במבזק מס 178 דנו בסעיף 85א' לפקודה אשר נכנס לתוקף בעקבות אישורן של תקנות מס הכנסה (קביעת תנאי שוק), התשס"ז – 2006 (להלן: "התקנות") ביום 30.10.2006. הסעיף קובע כי יש לדווח לפקיד השומה על עסקה בין-לאומית שמתקיימים בה יחסים מיוחדים, ולחייבה במס לפי תנאי השוק שלה. במבזק מס 179 עסקנו בסוגיות העולות מן התקנות, כגון מהי "עסקה בין-לאומית" ומהן הדרכים למדידת שווי השוק של עסקה כזו. במבזק מס 180 דנו בדרכים לקביעת תנאי השוק והסנקציות העומדות לפקיד השומה כנגד נישום שלא עמד בדרישות החוק. בהמשך לאמור, מצאנו לנכון להציג סוגיות נוספות באשר לתחולתן של התקנות במקרים מסוימים:

• הגדרת "יחסים מיוחדים"

מבחינה מדוקדקת בהוראות סעיף 85א' לפקודה עולה כי יש להבחין בין 3 סוגים של "יחסים מיוחדים":

• יחסים מכוח קרבה משפחתית בהתאם לסעיף 76(ד): בן-זוג, אח, אחות, הורה, הורי הורה, צאצא וצאצאי בן-הזוג, ובן-זוגו של כל אחד מאלה (הסעיף קובע מכיל בהגדרת "קרוב" גם אדם ובא כוחו וכן שותפים בשותפות).
• יחסים מכוח שליטה: שליטה (החזקה, במישרין או בעקיפין, ב-50% או יותר באחד מאמצעי השליטה) של צד אחד לעסקה במשנהו, או שליטה של אדם אחד בצדדים לעסקה, במישרין או בעקיפין, לבד או יחד עם אחר.
• יחסים מיוחדים אחרים: הגדרת "יחסים מיוחדים" בסעיף 85א(ב) פותחת במילה "לרבות". משמע, יחסים מיוחדים מתקיימים לא רק בשל יחסי קרבה משפחתית או שליטה, אלא גם כאשר קיימים יחסים אחרים שעשויים להשפיע על מחיר העסקה, כדוגמת עסקה עם לקוח\ספק מרכזי.
• עסקה בין-לאומית בתנאי שוק

סעיף 85א(א) לפקודה קובע: "בעסקה בין-לאומית שבה מתקיימים בין הצדדים לעסקה יחסים מיוחדים …, באופן שהופקו ממנה פחות רווחים מאשר היו מופקים בנסיבות העניין…". במקרה בו חברה העוסקת בהענקת הלוואות למימון פעילות, נותנת הלוואה בתנאים זהים לאלה שמעניקה ללקוחותיה האחרים, לחברה אחרת בקבוצה.

 עסקה כזו לדעתנו לא תענה להגדרת "עסקה בין לאומית בין צדדים קשורים", על אף היחסים המיוחדים שבין שתי החברות, ולכן לא יחולו התקנות. זאת כיוון שהדרישה כי העסקה תהיה ב"תנאי שוק" מתקיימת. על פי פרשנות כאמור, הנישום לא יידרש כלל לעריכת עבודת חקר בתוך 60 יום על פי דרישת פקיד השומה.

• האם חברה תושבת הרשות הפלסטינית עומדת בהגדרת "חברה תושבת חוץ"? שאלה זו מתבקשת נוכח הדרישה לקבוע כי עסקה בין-לאומית בין צדדים קשורים מתבצעת בתנאי שוק.

לגבי תושב האזור שאינו אזרח ישראלי המפיק את הכנסתו בשטח מדינת ישראל, הרי שקם לו מוסד קבע בישראל ועל כן הוא חייב בה במס בישראל. לגבי אותו תושב האזור המפיק את הכנסתו שלא בשטח מדינת ישראל (בשטחי הרשות הפלסטינית או במדינה זרה), הרי שמדובר בתושב חוץ, ובמידה והוא עונה להגדרת "צד קשור", יחולו התקנות לגבי עסקה עימו.

חיזוק נוסף לעמדתנו נמצא בדמות פסיקתה של כבוד השופטת שולמית וסרקרוג בפס"ד חטיב סאלח מחמד, עמ"ה 373/02 מיום 5.4.2005, שם נקבע כי ההסדר בין מדינת ישראל לרשות הפלסטינית אינה שונה מן העקרונות החלים בתחום המיסוי הבינלאומי (בהקשר של זיכויים ממס המשולם במדינה זרה).

המחלקה למיסוי בינלאומי במשרדנו ערוכה לסייע לכם לפני כל פניה לרשויות המס בישראל לגבי עריכת עבודת חקר כנדרש על פי התקנות או בפניה לפקיד השומה בדבר אישור עסקה בין-לאומית כעסקה אשר נערכה בהתאם לתנאי השוק. לפרטים נוספים והבהרות ניתן לפנות לחגי אלמקייס, רו"ח (משפטן) או גדי אלימי, רו"ח (משפטן) ממשרדנו.