תושבי ישראל רבים עושים שימוש בחברות אמריקניות מסוג LLC לצורך השקעות או פעילות עסקית בארה"ב. למרות היות ה- LLC חברה לכל דבר ועניין עפ"י דיני החברות בארה"ב, לצורך מס היא עשויה להיות שקופה לחלוטין (disregarded), כאשר אדם אחד מחזיק במלוא הזכויות בה, ושותפות כאשר יש בה יותר מבעל זכויות אחד.
היותה של ה- LLC בת-כלאיים (hybrid entity) מקימה סוגיות מס רבות בארץ ובעולם. בישראל, עמדת רשות המסים היא כי ה- LLC מהווה גוף משפטי נפרד מבעלי הזכויות בו (חוזר מ"ה 3/02) ואולם ניתן פתרון לבעיית הזיכוי ממס זר כתוצאה מהסיווג השונה של ה- LLC בשתי המדינות, באופן שבו תאפשר ישראל זיכוי בשל המס ששולם בחו"ל, בתנאי שהמחזיק ידווח על הכנסה ה- LLC בישראל באופן שוטף (חוזר מ"ה 5/04). בנוסף, קיים ספק לגבי זכאותה של חברה מסוג LLC ליהנות מהטבות האמנה למניעת מסי כפל בין ארה"ב לישראל.
על רקע זה, ראינו לנכון לסקור בפניכם את פסיקתו הטריה של ביהמ"ש הגבוה לערעורים לעניינים פיסקאליים של גרמניה בנושא סיווג ומיסוי LLC. המדובר בהכנסותיהם של יחידים תושבי גרמניה שנובעות מהחזקותיהם בזכויות בחברה אמריקאית מסוג LLC אשר מסווגת לצורך מס בארה"ב כשותפות.
ביהמ"ש פסק כי אין לשלול על הסף את שקיפות ה- LLC לצורך מס בגרמניה, אלא יש להחיל גישה מהותית, על פי נסיבות המקרה כדי לקבוע האם יש לראות בה חברה או שותפות לצורך מס בגרמניה. בין הקריטריונים הנבחנים (נקבעו ע"י רשות המסים הגרמנית ב- 2004): האם הגוף המנהל נבדל מבעלי הזכויות ומהות הערבות המוגבלת של בעלי הזכויות.
ביהמ"ש נדרש גם לשאלת זכאותה של ה- LLC להטבות אמנה. נקבע, כי ה- LLC אינה זכאית להטבות האמנה, בשל העובדה שאינה משלמת מס בארה"ב על הכנסותיה (שהרי הן מיוחסות לבעלי הזכויות) ולכן אינה בגדר "תושב מדינה מתקשרת" כהגדרת האמנה ארה"ב – גרמניה. נוסח זהה קיים באמנה בין ישראל לארה"ב. בהקשר זה יצוין כי קביעה זו נאמרה באמרת אגב והיא אינה עולה בקנה אחד עם עמדתה המסויגת והליברלית יותר של רשות המס הגרמנית.
במקרה אחר, דן בימ"ש הפיסקאלי הפדראלי בגרמניה בזכאות חברה אמריקאית מסוג S-corp וגופים שקופים אחרים, להטבות האמנה. בימ"ש מצא כי "שקיפות לצורכי מס" של S-corp בארה"ב אינה מונעת סיווג הגוף השקוף כ"תושב" ומכאן, את זכאותו ליהנות מהטבות אמנת המס בין ארה"ב לגרמניה שכן, התושבות – ועמה הזכאות להטבות אמנה נקבעים על פי דיני גרמניה, המדינה המקנה את ההטבות. בימ"ש הפדראלי אף תמך מסקנתו, בנוסח הסעיף באמנה ובדברי ההסבר לה, ואף הפנה להוראות אמנת וינה -Vienna Convention on the Law of Treaties , לפיה אין לפרש אמנה באופן שיביא לחריגה של ממש ממטרותיה או לתוצאה שהיא באופן מובהק לא הגיונית.
לדעתנו, יש לאמץ עמדה ליבראלית בנושא גם בישראל, וזאת, בין השאר, בשל תכלית האמנה, הפסיקה הזרה שנסקרה לעיל (אף שאינה מחייבת בישראל) וההתייחסות לגופים "שקופים" באמנות החדשות שישראל צד להן (כדוגמת דנמרק ובריטניה – מבזק מספר 301 מיום 14.05.09).
לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד עופר רחמני או לעו"ד ורו"ח גדי אלימי, ממשרדנו.
