ביום 21.12.2016 אשרה הכנסת בקריאה שניה ושלישית את הצעת חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2017 ו- 2018), התשע"ז- 2016.
במסגרת החקיקה החדשה, לאחר דיונים רבים עם הלשכות (ראו מבזקנו מס' 656 מיום 1/9/2016), הוסף לפקודה סעיף 3(ט1), במטרה למנוע אפשרות למשיכת רווחים מחברה, ע"י בעל מניות מהותי (או קרובו) ללא מיסוי, מעבר לתשלום מס חברות.
כל זאת, תוך ביצוע משיכות פרטיות במסווה של הלוואות, שבסופו של דבר "מתגלגלות" ולא חוזרות לחברה, או לחילופין, להפיק הנאה משימוש אישי בנכסים הנרכשים באמצעות עודפי החברה.
"משיכה מחברה" – משיכה של כספים או העמדת "נכס" (דירה, חפצי אומנות ותכשיטים, כלי שיט או טיס, ונכסים אחרים שיקבע שר האוצר באישור ועדת הכספים) של חברה לשימוש פרטי של בעל מניות מהותי או קרובו.
"משיכה של כספים" – ע"י בעל מניות מהותי/קרובו, לרבות, מזומן, ני"ע, הלוואה וכל ערובה או ערבות שהעמידה החברה לטובתו, ובלבד שעולה על 100,000 ₪.
"מועד החיוב" במשיכת כספים יהיה בתום השנה העוקבת למשיכה, ובשימוש אישי בנכסי החברה – בתום שנת השימוש הראשונה ובתום כל שנה לאחר מכן עד למועד שבו הושב הנכס לשימוש חברה.
במועד זה יחול החיוב במס על בעל המניות מהותי בגין ה"משיכה מחברה", לפי המדרג ובסדר הבא:
1. אם יש רווחים לחלוקה בחברה, לפי דיני החברות, ולפי חלקו בה – כדיבידנד.
2. אם אין רווחים לחלוקה:
במשיכה כספית – סכום המשיכה יחשב כהכנסה עפ"י סיווג כאמור לעיל, בתום השנה העוקבת למשיכה כאשר עד "מועד החיוב" יחולו הוראות סעיף 3(ט) לפקודה.
סכומים שנמשכו מהחברה, הושבו לה לפני תום שנת המס ונמשכו בשנית בתוך שנתיים- יחשבו כאילו לא הושבו מעולם.
בשימוש אישי בנכס – תחשב כהכנסה:
בנושא הלוואות בין-חברתיות נקבע, כי הלוואה שנתנה חברה אחת לחברה אחרת (שאיננה "ישות שקופה") לתכלית כלכלית, לא תחשב כמשיכה.
כמו-כן, נקבעו הוראות אנטי-תכנוניות לגבי כספים/נכסים שהושבו לחברה לפני תום שנה ("מועד החיוב") ונמשכו מחדש לאחר תקופה מסוימת.
הוראות מעבר:
יתרות משיכה כספית – הקיימות במאזני החברה ליום 31.12.2016 – בתנאי שיוחזרו לחברה עד 31.12.2017, לא יחול עליהן סעיף 3(ט1) לפקודה. על יתרות משיכה שיוחזרו לחברה יחולו הוראות אלה:
לגבי נכס מסוג "דירה" בבעלות חברה העומדת בעיקר לשימושו הפרטי של "בעל המניות המהותי" יחולו אחת אחת מהחלופות הבאות, לפי בחירתו של בעל המניות המהותי:
הערה ותשומת לב:
הגדרת "דירה" בהצעה מפנה להגדרת "דירה" בחוק המכר (דירות) המהווה הגדרה רחבה יותר מהגדרת "דירת מגורים" שבחוק מסמ"ק, כדלקמן: "דירה" – חדר או מערכת חדרים שנועדו למגורים, לעסק או לכל צורך אחר;
מכאן כי ההצעה תחול על שימוש פרטי של בעל מניות מהותי גם על דירות נופש, מחסנים, משרדים כאמור לעיל – והכל, בין אם הינן בארץ ובין אם הינן בחו"ל.
