ביום 3 במרץ 2013 ניתן פס"ד בעניין אירו סט השקעות (ו"ע 1180-09) (להלן – "החברה"). הסוגיה שנדונה הינה הצהרת נאמנות שדווחה אך נדחתה בידי ועדת הערר.

חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג – 1963 (להלן – "החוק"), רואה בנאמנות כ"ידו הארוכה" של יוצר הנאמנות שהוא (למעט חריגים) גם הנהנה בנאמנות. משכך, רכישת נכס בנאמנות נחשבת לצורכי מיסוי כרכישה ע"י הנהנה עצמו, אף שהנכס רשום ע"ש הנאמן.

כמו כן בעת "החזרת" הנכס מהנאמן לידי הנהנה, חל פטור ממס שבח על פי סעיף 69(א) לחוק, ופטור ממס רכישה על פי  תקנה 27(א) לתקנות מס רכישה.

הרציונאל לסעיף 69 לחוק, מתואר בהלכת פלדמן (בע"א 269/65):

"כוונת המחוקק בסעיף 69(א) ברורה: הוא ראה לנגד עיניו נאמן ש"השאיל את שמו" לאדם אחר ברכישת המקרקעין או ברכישת זכות באיגוד, בלי שיש לנאמן הנאה או אינטרס כלכלי משלו במקרקעין. במקרה כזה אין מקום לחייב את הנאמן במס שבח על העברת הזכות במקרקעין או הזכות באיגוד, ממנו לנהנה, כי פעולה כזאת אינה מצמיחה לנאמן שום יתרון כלכלי." (ההדגש שלנו – א.ח.א).

נציין כי הדרישה הפורמלית העיקרית שדורש החוק להכרה בנאמנות הינה דיווח על הנאמנות  תוך 30 יום מיום העסקה.

אמנם נקבע כבר בהלכת אביגדור זיו כי משהוכחה "נאמנות מהותית", לא ימנע אי הדיווח את ההכרה בנאמנות לצורכי מיסוי מקרקעין.

בפסה"ד הנדון, מתואר מקרה בו התקבל אישור בית משפט לעסקת מכר של נכס מקרקעין ל – 2 רוכשים, אשר רכשו אותו מכספם. טרם לכך חתמו השניים עם החברה, שהינה חברה ציבורית, על הסכם הקצאת מניות וכן הודיעו לחברה על כוונתם לרכוש את המקרקעין בנאמנות עבורה. הרכישה נעשתה טרם אישרה החברה את ההקצאה ואת עסקת רכישת המקרקעין.

יתרה מזאת, כחלק מחוזה בינם לבין החברה, דאגו הרוכשים להבטיח את זכויותיהם בנכס, אם החברה לבסוף לא תאשר את העסקה. הודעת הנאמנות דווחה במועד למנהל מסמ"ק.

המנהל קבע כי איננו מכיר בקיומם של יחסי נאמנות וחייב את החברה במס רכישה בגין העברת נכס המקרקעין מבעלי המניות לחברה.

ביהמ"ש פסק כי אין אנו עוסקים בנאמנים שהשאילו את שמם לאחרים בלא שהיו להם הנאה או אינטרס בנכס: לאור העובדות כי הרכישה מומנה מכספם וכי הללו הבטיחו את זכויותיהם בנכס לו לא תאשר החברה בסופו של דבר את הרכישה, הרי שאין מדובר ברכישה בנאמנות אלא ברכישה על ידם ומכירת הנכס מהם לחברה.
הערר נדחה.

לסיכום נחזור ונדגיש את התנאים העולים מהחוק ומהפסיקה לקיומה של נאמנות:

קיומו של נהנה כבר בעת הרכישה, מימון הרכישה מכספי הנהנה בלבד, העדר אינטרס כספי של הנאמן בנכס, והודעה על הנאמנות תוך 30 יום.

לפרטים נוספים, ניתן לרו"ח (משפטן) אהרון צ'יסמדיה ממשרדנו – עד לאחרונה מנהל תחום קבלנים ונדל"ן בחטיבה המקצועית ברשות המיסים.