ניתנה ע"י רשות המסים החלטת מיסוי בהסכם (החלטת מיסוי 1091/22), העוסקת בסוגיית חבות המס בגין פיצוי שהתקבל מגריטת ספינת מכמורת.
רקע

"נוהל תמיכה לגריטת ספינות מכמורת 2019"
(להלן: הנוהל) – מטרת נוהל תמיכה זה הנה לעודד את בעליהן של ספינות מכמורת, להוציא את כלי השיט שלהם משימוש כספינת מכמורת בישראל באופן בלתי הפיך, ולתרום בכך לצמצום ספינות ולהפחתת מאמץ הדיג הכולל בים התיכון, מהלך שיוביל לשמירת והתחדשות משאב הדגה בים.

במסגרת עידוד זה נקבע מנגנון תמיכה עם חלופות בשני מסלולים, כדלקמן:

1. חישוב על בסיס רווח תפעולי- ממוצע בין השנים 2018-2016.

2. חישוב על בסיס פוטנציאל דיג- על פי תעודת הרישום של הספינה.

לסיכום, לכל בעל הספינה העוסק בדיג ויפעל כאמור לעיל יינתן פיצוי כספי, שמבוסס על אומדן אובדן ההכנסות הצפוי.

לעניין החלטת המיסוי
יחיד בעל ספינת דיג ורישיון דיג הגיש בקשה לתמיכה בהתאם לנוהל ביחס לדייג ע"י הספינה בלבד, ואושרה לכך תמיכה בהתאם למסלול ב'- לפי פוטנציאל דיג.  לאחר קבלת כספי התמיכה, הספינה בבעלות היחיד עדיין ממשיכה ותמשיך לשמש אותו לדיג חכות. אגב, רישיון היחיד לדיג מכמורת נותר בעינו לאחר קבלת התמיכה.  כמו כן, בוחן היחיד רכישת ספינה חדשה, והעברת רישיון דיג החכות מהספינה הישנה לספינה החדשה.

לאור האמור לעיל מבקש היחיד מרשות המיסים לאשר שלושה דברים:

1. גריטת מכלולי דיג מכמורת של הספינה עפ"י הנוהל תחשב כאירוע הוני אגב מכירת מוניטין,החייב במס בהתאם לסעיף 91(ב1)(1) לפקודת מס הכנסה.
2. במידה ותירכש ספינה חדשה – דחיית רווח ההון, כולו או חלקו, מקבלת התמיכה, והפחתתו מעלות הספינה החדשה בהתאם להוראות סעיף 96  לפקודה.
3. פריסת רווח ההון מתמורת הגריטה בהתאם להוראות סעיף 91(ה) לפקודה.

רשות המסים אישרה כי הארוע האמור אכן הינו אירוע רווח ההון (אך לא מוניטין) ואת פריסתו. אולם, לא התירה שחלוף לאור העובדה כי רישיון דיג מכמורת של הספינה אינו מהווה נכס בר פחת ועל כן לא יחולו הוראות סעיף 96 לפקודה.

להלן כמה וכמה הארות לעמדתנו:

1. סיווג כהוני – סיווג פיצוי שנמדד לפי אבדן צפי הכנסות כהוני ולא כפירותי, אינו מובן מאליו, ואף רשות המסים טענה בפסקי דין לא מועטים כי זו עמדתה ואף התקבלה בבית המשפט, למשל פס"ד צ.מ.ל (מבזק מס 728) בו נקבע כי כאשר מתקבל פיצוי בגין אובדן הסכם הפצה, יש לבחון עד כמה ההסכם מהותי לעסק, ומשפיע על מחזור הכנסות החברה, ובצ.מ.ל נקבע כי מדובר בהסכם שאינו מהותי ומשכך סווג הפיצוי כפירותי ולא כהוני.  ובנוסף, הלכת חיים ניסים (מבזק מס 386) בה התקבל ערעור פקיד השומה ונקבע כי יראו מענקי הפרטה לעובדים כהכנסת עבודה ולא כפיצוי הוני. לפיכך, יש בהחלטת מיסוי זו חיזוק לעמדה שאיבוד חלק ממקור העסק מהווה אירוע הוני החייב במס הוני על כל ההשלכות של כך.

