ביום 26.1.2022 התקבל פס"ד של ביהמ"ש המחוזי ת"א-יפו (ע"מ 20822+20854-09-20) בשאלת תקינותן של חשבוניות מס שקיבלו שתי החברות המערערות (להלן- ב.ג. הנדסה ו- מאיר בריזדה ובניו או החברות, לפי העניין), והאם ניתן לנכות מס תשומות על בסיסן?
רקע
המערערות הינן חברות קבלניות שעוסקות במתן שרותי בנייה אשר בבעלותו וניהולו של בעל מניות יחיד. החברות ניכו מס תשומות במהלך השנים 2015 – 2018 על בסיס כ- 40 חשבוניות מס שהנפיקו להן חברות שונות שסיפקו להן שירותים כקבלני משנה (לרבות הספקת פועלי בנייה ובעלי מקצוע לפרויקטים בבנייה).
מנהל מע"מ הוציא לחברות שומת מס תשומות לאחר שהתברר לו כי חלק מהחשבוניות הנ"ל נחשבו בהליכים אחרים כחשבוניות פיקטיביות. למשל, לגבי חלק מהחשבוניות הנ"ל נקבע בהכרעת דין חלוטה בתיק פלילי (ת"פ) כי מדובר בחשבוניות פיקטיביות. כמו-כן, חלק אחר מהחשבוניות הנ"ל הוזכרו כחשבוניות פיקטיביות בכתב אישום שהוגש בגדרי תיק פשעים חמורים (תפ"ח). חשוב לציין שבשני המקרים החברות לא היו כלל בעלות דין בהליכים הפלילים הנ"ל. כמו-כן, השומות הנ"ל כללו אי התרת ניכוי מס תשומות גם לגבי חשבוניות נוספות (שלא נחזו לחשבוניות פיקטיביות) שהוצאו ע"י אותן חברות, למשל כי אינן מפורטות דיין או שנטען כי לא ניתנו שירותים בעטיין.
ביהמ"ש מפנה לסעיף 38 לחוק מע"מ הקובע כי ע"מ לנכות מס תשומות הכלול בחשבונית, על החשבונית לשקף עסקה אמיתית בין הצדדים הנכונים לעסקה ויש להוציאה כדין. דהיינו, תונפק ע"י מי שזכאי להוציאה, הפרטים בה יהיו נכונים לעניין טיב ואופי השרות, פירוט הסכומים וזהות הצדדים לעסקה. זהו המבחן האובייקטיבי עפ"י הוראות חוק מע"מ.
כמו-כן, נקבע בפסיקה חריג – כי אף אם החשבונית אינה משקפת את הצדדים הנכונים לעסקה או אף אם הוצאה בידי מי שאינו רשאי להוציאה, הרי שהעוסק רשאי עדיין לנכות את מס התשומות הכלול בה "אם החשבונית משקפת עסקה אמיתית ואם העוסק נקט בכל האמצעים הסבירים על מנת לוודא כי החשבונית הוצאה כדין על ידי מי שזכאי לכך". זהו "החריג הסובייקטיבי" שנקבע בפרשת מ.א.ל.ר.ז (ע"א 4069/03). אגב, נטל ההוכחה הן לעניין המבחן האובייקטיבי והן לעניין החריג הסובייקטיבי הינו על כתפי הנישום (ע"א 6364/12 סימקו החזקות).
ביהמ"ש בוחן את הנסיבות של כל חשבונית וחשבונית ומגיע למסקנה שחלק מהחשבוניות יצאו שלא כדין (כי הוכח שלא שיקפו את השרות הנכון שסופק למעשה לפרויקטים אחרים) וכן לא מתקיים החריג הסובייקטיבי (כי מטבע הדברים החברות היו אמורות לדעת בזמן אמת כי החשבוניות משקפות שרות לא נכון).
עם זאת, ביהמ"ש מגיע למסקנה אחרת, לגבי חלק אחר של החשבוניות. במקרה זה ביהמ"ש מציין כי מסקנתו הפוכה למקרה הראשון ולא משום חוזקת הראיות של החברות, אלא דווקא מפאת חולשת הראיות שמביא מנהל מע"מ. האחרון מודה בפני ביהמ"ש כי השומה, ביחס לחלק זה של החשבוניות, הוצאה אך ורק ע"ב כתב האישום שכלל לא התייחס לחברות (אשר החשבוניות, נשוא פס"ד זה, נזכרו בנספחיו), הכרעת הדין והודעותיהם של בעל המניות בחברה ובנו – שלא היו כאמור בעלי הדין באותו תיק פלילי. מנהל מע"מ לא בחן וחקר בעצמו את חומר הראיות (שהיווה בסיס לכתב האישום ולהכרעת הדין), והסתמך למעשה על מסקנתם של גורמים אחרים שהתקבלה ביחס לבעלי דין אחרים.
