סעיף 14(ב)(1) לפקודה מאפשר ליחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה ולתושב חוזר ותיק לבחור להיחשב כמי שאינו תושב ישראל במשך שנה מיום הגעתו לישראל.

 שנה זו מוגדרת בסעיף כ"שנת הסתגלות" ומטרתה – מתן אפשרות ליחיד לבחון את רצינות כוונתו להשתקע בישראל. משמעות שנת ההסתגלות היא כי יחיד זכאי כאמור, יכול שלא להיחשב כתושב ישראל לפי הדין הרגיל בכפוף להודעתו האמורה, בתקופה של 12 חודשים ממועד הגעתו לישראל ובלבד שבתום התקופה , במידה ויחליט להישאר, יחשב כתושב ישראל .

 מאחר ובשנת ההסתגלות נחשב היחיד לתושב חוץ לכל דבר ועניין, מתעוררת השאלה האם יחולו גם הטבות האמנה במקרה כאמור ובעיקר מתחדדת הסוגיה כאשר ההכנסה מופקת בתחומי מדינת ישראל.

 נזכיר כי הוראות האמנות מתקיימות בד"כ כאשר תושב מדינה אחת מפיק הכנסה במדינה האחרת.

 ונביא דוגמה: ג'ון עלה ממדינת אמנה לישראל בחודש יולי 2009 ובחר ב"שנת הסתגלות". לג'ון נצמחה הכנסה מתמלוגים בישראל במהלך שנת 2009. ג'ון מבקש ליהנות מהטבות האמנה ולזכות בשיעור מס מופחת הקבוע באמנה.

תיתכן טענה של רשות המיסים לפיה הוראות האמנה אינן חלות על ג'ון וזאת משום שבאותה שנה הוא ניתק את תושבותו מהמדינה הזרה והפך לתושב ישראל ומשכך – בהינתן כי מדובר במקור ישראלי וביחיד שאיננו נחשב (עפ"י דיני המדינה הזרה) כתושב אותה מדינה זרה – אין תחולה להוראות האמנה. המשמעות היא כי ג'ון ישלם מס בישראל בדרך של ניכוי במקור, בשיעור של 25% מההכנסות, בעוד שלצורך הדוגמא, הוראות האמנה בין ישראל לבין המדינה ממנה עלה ג'ון מגבילות שיעור זה ל- 5%.

 טענה אפשרית זו תאבד מכוחה במקרה שבו יוכח כי עפ"י הדין הפנימי באותה מדינה זרה נחשב היחיד לתושב לצורך מס – או אז, נחשב היחיד כתושב חוץ בעיני הדין הפנימי בישראל וכתושב המדינה הזרה – על פי דיניה ובמקרה כאמור יש תחולה להוראות האמנה.

 עפ"י הידוע לנו, הדין הפנימי בלא מעט מדינות ממשיך לראות יחיד כתושב המדינה גם לאחר עזיבתו, במקרים שונים לדוגמה – מי שנוכח במדינה 183 ימים לפחות (להזכירכם ג'ון יצא מאותה מדינה רק ביולי ולכן נוכח בה מעל 183 ימים). בבריטניה, בנוסף, קיים כלל לפיו מי שיצא ממנה אולם נוכח בשנה העוקבת מעל 90 ימים ואינו בטוח כי יעזוב את בריטניה לצמיתות (הרי הוא בחר בשנת הסתגלות משום שאינו בטוח בכוונותיו) – ימשיך להיחשב תושב בריטניה. ייתכנו זיקות אחרות בדין הפנימי כגוןביתקבע באותה מדינה, זיקות כלכליות, משפחתיות או אחרות שיגרמו לאותה מדינה לראות ביחיד כתושב שלה.

 לסיכום – ייתכנו מצבים שבהם היחיד עלה לישראל, בחר ב"שנת הסתגלות", הפיק הכנסה שמקורה בישראל ואף על פי כן – זכאי להטבות ולהקלות מכוח האמנה למניעת כפל מס. נדגיש כי ממילא, מי שבחר בשנת הסתגלות ולפיכך רואים בו תושב חוץ, זכאי להטבות שונות מכוח הפקודה, על אף שאינו תושב מדינת אמנה (כגון פטור מכוח סעיף 97(ב3) לפקודה).

להתייעצות בנושא זה ניתן לפנות לעו"ד ורו"ח חגי אלמקייס או לעו"ד ורו"ח גדי אלימי ממשרדנו.