מבזק מס מספר 655 - 18.8.2016

בשנים האחרונות שררה אי – בהירות לאור פסיקות מנוגדות של בתי המשפט המחוזיים. בשבוע שעבר הכריע בית המשפט העליון בשאלה משותפת בשלושה ערעורים [פ"ש כ"ס נ' יוסף ברנע – ע"א 13/5083 (ע"מ 29525/11 – ראה מבזקנו מס' 498), פ"ש חיפה נ' מאיר אבידן – ע"א 7060/13 (ע"מ 24270/11), ובערעור שהגיש אברהם קרינגל נ' פ"ש פ"ת – ע"א 3051/14 (עמ"ה 6790-01-10 – ראה מבזקנו מס'531)] אולם לדעתנו, יש וניתן למצוא כי תפיסת בית המשפט אינה חד משמעית ואינה מכסה את כלל המקרים.
השאלה המשותפת הייתה כיצד יש לסווג לצרכי מס תקבול שמוענק לעובד מאת מעבידו, בתמורה להתחייבות העובד כי לא יתחרה בו לאחר פרישתו ממקום העבודה. המחלוקת היא האם מדובר בהכנסה הונית או בהכנסה פירותית.

הרקע העובדתי
יוסף ברנע שימש, במשך כ-17 שנה, בתפקיד מנכ"ל חברת מפעלי חמצן וארגון. נוסף לפיצויי הפרישה, היה זכאי לתקבול בגין התחייבותו שלא להתחרות בחברה, וזאת למשך חמש שנים. במשך 20 החודשים הראשונים, שימש ברנע כיועץ של החברה בתשלום.
מאיר אבידן עבד בחברת ג'ונסון את ג'ונסון כסמנכ"ל פיתוח עסקי ומנהל חטיבה. שולם לו מענק פרישה על פי חוק, ובנוסף קיבל סכום חד פעמי של 979,188 ₪, בתמורה התחייב לתקופה בת 24 חודשים להימנע מלהשתמש בכישוריו ולהתחרות בתחום הרפואי.
אברהם קרינגל עבד בקבוצת אסם במשך כ-38 שנים, ושימש כמשנה למנכ"ל קבוצת אסם. כחודשיים לאחר פרישתו נחתם בינו לבין אסם "הסכם לשמירת סודיות ואי תחרות" לפיו התחייב שלא להתחרות באסם לתקופה של שנתיים, בתמורה לכך קיבל סך של 4 מיליון ₪. לאחר פרישתו המשיך המערער לשמש כדירקטור בחברות שהיו חלק מקבוצת אוסם.

החלטת בתי המשפט המחוזיים
ביהמ"ש המחוזי מאבחן את מקרה קרינגל ממקרה אבידן וקבע כי התקבול שקיבל אבידן היה בתמורה להתחייבותו שלא לעבוד, לייעץ או ליצור קשר עסקי עם מתחרים וככזה מהווה תקבול הוני, וזאת בניגוד למקרה קרינגל שבו התחייבותו הייתה שמירה על סודותיה המסחריים של אסם, וככזה מהווה תקבול פירותי. בעניין יוסף ברנע קובע בית המשפט המחוזי לגבי התקבול המתייחס לתקופה של 20 החודשים כי מדובר בהכנסה פירותית ואילו לגבי התקבול בגין התחייבותו להימנע מתחרות בעסקי החברה, נפסק כי מדובר בתקבול הוני.

