מבזק מס מספר 439 - ארצי, חיבה, כהן פתרונות מיסוי בע"מ

מיסוי ישראלי - הוצאות – המתח שבין הוצאות לניכוי במס שבח לבין ניכוין לפי פקודת מס הכנסה

ביום 6 בפברואר 2012 נתפרסם פס"ד בעניין אשטרום מרכזי מסחר (להלן- המערערת) (ע"מ 1209-07).

בשנת 2003 מכרה המערערת את החזקותיה (50%) בחברת אשמורת תיכונה בע"מ, שהינה איגוד מקרקעין. בדיווח למיסוי מקרקעין, דרשה המערערת הוצאה בסך 4 מיליון ₪, דמי ניהול ששולמו לחברת האם שלה אשטרום נכסים בע"מ (להלן- חב' האם). לאחר דיונים, נחתם במאי 2005 הסכם פשרה עם מסמ"ק לפיו הוכר למערערת כניכוי מהשבח סך 1.8 מיליון ₪ בלבד, בעוד שלטענת המערערת "…היועץ המשפטי לאגף מסמ"ק אשר ביחס לסכום של 2.2 מליון ₪ קבעה כי מדובר בדמי ניהול המשולמים בין היתר עבור הפעילות השוטפת של אשטרום לטובת אשמורת, ובשל כך הם בבחינת הוצאה המותרת בניכוי לפי הפקודה. קביעה זו מחייבת את המשיב". כפועל יוצא מכך, נתבעה יתרת הסכום כהוצאה פירותית, בדוח ההתאמה לדוח 2003, שהוגש בסמוך לאחר ההסכם.

בשנת 2004 מכרה המערערת חלק במגרש בבר אילן. המערערת שילמה לחב' האם 6.1 מיליון ₪, דמי ניהול וייעוץ, בקשר לעסקת בר אילן, אולם לא דרשה את ההוצאה כניכוי במסגרת הדיווח למנהל מיסוי מקרקעין, אלא כהוצאה לצורכי מס הכנסה בדוח ההתאמה לדוח 2004.

פקיד השומה סירב להכיר בהוצאות, מכיוון שלטענתו אין הוצאות הללו בגדר הוצאות פירותיות העומדות בתנאי סעיף 17 לפקודה: – לגבי עסקת בר אילן אשר כפי שטענה המערערת- התשלומים מתייחסים למכר זכויות במקרקעין, היה על המערערת לדרוש ההוצאה במסגרת דיווח העסקאות למיסוי מקרקעין.

– בנוגע לסך של 2.2 מיליון ₪ בגין עסקת אשמורת טען, כי משהסכימה המערערת להפחית את סכום הניכוי בשומת השבח, אין למתוח את הליכי השומה ולהתיר ההוצאה בדוח ההתאמה.

בפני ביהמ"ש הוצג הסכם בין החברות אשר נחתם בינואר 2003 והינו בתוקף מיום 1.7.2002, לפיו תעניק חב' האם למערערת שירותי ייזום, פרסום, שיווק תיווך וניהול, בכל הקשור עם רכישת ומכירת אחזקות המערערת בחברותיה המוחזקות ובנכסיה, ובו נקבע מנגנון לקביעה התמורה עבור מתן השירותים.

ביהמ"ש קובע כי ההוצאות בגין בר אילן לא יותרו באשר:

בחשבוניות, שבחלקן מצויין "החזר הוצאות" ובחלקן "דמי ניהול", לא ניתן כל פירוט לשירותים שניתנו "לכאורה". אף בתצהיר רו"ח לא ניתן פירוט כאמור.
ממסמך פרוט ההוצאות שהוצג ע"י המערערת "נראה לכאורה שמדובר בהוצאות תכנון ומדידה שנועדו לקידום התב"ע שאינן בגדר פעולות עסקיות שוטפות של המערערת, אלא פעולות להשבחת המקרקעין".
"השותפות תכננו להקים על המגרש בבר אילן מבנים להשכרה ומיזם זה לא מומש. ממילא נראה שהמערערת לא נזקקה לשירותי ניהול, פרסום, שיווק והשכרה שוטפים".

בסיכום סוגית בר אילן קבע ביהמ"ש כי: "נראה כי לא ניתן לראות בתשלומים ששילמה המערערת לאשטרום בקשר עם עסקת בר אילן, הוצאה הניתנת לניכוי לפי הוראות סעיף 17 לפקודה".

בעניין אשמורת, קובע ביהמ"ש כי לא מצא תימוכין בהסכם עם מסמ"ק, כי ישנה מחוייבות של פקיד השומה להתרת ההוצאות.

כמו כן, נקבע כי על פי החשבונית שהוצאה מדובר בדמי ניהול ושיווק אשמורת, אלא שעל פי ההסכם (ראה לעייל), אמורה היתה אשמורת עצמה לשלם לחברת האם, ואין מדובר בתשלום שעל המערערת היה לשאת.