2. שחלוף נכסים – מהות סעיף 96 לפקודה הינה לאפשר לנישום לדחות רווח הון שנצמח לו ממכירת נכס כאשר נרכש תחתיו נכס חדש (התכלית- למנוע את אפקט הנעילה של הנישום עם הנכס).  כלומר תשלום המס רק עקב אירוע מימוש נכס, כאשר הלכה למעשה מכירת הנכס הינה לשם רכישת נכס חדש – מצדיקה גישה של דחיית רווח הון, עד למימוש סופי, קרי מכירת נכס אשר לצידו לא תהיה רכישה של נכס חדש.

גישת שחלוף ודחיית רווח הון, נהוגה במשטרי מס נוספים בעולם, לאור העובדה שקיים בה הגיון רב, כאשר המיסוי מבוסס על התעשרות ומיסוי הכנסות נצמחות, וניתן להקביל זאת לדרישת הוצאה אשר שימשה בייצור הכנסה.

יחד עם זאת קיימת דרישה בסעיף 96 לפקודה כי יהיה מדובר בנכס בר פחת.  לא ברור מדוע קיימת דרישה כזו. בהחלטת המיסוי המתוארת לעיל ברור כי רשיון הדיג שיועבר לספינה החדשה נועד לשם המשך קיום העסק ואף להתאימה ביתר שאת לדיג חכות, ועל מנת לעודד המשך קיום העסק עם ציוד חדיש שיחזיק מעמד לאורך שנים, סוגיית השחלוף ודחיית ארוע רווח ההון – מתבקשת.

כמו כן, מהו נכס בר פחת?

רשות המיסים והפסיקה אפשרו גישה כלכלית וגם במקרים בהם לא נקבעו שיעורי פחת מפורשים עבור נכסים בלתי מוחשיים, למשל פסקי דין (היכלי יופי לכלה (עמ"ה 102/99), פז גז (עמ"ה 23/95), יעקב יעקבי ובניו (עמ"ה 1207/00), נקבע כי ניתן להפחית את הנכס מכיוון שהפחת המיסויי צריך לשקף את הפחת האמיתי של הנכס.

חרף האמור הרשות מקשיחה עמדות:
בפס"ד יינות ביתן (מבזק מס 874 ) שלל בית המשפט "זכות למענק ספקים" כנכס בר פחת.
בעבר פורסמה  עמדה חייבת בדיווח מספר 3/2016–
לפיה במקום בו לא נקבע שיעור פחת בדין בשל אותו נכס, לא יותר ניכוי בעד פחת בגין הנכס.  יחד עם זאת נכתב מפורשות כי –  למען הסר ספק, קביעת סיווג הנכס לצורך הפחתתו תהא בהתאם למבחן השכל הישר והסביר.

כלומר רשות המיסים עדיין מאפשרת פעולה בהתאם לדפוסים כלכליים הגיוניים.

לפיכך, ועפ"י השכל הישר אפשר בהחלט לטעון כי החזקת ספינת דייג ללא רישיון דיג – אין לה שום היתכנות עסקית חוקית. ולכן רישיון הדיג מהווה חלק אינטגרלי מהספינה שהיא מחוללת את ההכנסה (בעיקר לאור העובדה שרווח הון נוצר ביחס לרישיון לספינה בלבד כפי שצויין בהחלטת המיסוי), ובמידה והספינה הינה נכס בר פחת הרי שגם הרישיון יחשב לנכס כאמור.   

לסיכום 

במקרים דומים, ולשם הבנה וניתוח האם נכון וניתן לסווג פיצוי כהוני או כפירותי, מהן השלכות מע"מ על הפיצוי,  האם ניתן לטעון כי נכסים הינם ברי פחת ומהי הזכאות לתחולת סעיף 96 לפקודה – מומלץ לפנות למשרדנו לו ניסיון רב בנושאים הללו.

למידע נוסף ניתן לפנות לרו"ח (משפטנית) ענבל שני, ממשרדנו.