החלטת בית המשפט העליון
ביהמ"ש העליון קובע כי "הליך בחינת תשלומי אי-תחרות לצורכי מס הוא דו-שלבי: בשלב הראשון יש לבחון האמנם מדובר בתניית אי-תחרות אמיתית, או שמא במדובר בכסות לתשלומים אחרים (כגון שכר עבודה או מענק פרישה); אם צלח הנישום את השלב הראשון, יש לבחון אם בנסיבות המקרה עלה בידו לסתור את חזקת הכנסת העבודה ולהראות כי מדובר בתקבול הוני". והוסיף כי "דין 'שכר אי-עבודה' כדין 'שכר עבודה'. דהיינו, אין להבדיל לעניין זה בין תשואה הנובעת מהפעלת הון אנושי לבין תשואה הנובעת מאי הפעלתו. דין שתיהן להיות ממוסות כהכנסת עבודה פירותית".
ובנוסף, אם שני הסיווגים – ההוני והפירותי – אפשריים, תגבר ידו של הסיווג הפירותי (גם עפ"י סעיף 89(ג) לפקודה). לפיכך, גם אם עלה בידי הנישום לסתור את "חזקה הכנסת העבודה" ולהראות כי תקבולי אי-התחרות שקיבל הם בעלי מאפיינים הוניים – לא די בכך כדי להכריע את הכף לטובת הסיווג ההוני. על-מנת לסווג את התקבול כהוני, על הנישום לשכנע כי אין מדובר בתקבול בעל מאפיינים מעורבים, דהיינו שבנסיבות העניין לא ניתן לסווגו גם כהכנסה פירותית.
לסיכום, קובע ביהמ"ש העליון בהעדר הוראה אחרת בחוק, קיימת חזקה הניתנת לסתירה כי תקבול הניתן לעובד על ידי מעבידו הוא הכנסה פירותית הנכנסת בגדרו של סעיף2(2) לפקודה. בכל מקרה, הנטל לסתור חזקה זו, במקרים מיוחדים שייבחנו לגופו של עניין, מוטל על כתפי העובד-הנישום.
ביהמ"ש מאבחן למעשה בין עובדי ניהול אשר כושר הניהול שלהם לא נפגע בשל תניית אי התחרות, שכן יכולת הניהול שלהם, יכול שתבוא לידי ביטוי בחברות בתחומים אחרים לבין עובדים מקצועיים-טכניים שלא בדרג הבכיר, לגביהם אי תחרות היא למעשה השמדת יכולת העיסוק שלהם, "יציאה מהשוק" מתחום התמחותם המקצועית, ונמשיל זאת "לכריתה של העץ".
לדעתנו לא נסתם הגולל על סוגיית אי התחרות ובהחלט ניתן לאבחן בין מצבים מובהקים של הכנסה שבפירות מול מצבים שמדובר בפגיעה בהון, ובעיקר אם הפגיעה ביכולת ההשתכרות היא לאורך זמן.
ולסיום נבהיר כי פסק הדין עסק בתניית אי תחרות במסגרת יחסי עובד מעביד בלבד, ולא במקרים של בעלי שליטה המוכרים מניות/פעילות ונאלצים להתחייב לאי תחרות.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אייל כרמי ולרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.