הוראת מעבר זו מחייבת כל בעל מניות מהותי וכל חברה המחזיקה בנכסים כאמור המשמשים בעיקר לשימוש פרטי של בעל מניות מהותי בחברה או קרובו, לבחון בימים אלו לבצע בחינה כוללת של כדאיות הבחירה באחת החלופות בהתחשב בעלות המנכס, שווי הנכס, מועד רכישתו, קיומם של הפסדים הוניים לקיזוז ועוד. אין ספק שהערכות מראש לבחירת חלופה תוביל לקבלת החלטה נבונה, בבחינת "סוף מעשה במחשבה תחילה".
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, רו"ח אייל כרמי ורו"ח רונית בר, ממשרדנו.
לאחרונה פורסמה החלטת מיסוי 6631/16, העוסקת בקביעת מוסד קבע לחברה זרה וייחוס הכנסות לישראל.
פרטי העובדות: חברה זרה שאינה תושבת מדינת אמנה ("החברה") עוסקת בין היתר, במתן שירותי העברות כספים בינלאומיות, כשלצורך כך התקשרה החברה עם חברת סליקה זרה שאינה קשורה לחברה, תושבת מדינת אמנה ("חברת הסליקה"), וכן עם נותני שירותי מטבע הפועלים כקבלני משנה בעולם וגם בישראל. הללו מעניקים שירותי העברת כספים במהלך עסקיהם הרגיל ומהווים למעשה "נקודות קצה" אליהם מגיע הלקוח הסופי המעוניין להעביר כספים מנקודת קצה אחת לאחרת. החברה מנהלת אופרציה ענפה של פעילות בקשר עם שירותי הסליקה ובכלל זה – התנהלות מול חברת הסליקה, תפעול מערכות המחשב התומכות, הפעלת מערך שירותי שירות לקוחות, קבלת החלטות הנוגעות לנקודות הקצה ועוד כיו"ב פעולות. כל הפעולות המנויות נעשות מחוץ לישראל על ידי עובדי החברה הזרים.
בשל דרישות רגולטוריות הקשורות לפעילות הסליקה בישראל, הקימה החברה חברה בת ישראלית ("החברה הישראלית"), שתפקידיה- פיקוח על עמידה בדרישות הרשות לאיסור הלבנת הון, איסוף מידע וביצוע מחקרים על השוק הישראלי, ביצוע בדיקת איתנות פיננסית לנקודות הקצה בטרם התקשרות עמן, ועוד כיו"ב פעולות שטיבן, כך נראה, הינו כשל פעילות עזר תומכת לפעילות העיקרית של החברה.
העברות הכספים נעשות מנקודת קצה אחת (למשל- בישראל) לנקודת קצה אחרת במדינת היעד, דרך שרשרת גורמים- נקודת הקצה, החברה (דרך חשבון הבנק שלה בישראל), חברת הסליקה, סוכן של חברת הסליקה במדינת היעד ונקודת הקצה במדינת היעד. כל אלו מתחלקים בעמלה המשולמת על ידי הלקוח בגין ההעברה. למעשה ההכנסה היחידה של החברה הוא חלק העמלה הנותר בידה.
החלטת המיסוי קובעת שיש לראות בחלק מהכנסות החברה ככאלו שהופקו בישראל, הן בשל פעילותה בישראל באמצעות החברה הישראלית והן בשל קיומן של נקודות קצה בישראל. אמנם אין מדובר במדינת אמנה, ולו היה כך הדבר ניתן היה לטעון שנקודות הקצה הפועלות במהלך עסקיהם הרגיל מהוות למעשה "סוכן בלתי תלוי" כמשמעותו באמנות המס, ולפיכך לא קם מוסד קבע בישראל.
בהמשך היה נטען כי פעילותה של החברה הישראלית הינה בעלת אופי מסייע בלבד לפעילותה של החברה, וגם סוג זה של פעילות אינו מקים מוסד קבע לחברה. ואולם, גם כשלא מדובר במדינת אמנה, עדיין היה ראוי לדעתנו לייחס משקל נמוך יותר, אם בכלל, לתפקידם של נקודות הקצה והחברה הישראלית.