ביהמ"ש קובע כי כתב אישום אומנם יכול להוות ראיה מנהלית, וככזה מנהל מע"מ יכול להסתמך עליו בהוצאת השומה ולהיבנות מהודאת הנישום המצויה בו. אולם, אם השומה מתבססת על מסקנות אליהן הגיע גורם אחר ביחס לבעלי דין אחרים, ומבלי שבדק וחקר חומר הראיות הקונקרטי כלפי הנישום והפעיל שיקול דעת עצמאי – הרי שהנטל שנופל על כתפי הנישום להפריך את טענות מע"מ אינו נטל כבד כלל, וקל וחומר ביחס לחשבוניות שכלל לא צוינו בכתב האישום ו/או הכרעת הדין.
ביהמ"ש אף קובע, כי החשבוניות הנ"ל הוצאו כדין גם אם לא ניתן למצוא להן ביסוס מלא בהסכמים החוזיים בין הצדדים (שהיו די דלים, במקרה דנן), ובלבד שהחשבוניות שיקפו עסקה אמיתית (עובדתית, "הפרויקט ברח'…עומד על תילו") ונכונה בין הצדדים הנכונים לעסקה תמורת הסכום שצוין בהן.
בהמשך למבזקנו הקודם (מס' 909) נציג במבזק זה, את מסלול דחיית המס, שהוצע על ידי הוועדה לרפורמה במיסוי בינלאומי ("הוועדה").
בטרם נפרט את מסלולי דחיית המס, נציין שהוועדה המליצה שחישוב המס הליניארי (חלק רווח ההון הכפוף למס בישראל) יחול לגבי נכסים שיימכרו לאחר תום השנה הרביעית מהמועד שבו חדל הנישום להיות תושב ישראל. אחרת, במכירה מוקדמת, כל רווח ההון יהיה כפוף למס בישראל. יחד עם זאת, ככל שהנישום ימציא אישור כי הוא תושב מדינה גומלת החל ממועד הניתוק ועד למועד המכירה (שקדמה ל- 4 שנים), יחול החישוב הליניארי.
כמו כן, המליצה הוועדה לקבוע, כי סעיף 97(ב3) לפקודה לא יחול על נכסים שחל עליהם סעיף 100א לפקודה. כך למשל, לא יחול חישוב מס ליניארי במכירת מניות בחברה ישראלית לא נסחרת, בין שהנישום עזב למדינת אמנה ובין שעזב למדינה שאינה מדינת אמנה (כפי שעולה מדו"ח הוועדה, לגישת רשות המסים מדובר בתיקון מבהיר!!! נבהיר שלדעתנו מדובר בתיקון שמבהיר לכל היותר את עמדת רשות המסים ולא את הוראות הפקודה). להבנתנו, בכל זאת יחול חישוב ליניארי ככל שהוראות אמנת המס מעניקות פטור על מכירת מניות בנסיבות כאמור.
סך שווי נכסים הכפוף למס יציאה הינו מתחת
ל- 3 מיליון ₪:
יחולו הוראות סעיף 100א(ב) לפקודה כנוסחו כיום – דחיית מועד תשלום המס למועד מכירת הנכס בפועל, וחישוב חלק רווח ההון הכפוף למס בישראל באופן ליניארי.
יחולו על הנישום חובות הדיווח הבאות:
הגשת דיווח לגבי רווח הון רעיוני הנובע ממכירת הנכסים הכפופים למס יציאה בתוך 90 יום ממועד ניתוק התושבות.
הגשת הצהרת הון על מצבת הנכסים וההתחייבויות הכפופים למס יציאה, במועד ניתוק התושבות שלו.
הגשת דיווח שנתי על מצבת הנכסים הכפופים למס יציאה עד למועד תשלום המס בגינם. במסגרת הדיווח האמור, נישום שהינו בעל מניות מהותי בחבר בני אדם תושב חוץ יידרש להצהיר על חלוקות דיבידנד ממנו (ומה יהא דינם, אם חולקו ?) ועל שינוי במצבת הנכסים שדווחו במועד ניתוק התושבות.
כמו כן, גם לגבי מסלול זה, מציינת הוועדה שתושב ישראל השוהה 183 ימים או יותר מחוץ לישראל, ונוקט בעמדה לפיה הוא טרם ניתק את תושבותו הישראלית, יידרש להגיש הצהרה לגבי נכסיו הכפופים למס יציאה. ללא הצהרה כאמור, הנישום לא יוכל לטעון בעתיד שיש לסווגו בדיעבד כתושב חוץ לגבי שנה זו.
סך שווי נכסים הכפוף למס יציאה הינו 3 מיליון ₪ או יותר, המיסוי יחול בהתאם לסוג הנכס:
1. ני"ע סחירים:
לא תינתן דחיית מס, אלא יראו את ני"ע הסחירים כנמכרים במועד הניתוק בתמורה לשווי השוק שלהם.
הטלת חובת דיווח ותשלום המס לגבי רווח הון רעיוני הנובע ממכירת ני"ע סחירים הכפופים למס יציאה, בתוך 90 יום ממועד ניתוק התושבות.
הענקת סמכות לפקיד השומה לבחון את דיווח הנישום ולדרוש ממנו להפקיד ערבות או לשעבד את ני"ע בידי נאמן ישראלי לצורך הבטחת תשלום מס היציאה המלא (לאור חובת התשלום בתוך 90 יום והעדר ספק לגבי שווי הנכסים בשל היותם ני"ע סחירים, קשה להבין באילו נסיבות תופעל סמכות זו).
2. מקרקעין בחו"ל:
יחולו הכללים החלים כאשר שווי הנכסים הכפופים למס יציאה נמוך מ- 3 מיליון ₪ לרבות חובות הדיווח (ראו סעיף א' לעיל), למעט הפקדת ערבות או שיעבוד אצל נאמן ישראלי, שיחולו רק ככל שחבות המס האפקטיבית המחושבת ממכירה רעיונית של הנישום של כלל נכסי המקרקעין מחוץ לישראל (לאחר זיכוי מסי חוץ) עולה על 1.5 מיליון ₪.
לתשומת ליבכם שחבות המס האפקטיבית במס יציאה רעיוני מחושבת בהתאם לשווי השוק הידוע במועד ניתוק התושבות של המקרקעין, והיא עשויה להיות גבוהה או נמוכה בפועל, בהתאם לסכום שבו יימכרו הנכסים בעתיד ובהתאם לשיעורי המס שיחולו בחו"ל במועד המכירה, על כן עולה הקושיה האם חובת הפקדת ערבות או הטלת שיעבוד יבחנו מדי שנה או רק במועד ניתוק התושבות?
3. נכסים אחרים (כדוגמת מניות בחברות פרטיות ונכסים מוחשיים אחרים):
יחולו הכללים החלים כאשר שווי הנכסים הכפוף למס יציאה נמוך מ- 3 מיליון ₪, לרבות חובות הדיווח (ראו סעיף א' לעיל).
לגבי נכסים אחרים יידרש הנישום להפקיד ערבות או לשעבדם לצורך הבטחת תשלום מס היציאה.
במבזק מס' 908 תארנו את שלושת התיקונים הראשונים, המוצעים בתזכיר חוק לתיקון חוק מיסוי מקרקעין.
במבזק זה נסקור שני תיקונים נוספים המוצעים בו. שני התיקונים המוצעים האחרונים, יפורטו בע"ה, במבזק הבא:
הכללת שבח מקרקעין מדירת מגורים במס יסף
על פי הוראות סעיף 121ב לפקודה חל "מס יסף" בשיעור 3% על הכנסה חייבת שמעל כ- 650 אלף ₪ לשנה. הכנסה חייבת לעניין זה לרבות שבח ממכירת דירת מגורים "רק אם שווי מכירתה עולה על 4.75 מיליון ₪, והמכירה אינה פטורה ממס לפי כל דין".
מוצע לשנות את תחולת מס היסף בעניין שבח מדירת מגורים, ולהכליל כל שבח ממכירת דירת מגורים, ובלבד שאינו פטור ממס שבח.
כלומר גם שבח ראלי, ממכירת דירת מגורים ששוויה נניח 1 מיליון ₪, ככל שהשבח אינו פטור ממס (כגון שאינה דירת מגורים יחידה), יתווסף להכנסה החייבת לעניין הטלת מס יסף.