בעקבות פרסום חוזר מס הכנסה 4/2016 בנושא פעילות תאגידים זרים בישראל אמצעות האינטרנט ("חוזר"), עולה הסוגיה, כיצד יטופלו בקשות לקביעת ניכוי המס במקור בעת העברת תשלום לתאגידים אלו המוגשות לרשות המסים או בעת הגשת בקשה לביצוע העברה לחו"ל בסניפי הבנקים המסחריים בישראל.
ניכר כי החוזר נועד להתמודד עם מיסוי חברות זרות (כדוגמת גוגל או פייסבוק), המעניקות שירותי פרסום ללקוחות בישראל, המופנה לתושבי ישראל (ראו לעניין זה מבזקנו מספר 639 מיום 13/4/2016) – רשות המסים "מעדכנת" את תפיסת העולם בכל הנוגע למקום הפקת הכנסה ממתן שירות (באמצעות האינטרנט), וקובעת מושג חדש של "נוכחות כלכלית משמעותית" – היא נוכחות המתקיימת במקום שקיימים לקוחות ישראליים או שישנם הקשרים ישראליים לשירות הניתן או למוצר הנמכר – גם ללא נוכחות פיזית כלשהי בישראל.
בהתאם להוראת ביצוע מס הכנסה 34/93 ("הוראת הביצוע") יכול תושב ישראל להעביר כספים לתושב חוץ עבור שירותים שניתנו ובוצעו במלואם בחו"ל (סעיף 3.9 לחוזר הניכויים, בכפוף לתקרה שנתית של עד 250,000 דולר ארה"ב למשלם) ועבור הוצאות פרסום בחו"ל (סעיף 3.16 לחוזר ניכויים).
כפי שפורסם באמצעי התקשורת, על אף הוראות הוראת הביצוע האמורה, ולאור פרסום החוזר, הבנקים המסחריים בישראל, אינם מאפשרים לתושבי ישראל להעביר תשלומים לתושבי חוץ עבור שירותי פרסום, אלא דורשים מן המשלם לפנות לרשות המסים ולקבל אישור לגבי ניכוי המס במקור. ללא המצאת האישור מרשות המסים ינכו הבנקים מס במקור בשיעור של 25% מסכום העברה. משתמע, כי הבנקים אינם מוכנים לשמש כטריבונל לעניין ההכרעה האם תושב החוץ מקבל התשלום הינו בעל נוכחיות דיגיטאלית בישראל, גם כאשר נטען כי הפרסום מופנה כלפי לקוחות תושבי חוץ ולא כלפי לקוחות תושבי ישראל.
משלם תושב ישראל, הנתקל בדרישה מהבנק להציג אישור לניכוי מס במקור מרשות המסים, יוכל לפנות לחברה תושבת החוץ ("חברה טכנולוגית") ולבדוק עמה האם מעמדה הוסדר עם רשות המסים בישראל לגבי קבלת תשלומים מתושבי ישראל. אם לא הוסדר מעמדה של החברה הטכנולוגית בישראל, ולא הוענק לה אישור כללי לגבי ניכוי המס במקור בעת קבלת תשלומים מתושבי ישראל, יש לבחון האם החברה הטכנולוגית, על פניו, נכנסת לגדרי החוזר. ככל שעל פניו, ניכר כי החברה הטכנולוגית נכנסת לגדרי החוזר, יש לפנות למשרד השומה שבו מתנהל תיקו של המשלם על מנת לקבל אישור לפטור או לקביעת שיעור ניכוי המס במקור שיש לנכות מהתשלום לחברה הטכנולוגית. במסגרת הפנייה לרשות יש לבחון האם אכן מתקיימים סממנים אשר קושרים קשר חזק לעסקאות ולקוחות בישראל, האם מתקיימים סממנים לקיומו של מוסד קבע בישראל ובמקרים המתאימים כאשר ניכר כי הקשר לישראל הוא חזק יש להיכנס למו"מ לגבי שיעור ניכוי המס במקור.
משרדנו בעל ניסיון רב, בייצוג נישומים בפני רשות המסים לגבי העברות המבוצעות לספקים ונותני שירותים בחו"ל, לרבות סוגיות הנוגעות לקביעת קיומו של מוסד קבע בישראל, קביעת הקלות בהתאם לאמנות מס וכו'.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס ולרו"ח (עו"ד) יניב גולדשטיין, ממשרדנו.

ביום 4.8.2016 דחה ביה"ד האזורי לעבודה (ב"ל 13727-06-14) את תביעתה של מיכל סוזי חתואל (להלן: "המבוטחת") לתשלום דמי תאונה בגין תאונה שאירעה לה ליד ביתה בניו-יורק, היות ולא חזרה ארצה לאחר התאונה.

תמצית עיקרי החוק הרלוונטיים

• פרק ו' לחוק הביטוח הלאומי קובע כי כל תושב ישראל שמלאו לו 18 שנים וטרם הגיע לגיל פרישה מבוטח בביטוח נפגעי תאונות, עקב תאונות שארעו שלא במסגרת העבודה:
  "מבוטח שאירעה לו תאונה, בין בישראל ובין בחוץ לארץ, יהיה זכאי לדמי תאונה בעד פרק הזמן שבו הוא נמצא בישראל ואבד לו כושר התפקוד, אם לא עסק למעשה בעבודה כלשהי".
• שיעור הגמלה לעובד שכיר או לעובד עצמאי כשיעור דמי פגיעה בעבודה ליום, קרי, 75% מהכנסתו או משכרו ברבע השנה לפני קרות התאונה. התשלום המירבי הוא למשך 90 יום.

