חברה נשלטת זרה ("חנ"ז") יכולה להתאגד במדינה שאינה מדינה גומלת, ולהיות נישומה במדינה אחרת – מדינה גומלת – בשל ההכנסות שהופקו באותה מדינה גומלת. נזכירכם כי מדינה גומלת הינה מדינה החתומה עם ישראל על אמנה למניעת כפל מס.

לצורך חישוב סכום ההכנסה, סכום הרווחים וסכום ההכנסה הפסיבית, מפנה סעיף 75ב(א)(1)(ב) לפקודה להוראות סעיפים 75ב1(ב) ו-(ג) לפקודה:

• סעיף 75ב1(ב) קובע שלגבי חבר בני אדם תושב מדינה גומלת המגיש דו"ח על הכנסותיו או הנישום במדינה גומלת יחולו דיני המס במדינה הגומלת. לגבי חבר בני אדם שלא חל בו האמור, יחולו דיני המס בישראל.
• סעיף 75ב1(ג) קובע הוראות לגבי התאמות להכנסתה המוצהרת של חנ"ז תושב מדינה גומלת, לפיהן לגבי הכנסה, הכנסה חייבת ורווחיה של חנ"ז ייכללו גם רווחי הון או דיבידנדים אף אם אלו פטורים ממס או שאינם הכנסה לפי דיני המס באותה מדינה, וכן יכללו סכומים שנוכו לצורכי מס באותה מדינה שאינם מוכרים כהוצאה או כניכוי לפי כללי חשבונאות מקובלים, לפי הפירוט שבסעיף האמור.
  נדגיש, כי מלשון סעיף 75ב1(ג) לפקודה עולה, כי הוא יחול רק לגבי חנ"ז שהינה חבר בני אדם תושב מדינה גומלת. לאור זאת עולה השאלה, האם הוראות סעיף 75ב1(ג) לפקודה יחולו גם לגבי חישוב הכנסתה, הכנסתה החייבת ורווחיה של חנ"ז שנישומה במדינה גומלת אך אין היא תושבת בה?

טלו מקרה נפוץ עת ביצוע השקעות נדל"ן בבריטניה, בו חברה שהתאגדה באחד מהאיים הבריטיים (במדינה שאינה גומלת), והיא נישומה בבריטניה בשל הכנסות דמי שכירות שהיא מפיקה מנדל"ן למגורים בבריטניה. לימים יימכר הנדל"ן. בעת מכירת הנדל"ן עשוי לחול בבריטניה פטור יחסי בעת חישוב רווח ההון בהתאם למועד רכישת הנדל"ן ובהתאם למשך תקופת ההחזקה בנדל"ן (על פי תיקון חוקי המס בבריטניה, בוטל הפטור שהוענק לנדל"ן למגורים המוחזק על ידי תושבי חוץ החל מה – 5 באפריל 2015 ולגבי נכס שנרכש לפני מועד זה, ושיימכר לאחר מועד זה יחול פטור יחסי בהתאם לתקופת ההחזקה בנדל"ן, ככל שהחברה בחרה בחלופה זו. ראו לעניין זה מבזקנו מספר 589, מיום 25/3/2015).

הואיל והחנ"ז נישומה בבריטניה (הן בגין שכר הדירה והן בגין רווח ההון החייב בחלקו במס בבריטניה), יחולו דיני המס בבריטניה לעניין חישוב הכנסתה, הכנסתה החייבת ורווחיה של החנ"ז – קרי לעניין חישוב הכנסותיה הפאסיביות של החנ"ז לצורך מיסוי בעל השליטה בה, יילקח רווח ההון כפי שדווח לרשויות המס בבריטניה, ואולם, לכאורה ולפי לשון הסעיף, חלק רווח ההון הפטור ממס לא יוחזר לצורך חישוב רווח ההון בישראל, מכיוון שעל פי לשון הוראות סעיף 75ב1(ג), הוראותיו חלות רק לגבי חנ"ז שהינה תושבת מדינה גומלת, ובענייננו החנ"ז נישומה במדינה גומלת אך אינה תושבת מדינה גומלת.
עולה מהאמור כי בעל שליטה ישראלי בחנ"ז כאמור, יהנה מהחישוב המקל במדינה הגומלת ולא יפגע מהתאמות שביקש המחוקק הישראלי לבצע בגינו.

רשויות המס בישראל יטענו במקרה כאמור שכוונת המחוקק לא הייתה לערוך הבחנה בין חנ"ז שהינה תושבת מדינה גומלת לבין חנ"ז שרק נישומה במדינה כאמור, ועל כן יש להחיל את הוראות סעיף 75ב1(ג) גם במקרה שהובא לעיל.

נציין כי האמור לעיל נכון גם לעניין הכנסתה של חנ"ז כאמור לעיל, בעלת נכס מסחרי בבריטניה שמכירתו פטורה לגמרי ממס בבריטניה (גם לאחר תיקון דיני המס שם). האמור לעיל נכון גם לעניין חברת משלח יד זרה (חמי"ז), אם כי פחות רלבנטי, עקב אופי ההתאמות הקבועות בסעיף 75ב1(ג).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (עו"ד) יניב גודלדשטיין, ממשרדנו.