למען הסר ספק, לדעתנו – גם לשונית וגם תכליתית, לא ייכלל בהכנסה החייבת לעניין מס יסף, גם בשבח ראלי ממכירת דירת מגורים שאינה יחידה, חלק השבח עליו חל הפטור הליניארי. על פניו גם ללא כל מגבלת תקרת סכום.
תחולת השינוי המוצע – מיידית.
תושב חוץ – ביטול פטורים משכ"ד למגורים, במכר דירה יחידה, ושאינה יחידה (הפטור הליניארי)
בדברי ההסבר לתזכיר מופיע כי בבעלות תושבי חוץ (לא כולל ישראלים בעלי ת.ז שאינם כבר תושבי ישראל), 83 אלף דירות מגורים, כמחציתן בתל אביב ובירושלים.
לאור חוסר היצע הדירות בישראל, והמחירים הגבוהים, מוצע לשלול מתושבי החוץ את הקלות המיסוי הקיימות לתושבי ישראל במקרים זהים, כלהלן:
שכ"ד למגורים בישראל – פטור ממס עד תקרה של כ- 5000 ₪ לחודש.
מוצע כי הפטור לא יחול יותר לגבי תושב חוץ, והלה יוכל לבחור בין דיווח וחבות במסלול המיסוי הרגיל (מס שולי על הכנסות בניכוי הוצאות ופחת), לבין מס מחזור של 10% (בשלב זה לא מוצע לשלול מתושב חוץ, את הבחירה במסלול 10% מס).
תחולת השינוי המוצע – החל מיום 1.1.2024 ואילך.
הערת שוליים: אם באמת קיים ברשות רשות המיסים הפילוח האמור לעיל, תוך זיהוי הדירות ובעליהן תושבי החוץ, ואם באמת התיקון האמור בעניין זה יעבור כפי שהוא, יהיה מעניין לראות האם אומנם יתווספו למצבת מגישי הדוחות ומשלמי המיסים עוד 83,000 איש (בניכוי כפילות תושבי חוץ שבבעלותם מספר דירות).
שבח ראלי במכירת דירת מגורים יחידה עד לשווי מכירה של כ- 4.5 מיליון ₪ פטור כיום ממס שבח.
תושב חוץ, צריך להוכיח (יש דרכים מקילות) כי המדובר בדירת מגורים יחידה אצלו, כלומר שאין לו דירה אחרת במדינת מושבו).
מוצע לשלול פטור זה בידי תושב חוץ, והוא יחול רק על תושב ישראל.
תחולה וסיוג שלילת הפטור –
מוצע כי הדין החדש יחול על מכירת דירת מגורים שתתבצע מיום 1.1.2024 ואילך.
בנוסף לאמור, מוצע כי הדין החדש יחול על תושב ישראל שהפך לתושב חוץ, אם ורק אם ביום מכירת הדירה חלפו כבר 5 שנים מיום שחדל להיות תושב ישראל.
"הפטור הליניארי" – שבח ראלי, ממכירת דירת מגורים שאינה יחידה, חייב כיום במס על פי ה"פטור הליניארי", קרי: השבח הראלי מחולק לשתי תקופות:
רכיב השבח הראלי שמיום רכישת הדירה ועד תום שנת 2013 – פטור ממס;
רכיב השבח שמתחילת שנת 2014 ועד יום מכירת הדירה – חייב במס שבח של 25%;
תחולת השינוי המוצע – על מכירת דירת מגורים שתתבצע מיום 1.1.2024 ואילך.
תובנות בעניין תושב חוץ:
המחוקק מבקש לאותת באיתות אדום לתושבי החוץ, בעלי דירות מגורים, כי כדאי להם להיפטר מדירות המגורים שבבעלותם, ולממש רווחים שנצמחו עליהם – וודאי אם הן דירות יחידות, וגם אם אינן כאלו אך הן מגלמות בתוכן רכיב ליניארי פטור מהותי – לפני 1.1.2024 !!!
נציין כי העברת דירה מתושב חוץ לתושב ישראלי במתנה ללא תמורה, הינה פתרון ראוי בנסיבות רלוונטיות.
ביום 26/1/2022 פירסם הביטוח הלאומי (להלן: הב"ל), מסמך המתאר את הזכאות לדמי בידוד לעובדים עצמאיים. ככל שמתקיימים התנאים- הזכאות הינה אחורנית לתקופה מ- 1/7/21 עד ה- 28/2/2022.