תמצית עובדתית

• המבוטחת מועסקת במשרד ראש הממשלה במחלקה לאבטחת תעופה בניו יורק, ומקבלת את שכרה בישראל תוך הפרשות למוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל") כמתחייב בחוק.
• ביום 11.1.2013 אירעה לה תאונה ליד ביתה בניו יורק שלא במסגרת עבודתה.
• עקב התאונה נעדרה מעבודתה ולא עמדו לזכותה ימי מחלה לניצול.
• המבוטחת נשארה בניו יורק בתקופה שבה איבדה את כושרה לתפקד ולא שבה ארצה, ולכן המל"ל דחה את תביעתה לדמי תאונה.

טענות המבוטחת

• לשון החוק איננה מפרידה בין עובד בארץ לעובד בחו"ל מטעם המדינה. העובדה שהחוק אינו מציע הסדר מיוחד לעובדי מדינה שעובדים בחו"ל, מהווה קיפוח של זכויותיהם.
• תכלית חוק הביטוח הלאומי – לשלם פיצוי למבוטח ככל שאינו זכאי לתשלום מאחד המקורות המנויים בסעיף 155 לחוק (כגון דמי מחלה).
  לטענתה, המחוקק לא הביא בחשבון מקרים חריגים כמו זה של המבוטחת – תושבת ישראל שעובדת מטעם המדינה בחו"ל שנפגעת בתאונה בחו"ל, ואין זה סביר לדעתה לדרוש ממנה לחזור ארצה בשל כך.

טענות המל"ל

• לשון החוק ברורה. רק מי שנמצא בישראל בעת שאבד לו כושר התפקוד זכאי לדמי תאונה.
• אין משמעות לשאלה אם מבוטח נמצא בחו"ל בשל עבודה מטעם המדינה, או מטעם מעסיק אחר, או לטיול פרטי. הדין חל על כולם.
• אין מקום לפרשנות מרחיבה של הוראות החוק, שעלולה להיות לה השלכת רוחב תקציבית.

דיון והחלטה

• ביה"ד אכן מבין כי חזרה לארץ בתקופת אי כושר לתפקד מכבידה על המבוטחת, ובנסיבות מסוימות לא הגיוני שתחזור ארצה רק לשם קבלת הזכות לדמי תאונה.
• עם זאת, המחוקק הביא בחשבון את השוהים בחו"ל שעברו תאונות אישיות. המחוקק אינו מתייחס ספציפית לעובדי מדינה המתגוררים בחו"ל כחלק מעבודתם.
• המחוקק קבע, ללא אבחנה – כי מי שנפצע בחו"ל יהא זכאי לגמלה רק בעד פרק הזמן שבו נמצא בישראל ואבד לו כושר התפקוד, אם לא עסק למעשה בעבודה כלשהי.
• ביה"ד קובע שאין מקום להחריג את עובדת המדינה המתגוררת בחו"ל משאר השוהים בחו"ל.
• בסיפא מדגיש ביה"ד כי נפסק לא אחת על ידי ביה"ד הארצי לעבודה כי "על ביה"ד להיות זהיר ולא להרחיב בפרשנות מתן זכויות שאינן עולות מלשון החוק, תוך הרחבת המסגרת התקציבית".

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי כהן.

ביום 4.8.2016 דחה ביה"ד האזורי לעבודה (ב"ל 13727-06-14) את תביעתה של מיכל סוזי חתואל (להלן: "המבוטחת") לתשלום דמי תאונה בגין תאונה שאירעה לה ליד ביתה בניו-יורק, היות ולא חזרה ארצה לאחר התאונה.

