שאלה:

לחברה "רווחים" לצורכי מס לכל אחת מן השנים 1996 – 2001. בשנת 2002 לחברה הפסדים לצורכי מס. מניות החברה יימכרו במהלך שנת 2004.

האם יש להקטין את הרווחים הראויים לחלוקה, הזכאים לשיעור מס של 10% בגובה ההפסד לשנת 2002 (בכל מקרה העודפים החשבונאיים גבוהים מהעודפים לצורכי מס במידה ניכרת)?

תשובה:

על פי הגישה המקובלת ערב הרפורמה במס – תיקון 132 לפקודה, הפסדים אשר נוצרו בשנה "האחרונה" לחישוב רווחים ראויים לחלוקה (להלן: "רר"ל"), (או בשנים האחרונות אם לא נוצר רווח לאחריהן), לא "פגעו" ברר"ל אשר נצברו בראשית התקופה, זאת לאור הכללתם של "רווחים שנתחייבו במס" בלבד בהגדרת רר"ל.

כך לדוגמא חברה בה נצברו רווחים במשך ארבע שנים מתוך מניין שבע השנים הרלוונטיות, ובשלושת השנים האחרונות נצברו בה הפסדים, הפסדים אלו לא קוזזו "לאחור" ולא פגעו ברווחי ארבע השנים הראשונות.

לאחר הרפורמה נקבע בהגדרת רווחים ראויים לחלוקה כי יש להקטין מגובה הרווחים הפסד שטרם קוזז, ולפיכך יש לקזז הפסד שנוצר בשנים "האחרונות" מרווחי העבר לצורך חישוב הרר"ל.

כמו כן, בדין החדש נקבע כי הרווחים הראויים לחלוקה שנצברו החל משנת 1996 ועד לשנת 2002 יזכו את מוכר המניה במס בשיעור של 10% בלבד, בעוד שיתר רווח ההון, שמקורו ברר"ל "אחר" יחויב במס בדומה לדיבידנד.

בענייננו יכולים להיות שני מצבים:

החברה רווחית בשנת 2003 – במצב זה הרי שההפסד שנוצר בשנת 2002 קוזז בשנת 2003, ואין להתחשב בו בחישוב הרר"ל עד שנת 2002 – ואין להפחיתו מסכום זה.

החברה איננה רווחית (לפני קיזוז ההפסד) בשנת 2003 – במצב זה לכאורה, לפי לשון התיקון, יש להפחית את סכום ההפסד שמקורו בשנת 2002 מן הרר"ל לשנים "הראשונות". לדעתנו במצב זה יש מקום לפרשנות כי אין לקזז את ההפסד מסכום הרר"ל "המועדף", זאת לאור כוונת המחוקק שלא לפגוע ברווחים שנצברו במסגרת הדין אשר חל ערב הרפורמה, וכן מן הטעם של מניעת פגיעה בציבור הנישומים עקב "חקיקה רטרואקטיבית".