בפרק האחרון לסיכומי המערערת היא "שבה" ומבהירה כי אין ספק שהושבחו המקרקעין וכי הוצאות ההשבחה תרמו לעליית ערכם וכו'.

נראה כי דווקא דברים אלו "הרימו להנחתה" לשופט אשר "עקץ" את המערערת על כי לא נקטה בהליך של ערר כנגד רשויות מסמ"ק, אלא בחרה לחתום עימם על הסכם פשרה. יתרה מכך, בעניין הוצאות עסקת בר אילן בחרה שלא לדווח עליהן כלל לרשויות מסמ"ק. בהתנהלות זו מנעה המערערת אפשרות להתיר בניכוי את ההוצאות לפי הוראות סעיף 39 לחוק.

עובדתית, אין ספק כי פסיקה זו הביאה לתוצאה לפיה הוצאות שהוצאו, נדרשו בניכוי במס הכנסה ונדחו ע"י ביהמ"ש, לא ינוכו כלל שכן לשוב ולתובעם כנגד שומות השבח, כבר לא ניתן.

לדעתנו, אם וככל שעולה מהשתלשלות העובדות שהוצגו לביהמ"ש, כי מדובר בהוצאות העולות על הנדרש/לא מוכרות/שאין מאחוריהן שירות של ממש וכד', היה ראוי שביהמ"ש יקבע עמדתו בעניין זה. הסתפקותו של ביהמ"ש בקביעה "טכנית" כי המדובר בהוצאות שאינן חוסות תחת הוראות הפקודה וראוי היה להן להיות נישומות במיסוי מקרקעין, יוצרת תחושה בלתי נעימה של "כפל מס", מצב שביהמ"ש העליון אינו מקבל (ראה למשל הלכת סלון מרכזי) .

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ורו"ח רונית בר ממשרדנו.

מיסוי בינלאומי - פטור ממס לתושב חוץ שעובד בישראל

לאחרונה נתקלנו במשרד במספר מקרים מעניינים בקשר לתושבי חוץ אשר עובדים כשכירים בישראל. ככלל עובד כאמור חייב במס בישראל וזאת מאחר והעבודה מבוצעת בישראל. נשאלת השאלה- האם חבות מס זו מתקיימת גם כאשר העובד מועסק ע"י מעביד שהוא תושב חוץ והשכר המשולם לו מחוץ לישראל? השאלה רלוונטית לגבי עובד שהוא תושב מדינה אשר ישראל חתומה עימה על אמנה למניעת כפל מס ("מדינת אמנה") ?

במקרה זה יש לבחון מהם התנאים לפטור ממס בהתאם להוראות האמנה. במרבית האמנות נמצא כי נדרש שיתקיימו שלושת התנאים המצטברים הבאים:

1. העובד שהה בישראל פחות מ- 183 ימים בשנת המס (ובאמנות מסוימות– בכל תקופה של 12 חודשים שמתחילה או מסתיימת בשנת המס).

2. השכר משולם ע"י המעביד הזר.

3. השכר אינו מוטל על מוסד קבע בישראל שיש למעביד הזר.

די כי תנאי אחד לא מתקיים, כדי אותו עובד זר יהא חייב במס בישראל.

דגשים מיוחדים: יש לבחון את התנאים בהתאם לאמנה הרלוונטית, משום שייתכנו תנאים שונים כגון:

• סעיף 17(2)(ד) לאמנה עם ארה"ב- תנאי לפיו יתקיים פטור רק אם העובד מתחייב במס על עבודתו במדינות מושבו.

• סעיף 15(2)(א) לאמנה עם קנדה- תנאי לפיו סך השתכרותו של העובד לשנת המס כולה אינו עולה על 2,500 דולר קנדי. תנאי זה מעקר למעשה את האפשרות לפטור ממס.

התשובה לשאלת החבות במס קשה יותר במקרה בו קיים בישראל "מוסד קבע", ולמרות זאת קיים הסדר לפיו השכר משולם ע"י החברה הזרה ללא שיוטל שכר זה על מוסד הקבע.

האם התחשבנות כספית של מוסד הקבע בקשר לשכר זה יגרום לרשות המס לשלול את הפטור ממס לעובד?

נדגיש כי במקרים כאמור, קיימת למוסד הקבע חובת ניכוי מס במקור בעת תשלום למעביד תושב החוץ בהתאם להוראות סע' 170 לפקודה (בשיעור של 25%), וכאשר מתקיימים בפועל יחסי עובד-מעביד בין מוסד הקבע לבין העובד – חובת ניכוי במקור בהתאם להוראות סע' 164 לפקודה והתקנות מכוחו.

למשרדנו ניסיון עשיר בטיפול במקרים האמורים. המלצתנו הינה לבחון פנייה לרשות המסים לשם השגת עמדתם/ אישורם בקשר למקרים המתאימים.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס ולרו"ח (משפטן) אייל סנדו ממשרדנו.