תמצית עיקרי החוק הרלוונטיים

• פרק ו' לחוק הביטוח הלאומי קובע כי כל תושב ישראל שמלאו לו 18 שנים וטרם הגיע לגיל פרישה מבוטח בביטוח נפגעי תאונות, עקב תאונות שארעו שלא במסגרת העבודה:
  "מבוטח שאירעה לו תאונה, בין בישראל ובין בחוץ לארץ, יהיה זכאי לדמי תאונה בעד פרק הזמן שבו הוא נמצא בישראל ואבד לו כושר התפקוד, אם לא עסק למעשה בעבודה כלשהי".
• שיעור הגמלה לעובד שכיר או לעובד עצמאי כשיעור דמי פגיעה בעבודה ליום, קרי, 75% מהכנסתו או משכרו ברבע השנה לפני קרות התאונה. התשלום המירבי הוא למשך 90 יום.

תמצית עובדתית

• המבוטחת מועסקת במשרד ראש הממשלה במחלקה לאבטחת תעופה בניו יורק, ומקבלת את שכרה בישראל תוך הפרשות למוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל") כמתחייב בחוק.
• ביום 11.1.2013 אירעה לה תאונה ליד ביתה בניו יורק שלא במסגרת עבודתה.
• עקב התאונה נעדרה מעבודתה ולא עמדו לזכותה ימי מחלה לניצול.
• המבוטחת נשארה בניו יורק בתקופה שבה איבדה את כושרה לתפקד ולא שבה ארצה, ולכן המל"ל דחה את תביעתה לדמי תאונה.

טענות המבוטחת

• לשון החוק איננה מפרידה בין עובד בארץ לעובד בחו"ל מטעם המדינה. העובדה שהחוק אינו מציע הסדר מיוחד לעובדי מדינה שעובדים בחו"ל, מהווה קיפוח של זכויותיהם.
• תכלית חוק הביטוח הלאומי – לשלם פיצוי למבוטח ככל שאינו זכאי לתשלום מאחד המקורות המנויים בסעיף 155 לחוק (כגון דמי מחלה).
  לטענתה, המחוקק לא הביא בחשבון מקרים חריגים כמו זה של המבוטחת – תושבת ישראל שעובדת מטעם המדינה בחו"ל שנפגעת בתאונה בחו"ל, ואין זה סביר לדעתה לדרוש ממנה לחזור ארצה בשל כך.

טענות המל"ל

• לשון החוק ברורה. רק מי שנמצא בישראל בעת שאבד לו כושר התפקוד זכאי לדמי תאונה.
• אין משמעות לשאלה אם מבוטח נמצא בחו"ל בשל עבודה מטעם המדינה, או מטעם מעסיק אחר, או לטיול פרטי. הדין חל על כולם.
• אין מקום לפרשנות מרחיבה של הוראות החוק, שעלולה להיות לה השלכת רוחב תקציבית.

דיון והחלטה

• ביה"ד אכן מבין כי חזרה לארץ בתקופת אי כושר לתפקד מכבידה על המבוטחת, ובנסיבות מסוימות לא הגיוני שתחזור ארצה רק לשם קבלת הזכות לדמי תאונה.
• עם זאת, המחוקק הביא בחשבון את השוהים בחו"ל שעברו תאונות אישיות. המחוקק אינו מתייחס ספציפית לעובדי מדינה המתגוררים בחו"ל כחלק מעבודתם.
• המחוקק קבע, ללא אבחנה – כי מי שנפצע בחו"ל יהא זכאי לגמלה רק בעד פרק הזמן שבו נמצא בישראל ואבד לו כושר התפקוד, אם לא עסק למעשה בעבודה כלשהי.
• ביה"ד קובע שאין מקום להחריג את עובדת המדינה המתגוררת בחו"ל משאר השוהים בחו"ל.
• בסיפא מדגיש ביה"ד כי נפסק לא אחת על ידי ביה"ד הארצי לעבודה כי "על ביה"ד להיות זהיר ולא להרחיב בפרשנות מתן זכויות שאינן עולות מלשון החוק, תוך הרחבת המסגרת התקציבית".

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי כהן.