בהמשך קובעת החלטת המיסוי כי הרווח שייוחס לישראל ייקבע עפ"י יחס ההוצאות שהוצאו בישראל לבין סך הוצאות החברה הקשורות לפעילות בישראל (כולל הוצאות שהוצאו בחו"ל).
לדעתנו יש לברר ראשית, והדבר אינו ברור מתוך החלטת המיסוי, האם אותן הוצאות שהוצאו בישראל כוללות גם את העמלה שגבו נקודות הקצה בישראל? לעמדתנו, אין מדובר כלל בהוצאות של החברה, שהרי מבחינה חשבונאית נראה כי ההכנסה שלה כוללת רק את העמלה לה היא זכאית ולא את סך העמלה המשולמת על ידי הלקוח הסופי בניכוי העמלות אותן גובים הגורמים האחרים בשרשרת כאמור לעיל. ואם הכוונה היא כן לכלול את אותן עמלות כהוצאות החברה, הרי ששאר העמלות אותן גובים הגורמים האחרים בשרשרת נחשבות ברובן להוצאות מחוץ לישראל.
הוצאות החברה כוללות, מן הסתם, את עלויות התפעול בגין פעילות החברה המתוארת לעיל ואת עלויות החברה הישראלית. עפ"י הנסיבות המתוארות, היה ראוי לייחס משקל שונה בהחלט להוצאות שהוציאה החברה על ידי צוות עובדיה מחוץ לישראל לעומת הוצאות החברה הישראלית, שכן אופי הפעולות המבוצע על ידי החברה מחוץ לישראל הינו מהותי ובעל תרומה משמעותית מאשר אופי הפעולות המבוצעות על ידי החברה הישראלית. ובכלל, ייתכן שההכנסה אותה יש לייחס לישראל, אם בכלל, צריכה להיות מחושבת רק על פי שיטת Cost+ הנגזרת מהוצאות החברה הישראלית, שוב, בשל האופי המסייע בלבד של הפעילות המבוצע על ידה (ואפשר ששיטה כאמור נקבעה במקביל בקביעת הכנסתה החייבת של החברה הישראלית).
כמו כן, המנגנון שנקבע לייחוס הרווח לישראל, אינו מביא כלל בחשבון נכסים אחרים של החברה התורמים ליצירת רווחיה, לרבות נכסים בלתי מוחשיים (מוניטין, Know How, תוכנות ייעודיות ועוד), וכן אינו מביא בחשבון את מרכיב הסיכון בו עומדת החברה לעומת פעילות חסרת סיכון לכאורה אותה מבצעת החברה הישראלית, ואולי שיטת ייחוס הרווחים שנקבעה כאמור מניחה במקביל ייחוס של אותם קניין רוחני וסיכונים לישראל.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.
ביום 25 בדצמבר ניתן פס"ד של ביהמ"ש העליון בעניין שותפות האחים סבירסקי (להלן: "השותפות"), שקבע כי יום הרכישה של מקרקעין שקודם מועד רכישת זכויות הבעלות בהן, הוחזקו בדיירות מוגנת – הינו יום רכישת הבעלות עצמה, ולא קודם לכן.
בקליפת האגוז עיקרי עובדות הפסק, הינן כדלקמן:
השותפות הינה שותפות רשומה. השותפות החזיקה בנכס מקרקעין שנים רבות לפני קום המדינה, בתחילה כשוכרת "פשוטה", לאחר מכן כשוכרת כאמור מהאפטרופוס על נכסי נפקדים, ומאוחר יותר, ללא כל הסכם בתוקף. בחלוף השנים ולאור חקיקת חוק הגנת הדייר, הפכה לדייר מוגן בנכס.
על המקרקעין שרובה קרקע לא מבונה, בנתה השותפות מספר מבנים ומחסנים ואף השכירה חלקים מהם לדיירי משנה. בשנת 2002 רכשה השותפות את זכות הבעלות מרשות הפיתוח במחיר הנחזה להיות מחיר מופחת משווי השוק שלהן, ובשנת 2008 מכרה את המקרקעין ברווח גדול.
