שנתן התאגיד הבנקאי לחבר בני אדם שהנישום בעל שליטה בו המופיע בצו לגבי עולים חדשים, נשמט בצו לגבי תושב חוזר.

נציין כי הצו בעניינם של עולים חדשים החליף צו קודם, שתוקפו פג ביום 31.12.2002 (צו מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מריבית על פיקדון חופשי במטבע חוץ) התש"ל – 1970), אשר העניק פטור למשך 20 שנה, ומס בשיעור של 25% למשך עשר שנים נוספות, הן לגבי עולה חדש והן לגבי תושב חוזר. פיקדון של תושב חוזר, שחלו עליו הוראות הצו הישן, ימשיך לחול בעניינו פטור ממס עד תום שנת 2007, (חמש שנים ממועד ביטולו של הצו), או עשר שנים מן היום שהיה לתושב חוזר, כמוקדם שבהם.

סעיף 104 לפקודה מאפשר העברת נכס לחברה ב"פטור" ממס. הפטור מותנה בקיום תנאים מסוימים, בין השאר בהמשך החזקת הנכס המועבר בידי החברה וכן המשך ההחזקה במניות החברה אליה הועבר הנכס, לתקופה של שנתיים. הפרת תנאי הסעיף תאיין את הפטור בהעברת הנכס. בשנים קודמות מצינו כי תנאי זה נוצל לעיתים כתכנון מס, תוך הפרה יזומה של תנאי הסעיף, כך למשל במידה והועברו ניירות ערך סחירים שמכירתם לראשונה אינה פטורה ממס, במידה ושוויים עלה, הפרה יזומה של הוראות הסעיף הביאה למעשה למיסוי על הערך הנמוך בעת ההעברה, בעוד שמכירתם בעתיד לאחר מכן בשווי הגבוה – תהא פטורה ממס. האפשרות לנצל הפרה יזומה של הוראות הסעיף נחסמה בתיקון 123 מיום 1.1.2000 בסעיף 104ז' לפיו "תהא העברת הנכס אשר לא חויבה במס בעת ההעברה, חייבת במס כאמור בפסקה (1), או חייבת במס לפי שווי השוק של הנכס המועבר במועד ההפרה, לפי הגבוה…". נראה כי מועד אירוע המס לא שונה, והינו מועד ההעברה.

בשכך, כיום כאשר רווח ממניות סחירות היה פטור ממס לפני הרפורמה, ועתה חייב, ייתכן כי הפרה יזומה של הוראות הסעיף בידי מי שהעביר בעבר טרם הרפורמה, מניות סחירות שערכן עלה, לחברה בשליטתו לפי ההוראות סעיף 104 לפקודה, יאפשר קביעה כי התקיים אירוע מס ביום ההעברה אמנם לפי שווי המניות הגבוה, אך לפי דין המס שהיה שורר בעת ההעברה, כלומר פטור ממס!!

בשולי הדברים נעיר כי ייתכן ניתוח זה נכון יהיה אף לגבי חברה שהעבירה לאחר הרפורמה מניות של חברה בת שנרשמו על ידה למסחר בבורסה, לחברה בשליטתה, לפי הוראות הסעיף.

כידוע, לעולים חדשים ותושבים חוזרים הקלות מיסוי מהותיות לגבי הכנסות שמקורן מחו"ל, לרבות הכנסות ריבית על פיקדונות בחו"ל. לעולים חדשים ניתנו הקלות מיסוי גם לגבי פיקדונות בנקים בישראל.

על מנת לעודד תושבים חוזרים להפקיד כספים בבנקים בישראל ולא בחו"ל, תוקן ב- 27.10.2003 צו מס הכנסה (פטור ממס לתושב חוזר על הכנסה מריבית על פיקדון במטבע חוץ) התשס"ד – 2003, הקובע ככלל פטור ממס על ריבית בפיקדון בנקאי בישראל, בידי תושב חוזר, לתקופה של חמש שנים. הצו בתוקף מיום 1.1.2003.

מבנה הצו דומה לצו (צו מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מריבית על פיקדון במטבע חוץ) התשס"ג  -2002), שתוקן עבור עולים חדשים. בחינה מעמיקה בין הצווים תאתר מספר אבחנות שהעיקריות ביניהן הינן:

לגבי תושב חוזר ישנה התניה שמקור הכספים איננו במכירת נכסים שבמכירתם היה חייב במס בישראל, גם כשהיה תושב חוץ. כמו כן ישנו סיוג לפטור ממס על הריבית בדרך של מניעת קבלת ריבית מראש לגבי תקופות עתידיות שמחוץ לתקופת הפטור. התניות אלו אינן קיימות בצו לגבי עולה חדש.

לעומת זאת, סיוג הפטור במידה והפיקדון שימש כבטוחה להלוואה שנתן התאגיד הבנקאי לחבר בני אדם שהנישום בעל שליטה בו המופיע בצו לגבי עולים חדשים, נשמט בצו לגבי תושב חוזר.

נציין כי הצו בעניינם של עולים חדשים החליף צו קודם, שתוקפו פג ביום 31.12.2002 (צו מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מריבית על פיקדון חופשי במטבע חוץ) התש"ל – 1970), אשר העניק פטור למשך 20 שנה, ומס בשיעור של 25% למשך עשר שנים נוספות, הן לגבי עולה חדש והן לגבי תושב חוזר. פיקדון של תושב חוזר, שחלו עליו הוראות הצו הישן, ימשיך לחול בעניינו פטור ממס עד תום שנת 2007, (חמש שנים ממועד ביטולו של הצו), או עשר שנים מן היום שהיה לתושב חוזר, כמוקדם שבהם.

סעיף 104 לפקודה מאפשר העברת נכס לחברה ב"פטור" ממס. הפטור מותנה בקיום תנאים מסוימים, בין השאר בהמשך החזקת הנכס המועבר בידי החברה וכן המשך ההחזקה במניות החברה אליה הועבר הנכס, לתקופה של שנתיים. הפרת תנאי הסעיף תאיין את הפטור בהעברת הנכס. בשנים קודמות מצינו כי תנאי זה נוצל לעיתים כתכנון מס, תוך הפרה יזומה של תנאי הסעיף, כך למשל במידה והועברו ניירות ערך סחירים שמכירתם לראשונה אינה פטורה ממס, במידה ושוויים עלה, הפרה יזומה של הוראות הסעיף הביאה למעשה למיסוי על הערך הנמוך בעת ההעברה, בעוד שמכירתם בעתיד לאחר מכן בשווי הגבוה – תהא פטורה ממס. האפשרות לנצל הפרה יזומה של הוראות הסעיף נחסמה בתיקון 123 מיום 1.1.2000 בסעיף 104ז' לפיו "תהא העברת הנכס אשר לא חויבה במס בעת ההעברה, חייבת במס כאמור בפסקה (1), או חייבת במס לפי שווי השוק של הנכס המועבר במועד ההפרה, לפי הגבוה…". נראה כי מועד אירוע המס לא שונה, והינו מועד ההעברה.

בשכך, כיום כאשר רווח ממניות סחירות היה פטור ממס לפני הרפורמה, ועתה חייב, ייתכן כי הפרה יזומה של הוראות הסעיף בידי מי שהעביר בעבר טרם הרפורמה, מניות סחירות שערכן עלה, לחברה בשליטתו לפי ההוראות סעיף 104 לפקודה, יאפשר קביעה כי התקיים אירוע מס ביום ההעברה אמנם לפי שווי המניות הגבוה, אך לפי דין המס שהיה שורר בעת ההעברה, כלומר פטור ממס!!

בשולי הדברים נעיר כי ייתכן ניתוח זה נכון יהיה אף לגבי חברה שהעבירה לאחר הרפורמה מניות של חברה בת שנרשמו על ידה למסחר בבורסה, לחברה בשליטתה, לפי הוראות הסעיף.

בימים אלו מתגבשת הצעת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה אשר כוללת גם הצעה לתיקון סעיף 75ב' לפקודה, הדן במיסוי חברה נשלטת זרה (חנ"ז).

מהות הסעיף הינה בקביעה כי הכנסותיה של חברה תושבת חוץ אשר נשלטת בשיעור של למעלה מ-50% בידי תושבי ישראל ואשר עיקר הכנסותיה הינן הכנסות פסיביות, עלולות להיות נשוא להטלת מיסוי בישראל, בכפוף לסייגים המנויים בסעיף, בגין דיבידנד רעיוני שמקורו בהכנסות אלו ואשר ייחשב כאילו חולק לבעלי המניות תושבי ישראל ששיעור אחזקתם בה עלה על 10%. כל זאת בהתאם לחלקו היחסי של בעל השליטה במישרין או בעקיפין בזכות לרווחים.

עיקרי הצעת החוק בהקשר לסעיף האמור:

1. חברה עסקית זרה המחזיקה בשרשרת חברות, שמרבית הכנסתה או רווחיה הכוללים מקורם בהכנסה פסיבית תיחשב לחברה נשלטת זרה. כיום, טרם אישור ההצעה, יכול שיוטל מס על דיבידנד רעיוני מחברת הבת של אותה חברה אך לא מוטל מס על הכנסות החברה העסקית עצמה.
2. מוצע למנוע קבלת זיכוי רעיוני, בגין המס המוטל על דיבידנד, המחולק מחברה אקטיבית ("מתחת" לחנ"ז) לחנ"ז המחזיקה בה. כתוצאה מהאמור יינתן לתושב ישראל בעל השליטה זיכוי ממס שנוכה במקור, עד רמת החנ"ז בלבד ("מעל" החנ"ז), ולא יינתן זיכוי ממס שנוכה במועד חלוקת דיבידנד לחנ"ז עצמה. נדגיש כי כיום ניתן, בתנאים מסוימים, לקבל זיכוי ממס זר שנוכה במועד חלוקת הדיבידנד ע"י כל אחת מהחברות בשרשרת החברות המוחזקת ע"י החנ"ז.
3. מוצע להגביל את גובה הזיכוי בגין המס הרעיוני שהיה משולם מחוץ לישראל אילו חולקו   הרווחים כדיבידנד, לתקרה של 10% מהכנסתו (באבחנה מהכנסתו החייבת?) של בעל השליטה, לפי סעיף זה.