בעת פירוק איגוד, קיימים 2 אירועי מס עיקריים: האחד, מכירת נכסי החברה הנותרים לידי בעלי המניות, והשני הינו "ויתור" בעלי המניות על מניות האיגוד אשר היו בבעלותם עד כה.
כאשר לאיגוד ערב פירוקו, נכסי מקרקעין (לרבות מניות באיגוד מקרקעין), הרי שבכפוף לעמידה בתנאי מסוימים, ניתן להחיל את סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), ולקבל פטור ממס שבח על מכירת המקרקעין לבעלי המניות אגב הפירוק (אירוע המס הראשון).
במקביל, קובעת תקנה 27(ב) לתקנות מס הרכישה, כי בעלי המניות יהיו פטורים ממס רכישה בגין קבלת המקרקעין אגב הפירוק כאמור, אם המקרקעין המועברים היו בבעלות האיגוד ביום 27/7/1983 (ללא קשר למועד רכישת הזכויות באיגוד ע"י בעלי המניות המקבלים את המקרקעין).
ואולם, מכירה זו, נכנסת להגדרת "מכר" בחוק מע"מ ולכן היה והאיגוד המתפרק מוגדר כ"עוסק" לעניין חוק מע"מ, הרי שמכירה זו עונה לחלופה 1 בהגדרת "עסקה" המקימה חבות מע"מ על האיגוד.
עם זאת, כאשר מדובר בבעלי מניות המוגדרים כ"עוסק" לעניין חוק מע"מ, הרי שסעיף 30(א)(15) לחוק מע"מ מאפשר "דחיית מס" בעת העברת נכסי האיגוד לבעלי המניות, וזאת ע"י תשלום מע"מ בשיעור אפס, תוך קביעה מפורשת כי בעת מכירת נכסים אלו ע"י בעלי המניות בעתיד, תקום חבות במע"מ, גם אם לא יהיו בעלי המניות חייבים במע"מ, מסיבה כלשהי, ביום המכירה.
ואולם, הקלת הסעיף אינה חלה ככל שבעלי המניות אינם מוגדרים כ"עוסק". העברת נכסי האיגוד בפרוק לבעלי מניותיו במקרה זה, תחייב הוצאת חשבונית מס עם מע"מ בשיעור מלא ע"י האיגוד לבעלי המניות, ללא שהללו יכולים לקזז מס התשומות שחויבו – כצרכן סופי.
במידה ובעתיד ימכרו הנכסים לצד ג' שהוא "עוסק" (להלן: "הרוכש"), תהווה המכירה "עסקת אקראי", ותחויב במע"מ. במקרה זה ככל שלא תהא "התערבות מסייעת" לצורך ניכוי מס תשומות, יהא חסרון כיס או לבעל המניות או לרוכש.
ואכן, בהחלטת מיסוי 2978/14 שניתנה בעבר, התירו שלטונות מע"מ להכיר בחשבונית המס שהוציא איגוד לבעלי המניות בעת מכירת מקרקעין אגב פירוקו כ"מסמך אחר", לשם ניכוי המס ששילם בעל המניות בפרוק, ע"י הרוכש, ובלבד שהמקרקעין ימכרו לרוכש תוך 3 חודשים ממועד העברתם מהאיגוד לבעלי המניות.
השבוע פורסמה החלטת מיסוי נוספת (7326/15, להלן: "החלטת המיסוי") העוסקת בחבות המע"מ על העברת מקרקעין לבעלי המניות בעת פירוק איגוד שהינו עוסק, כאשר בעלי המניות אינם רשומים כעוסק ובכוונתם למכור את המקרקעין מיד לאחר הפירוק לצד ג' אשר רשום כ"מלכ"ר" לעניין חוק מע"מ.
בהחלטת המיסוי, שבו והתירו שלטונות מע"מ למלכ"ר לנכות באופן שוטף ומידי (אף שמדובר במלכ"ר שאינו יכול לנכות מס תשומות) מהמס שהוא חייב בו בגין עסקת האקראי את מס התשומות הכלול בחשבונית המס שקיבלו בעלי המניות מהחברה כ"מסמך אחר" ובלבד והמכירה תתבצע למלכ"ר, תוך 3 חודשים מהמועד שבו קיבלו בעלי המניות את המקרקעין.
כתוצאה מקביעה זו לא יעביר המלכ"ר לרשויות כל תשלום מע"מ, בעת הרכישה.
כמו כן קובעת החלטת המיסוי כי בעתיד, ובהתאם להוראות סעיף 43א' לחוק מע"מ, בעת מכירת הנכס ע"י המלכ"ר לצד ג', יוכל המלכ"ר לנכות את מס התשומות הכלול בטופס עסקת האקראי שהפיק המלכ"ר בעבר לבעל המניות בעת רכישת המקרקעין מהם כאמור.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד ורו"ח אהרון צ'יסמדיה ורו"ח ומשפטן ישי חיבה ממשרדנו.