המחלוקת הניטשת בין הצדדים הינה האם יש לראות את יום רכישת הזכויות במקרקעין הנמכרים לפני שנת 1948, כך שיחול על השבח שיעור מס היסטורי מוגבל, או שמא יום רכישת המקרקעין הינו יום רכישת זכויות הבעלות בהן, קרי שנת 2002 – ואז יחול מס שבח בשיעור המלא החל על חבר בני אדם (25%).
משמעות המחלוקת בין הצדדים הינה הפרש מס של כ-5 מליוני ₪.
ביהמ"ש העליון קובע כי השאלות לדיון הינן שלוש:
בניתוח ארוך ומפורט קובע ביהמ"ש העליון כי לאור תעוד רב ואופן התנהלות השותפות מול רשויות שונות לאורך השנים – אין ספק כי מדובר בזד"מ בלבד, ואין הזכויות עולות כדי זכות בעלות במקרקעין. הקביעה נסמכת גם על ניתוח של השתק שיפוטי מול השותפות באשר החלטת ממ"י משנת 1999 לאפשר מכירת המקרקעין לשותפות ללא מכרז נסמכה על היותה "דייר מוגן".
בסוגיית התחשבות בשווי הכלכלי של הדיירות המוגנת כגורם המאפשר הפחתת חבות מס השבח – קובע ביהמ"ש כי הדבר לא ניתן, לא עובדתית ולא משפטית, זאת בעיקר מההנמקות הבאות:
בסוגיה האחרונה לפיה ניתנת הנחה של 20% במס השבח במכירת מקרקעין שנרכשו בשנת 2002- קובע ביה"מ כך:
טענה זו עלתה לראשונה בערעור לביהמ"ש העליון. ככלל לא תשמע טענה כזו אך ניתן לחרוג מהכלל, ולאפשר זאת, בעיקר בעניין משפטי.
הערעור נדחה, ויום הרכישה נקבע ליום רכישת זכות הבעלות תוך התעלמות מיום רכישת הזד"מ או שוויה.
בשולי הדברים, ואף שבמקרה דנן העניין אינו מעשי נזכיר כי אף שלעניין חוק מסמ"ק, שותפות רשומה הינה "נישום" ומוצאת לה שומה ככל חבר בני אדם, הרי שלעניין מס הכנסה, שותפות – לרבות שותפות רשומה, אינה כלל נישום, וחבות מס בגין השבח נקבעת בשומותיהם של השותפים בשותפות, לפי שיעורי המס החלים עליהם.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.
במבזק זה נסקור מספר שינויים חשובים בתחום הביטוח הלאומי כפי שעברו אך באחרונה בקריאה שניה ושלישית בחוק ההתייעלות הכלכלית לשנים 2017-2018, המכונה חוק ההסדרים.
נקודות נוספות אחרות, יובאו במבזקים הבאים.
א. שינויים בשיעורי דמי הביטוח הלאומי לעובד עצמאי החל מינואר 2017:
ב. תוספת וותק לקצבת זקנה:
קצבת הזקנה הבסיסית כיום ליחיד ללא תלויים, שגילו נמוך מ-80, היא -1,531 ₪ לחודש.
מעבר לקצבת הזקנה הבסיסית – החל משנת הביטוח ה-11 משתלמת למבוטח תוספת וותק בשיעור 2% מהקצבה הבסיסית לכל שנה, אך לא יותר מתוספת ותק כוללת של 50%. סה"כ קצבת הזקנה האמורה שכוללת תוספת ותק מרבית של 50% ליחיד, היא 2,297 ₪ לחודש.
אוכלוסיות כגון עולים חדשים ואחרים (כגון נשים נשואות שלא עבדו חלק ניכר מחייהן ולכן לא נדרשו לשלם דמי ביטוח) נפגעו באפשרות לקבל תוספת וותק.
החל מחודש ינואר 2017 – ובאופן מדורג על פני 4 שנים עד וכולל 2020, יחולו השינויים הבאים:
חשוב לציין כי נותרה המגבלה של 50% כבעבר.
גיל פרישה לנשים – עד גיל 64
דחיית גיל הפרישה משפיעה הן על דחיית מועד האפשרות לקבלת קצבת זקנה וגיל זכאות לגמלאות נוספות, והן על חבויות דמי ביטוח, שיתחילו לקטון או להתבטל רק עם הגעה לגיל הפרישה הדחוי.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה.