במבזק מס מספר 178 מיום 02.11.2006 דנו בסעיף 85א' לפקודה אשר נכנס לתוקף בעקבות אישורן של תקנות מס הכנסה (קביעת תנאי שוק), התשס"ז – 2006 (להלן: "התקנות") ביום 30.10.2006. הסעיף קובע כי יש לדווח לפקיד השומה על עסקה בין-לאומית שמתקיימים בה יחסים מיוחדים, ולחייבה במס לפי תנאי השוק שלה. במבזק מס מספר 179 מיום 09.11.2006 עסקנו בסוגיות העולות מן התקנות, כגון מהי "עסקה בין-לאומית" ומהן הדרכים למדידת שווי השוק של עסקה כזו. במבזק זה נסקור את הדרכים לקביעת תנאי השוק.
- הדרכים לקביעת תנאי השוק
על מנת שניתן יהיה לקבוע האם עסקה בין לאומית נעשתה בתנאי שוק, יש לערוך חקר תנאי שוק כך שהעסקה הבין-לאומית תושווה לעסקאות דומות של הצד הנבדק לפי אחת מן השיטות להלן:
- שיטת השוואת המחיר – השוואת המחיר שנקבע בעסקה הבין-לאומית למחיר בעסקה דומה.
- לא ניתן לקבוע את שווי השוק לפי שיטת השוואת המחיר, יש לקבוע המחיר לפי אחת מהשיטות המתאימה ביותר לפי נסיבות העניין:
- השוואת שיעור הרווחיות בין עסקה בין-לאומית לעסקה דומה.
- השוואת שיעור הרווח/הפסד הנהוג בין עסקה בין לאומית לעסקה דומה לפי שקלול תרומתו של כל צד לעסקה ובהתחשב במידת החשיפה שלו לזכויות או לסיכונים לגבי הנכסים הקשורים לעסקה.
- במקרים בהם לא ניתן לקבוע את תנאי השוק על פי אחת מן השיטות לעיל, יש להשתמש בשיטה אחרת המתאימה ביותר.
עסקה שלא חרגה מתוצאות קביעת תנאי השוק, יראוה כעסקה בתנאי שוק. תוצאה שאינה חריגה היא תוצאה שהתקבלה בטווח התוצאות שבין הערכים המצויים בין המאון ה- 25 לבין המאון ה- 75 בטווח שבין הערך הנמוך ביותר לערך הגבוה ביותר, כפי שהתקבלו בהשוואה לעסקאות דומות (הטווח הבין-רבעוני).
מקרה בו לא ניתן לראות עסקה בתנאי שוק כאמור, ידווח מחיר העסקה לפי הערך המצוי במאון ה- 50 בטווח שבין הערך הנמוך ביותר לערך הגבוה ביותר, כפי שהתקבלו בהשוואה לעסקאות דומות.
מכאן, החשיבות שבביצוע עבודת חקר מהימנה ומקצועית אשר תביא לתוצאה דלת מס ועדיין תמצב את מחיר העסקה בתוך הטווח הבין רבעוני .
קיימת אפשרות לפנות לפקיד השומה מראש בבקשה לקבלת אישור מוקדם מפקיד השומה בגין עסקה
מסוימת או סדרת עסקאות דומות (advance pricing agreement-APA) שנעשו בתנאי שוק. הפנייה לפקיד השומה אינה כרוכה בתשלום מצד הנישום.
סעיף 85א' קובע כי פקיד השומה יקבל תוך 60 יום עבודת חקר לגבי תנאי השוק של עסקה בין-לאומית מיום שדרש אותה. עבודת החקר תכלול, בין השאר, את הפרטים הבאים:
- פרטים מלאים על הנישום ועל הצדדים הקשורים הרלוונטיים לעסקה הנבחנת.
- תיעוד מלא של העסקאות הבין חברתיות.
- סקירה של תחום הסביבה הכלכלית בה הנישום פועל.
- פירוט לגבי הסיבות לבחירת שיטת ההשוואה ומאפייני ההשוואה.
ראוי להדגיש כי תקנות אלו חלות לגבי כל חברה ועל כל עסקיה ללא קשר לגודלה, פעילותה, טיבה וכו', באם העסקה נעשתה לאחר כניסת התקנות לתוקף (כאמור, 30.10.2006). למרות זאת, עסקה בין-לאומית חד פעמית, שאושרה ככזאת ע"י פקיד השומה, תדווח כאילו נקבע המחיר בין צדדים שלא קיימים ביניהם יחסים מיוחדים.
עוד יושם לב, כי התקנות קובעות שעבודת חקר אשר נערכה טרם פרסום התקנות ובהתאם לקווי הנחיה מקובלים שפרסם ארגון ה- OECD או מדינות חברות בו, יראו בה ככזו שנערכה לפי התקנות, וזאת לתקופה של שנתיים מיום פרסומן.
בהקשר לכך ברצוננו להפנות את תשומת ליבכם לסוגיה אשר תומחש בדוגמא הבאה: חברה ישראלית לה חברה בת תושבת ארה"ב בבעלות מלאה אשר הכינה עבודת חקר לצורכי מס בארה"ב ואף קיבלה בגינה אישור מוקדם מצד רשות המיסים האמריקאית (IRS). נשאלת השאלה, האם על החברה הישראלית לערוך עבודת חקר נוספת על זו שנערכה לצורכי מס בארה"ב?
נדמה כי התשובה לכך חיובית משתי סיבות לפחות: האחת היא ההבדלים (אם כי מועטים) בין ההנחיות במדינות השונות לבין אלו בישראל, האחרת הינה שמטבע הדברים, קיימים אינטרסים נוגדים לרשות המס בישראל ולרשות המס הזרה (כל אחד מבקשת להותיר רווח מרבי בתחומה), כך שלא ראוי שרשות המס הישראלית תהא כבולה בהחלטותיהן של רשויות מס זרות.
עם זאת, לדעתנו, יש מקום למנוע עלויות והליכי סרק מהנישום, במיוחד כאשר מדובר בצד קשור שהוא תושב מדינה עימה חתומה ישראל על אמנה למניעת מסי כפל. לפיכך, בבואו להתקין את התקנות, צריך היה המחוקק להבחין בין עסקה בין לאומית אשר נעשתה עם מדינה גומלת ובין עסקה בין לאומית אשר נעשתה במדינה שאינה גומלת. עבודת חקר שנעשתה לגבי עסקה בין-לאומית עם מדינה גומלת ראוי היה לקבוע כי ניתן להסתמך על עבודת חקר (באם קיימת) בעניין מחירי העברה שנעשתה עבור רשויות המס באותה המדינה הגומלת.
המחלקה למיסוי בינלאומי במשרדנו ערוכה לסייע לכם לפני כל פניה לרשויות המס בישראל לגבי עריכת עבודת חקר כנדרש על פי התקנות או בפניה לפקיד השומה בדבר אישור עסקה בין-לאומית כעסקה אשר נערכה בהתאם לתנאי השוק.
לפרטים נוספים והבהרות בעניין זה ניתן לפנות לחגי אלמקייס, רו"ח (משפטן) או גדי אלימי, רו"ח (משפטן) ממשרדנו.