בכל מקרה ישולמו דמי בידוד רק בגין ימי בידוד שדווחו למשרד הבריאות בזמן אמת, ותוך הצגת תיעוד מתאים, אם יתבקש.
(נציין כי החוק בעניין, התקבל בקריאה שלישית בכנסת ביום 25.1.2022, וטרם פורסם ברשומות).
מי זכאי לדמי בידוד
עובד עצמאי שעונה להגדרת עובד עצמאי בחוק הביטוח הלאומי בהתאם לאחת מ- 3 החלופות הבאות:
עובד במשלח ידו לפחות 20 שעות בשבוע בממוצע.
הכנסתו החודשית מגיעה למחצית מהשכר הממוצע במשק (5,276 ₪ החל מ- 1/1/2020) ומעלה.
עובד במשלח ידו לפחות 12 שעות בשבוע והכנסתו החודשית הממוצעת היא לפחות 1,583 ₪ (החל מ- 1/1/2020).
עובד הרשום בב"ל כעצמאי, ואף ש"אינו עונה להגדרה". (קרי אינו עומד באחת החלופות לעייל).
עובד עצמאי שהוא גם עובד שכיר – זכאי לקבל דמי בידוד על עבודתו כעצמאי (והמעסיק יקבל דמי בידוד על עבודתו כשכיר).
"עצמאי שאינו עונה להגדרה" – אינו זכאי לדמי בידוד. (אם הוא גם עובד שכיר – המעסיק יהא זכאי לדמי בידוד בגין שכר העובד).
מהן הסיבות המזכות בדמי בידוד
מי שהיה בבידוד עקב:
חשיפה לחולה או טיפול בבן משפחה חסר ישע.
חובת בידוד (גם אם המבוטח עצמו חלה כבר או שהוא מחוסן) של ילדו לרבות ילד אומנה (עד גיל 16, אלא אם הוא זקוק לסיוע עקב מוגבלות).
חזרה מנסיעת עבודה בחו"ל, המחייבת בידוד.
מי שחלה בקורונה (הזכאות במקרה זה מוגבלת לתאריכים 21/12/21 – 31/1/2022) (במקרה זה, הבידוד עקב המחלה מוזן כבר במערכת ואין צורך לדווח למשרד הבריאות).
מי אינו זכאי לדמי בידוד
מבוטח שהמשיך לעבוד בתקופת הבידוד.
מבוטח שחזר מחו"ל מנסיעה פרטית ונכנס לבידוד.
מבוטח שהיה בבידוד ובמהלך הבידוד הפך לחולה מאומת (במקרה זה, יהיה זכאי לדמי בידוד עד יום לפני שהפך לחולה מאומת).
דיווח למשרד הבריאות, באחור
במקרה של דיווח בידוד באחור, ישולמו דמי בידוד על 4 ימים שקדמו למועד הדיווח.
סכום ימי הבידוד ליום, לעצמאי (כמפורט לעייל)
עצמאי שעונה להגדרה – והוא מחוסן או מחלים או מנוע מלקבל חיסון – 570 ₪ ליום.
כנ"ל – אך אינו מחוסן/מחלים/מנוע מלהתחסן – 5 ₪ ליום.
רשום כעצמאי בב"ל אך אינו עונה להגדרה – והוא מחוסן/מחלים/מנוע – 285 ₪ ליום.
כנ"ל – אך אינו מחוסן/מחלים/מנוע – 214 ₪ ליום.
מספר ימי הזכאות לתשלום בגין דמי הבידוד
בתקופה 1/7/2021 – 20/12/2021 – הזכאות המירבית: 3 ימי דמי בידוד, לכל תקופת בידוד.
בתקופה 21/12/2021 – 31/1/2022 – הזכאות המירבית: 4 ימי דמי בידוד, לכל תקופת בידוד.
לגבי חודש פברואר 2022, לא ניתנו הנחיות.
אופן הגשת הבקשה לדמי בידוד
בימים אלו, הב"ל שוקד על פיתוח טופס מקוון להגשת הבקשה באתר הב"ל. הבקשות תטופלנה ע"י אגף מילואים במשרד הראשי (לא בסניפים) ויבוצע אוטומטית.
לפרטים נוספים ניתן לפנות למר חיים חיטמן ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.
