מבזק מס מספר 160 - 22.6.2006

בפסק הדין בעניין כחלון  (עמ"ה 1188/02), אשר פורסם ביום 14.6.2006 נדונה בין השאר, סוגיה מעניינת וחדשנית:

המערער הוכר ע"י המוסד לבט"ל החל משנת 1991 כנכה 100%.. בשנים 1997-1998 דיווח המערער על הכנסותיו כהכנסות מיגיעה אישית הזכאיות לפטור ממס הקבוע בסעיף 9(5) לפקודה. בשנת 1999 הצהיר המערער בדו"ח השנתי, אשר ערך  עבורו יועץ מס מוסמך שייצגו  זה שנים, כי הכנסתו אינה מיגיעה אישית. בשלב מאוחר יותר ביקש המערער לתקן את "הטעות שנפלה מלפניו" בדיווחיו כך שגם בשנה זו תסווג הכנסתו כהכנסה מיגיעה אישית.

המשיב טען כי אין מדובר בטעות קולמוס אשר נפלה בדו"ח המערער, אלא ש"המערער בחר שלא לסווג ההכנסה כהכנסה מיגיעה אישית בשל מצגים שהציג לביטוח לאומי וחשש חיוב בדמי בט"ל בשל כך"  (המערער לא הכחיש זאת). ".. אין מדובר בטעות אלא במעשה מכוון אשר התגלה כלא כדאי ועל כן מבקש לשנות את הדוח"

המשיב הפנה לעמ"ה 1200/01 פז פרי זהב, בו נקבע כי לא יתכן שנישום ימסור מצג אחד כלפי רשות מע"מ (סוחרת בפירות ובעלת מלאי) ולגבי פקיד השומה, אחרת (שרותי אחסון- וללא מלאי). ביהמ"ש קבע כי במובדל מהמקרה דנן, שם היתה מחלוקת עובדתית (האם יש מלאי בעסק אם לאו) בעוד שאצלנו אין  הצדדים חלוקים על העובדות.

לגישת המשיב, משעה שהציג המערער את הכנסותיו כפי שהציג, משיקולים של התנהלות מול רשות אחרת, אין לקבל את בקשתו לתיקון הדו"ח. לגישתו, העובדה כי המערער נעזר בבעל מקצוע בעריכת דוחותיו אף מחזקת גישה זו. עם זאת, המשיב כאמור לא חלק על כי המערער הינו נכה, עבד בפועל בעצמו בעסק, והכנסותיו הינן  מיגיעה אישית.

בית המשפט קבע כי אם תתקבל בקשתו של המשיב שלא להתיר למערער לתקן את הדו"ח, על אף שהמשיב עצמו מקבל את סיווג ההכנסה על ידי המערער לגופה, תישלל מהמערער הזכות לפטור אותה התכוון המחוקק להעניק לו ולנישומים כמותו. "לרשויות המדינה כלים מכלים שונים שתכליתם הסדרת התנהלות שאינה כדין.שימוש בשלילת זכות שבדין לא יכול שיהווה כלי בהסדרת התנהלותו ומנוגדת היא לתכלית הפקודה שהיא שומת האמת וגבית מס האמת… בית משפט של ערעור מס  אינו יכול לשמש תחליף להליך פלילי או אחר".

לא למותר לציין כי ביהמ"ש איזכר עדות לפיה טוענת אשת המערער "כי היא היחידה הנושאת בעול וכי בעלה אינו פעיל בעסק". מכל מקום קבע בית המשפט, כי אף שאינו שש לעודד נישומים, בפרט כאלה המיוצגים ע"י בעלי מקצוע, לתקן את דוחותיהם ללא שיראו טעם ממשי לשינוי הדוח וללא שישכנעו שמדובר בטעות של ממש ולא בטעות של כדאיות, הרי שכאשר רשות המס מכירה במצג שבגינו מבוקש התיקון אין מקום לשלילת התיקון במישור השומתי מטעמים של ענישה, גם בשוקלו את עניין תקנת הציבור קבע בית המשפט כי שומת האמת במקרה הנדון, עדיפה עליה.

 ונסכם: בית המשפט קובע:  שומה לחוד, והליכים במישור  הפלילי לחוד. אין פקיד השומה רשאי להטיל שומה "עונשית"

בהתאם לפרסומים בתקשורת, שיעור המע"מ עתיד לרדת החל מיום 01.07.2006 ל- 15.5%. מלבד הקושי ביישום החקיקה האמורה, לשינוי שיעור המע"מ כאמור ישנן מספר השלכות, שאת עיקרן נביא להלן:
מכר טובין: ככלל, החיוב במע"מ בגין מכר טובין הינו עם העמדת הטובין לרשות הקונה. בעסקה בה נמכרים טובין בחלקים, יש לראות בכל חלק שסופק כעומד בפני עצמו ולפיכך מועד החיוב במע"מ יחול עם מסירת אותו חלק לרשות הקונה. מועד חיוב המע"מ בגין מכירת טובין אינו מותנה במועד קבלת התשלום בגין הטובין הנמכרים אלא נגזר ממועד מסירת הטובין, כאמור.
לאור האמור, עסקה בה הטובין נמסרו לפני 01.07.2006 תחויב במע"מ בשיעור של 16.5% ואילו עסקה בה הטובין נמסרו לאחר מועד זה תחויב במע"מ בשיעור של 15.5% ללא קשר למועד התשלום בפועל.
האמור עשוי לקבל משנה חשיבות אצל עוסקים מסוימים, אשר סופגים בפועל את תשלום המע"מ. לאותם עוסקים נמליץ לשקול לבצע את מסירת המלאי לאחר ה- 01.07.2006 וכך "להרוויח" אחוז נוסף מן העסקה.
מכר מקרקעין: במכירת מקרקעין, המועד הקובע לעניין חיוב במע"מ הינו מועד העמדת המקרקעין לרשות הקונה, רישום המקרקעין על שמו של הקונה בפנקס המתנהל על פי דין או מועד התשלום, כמוקדם שבהם.
לגבי מקרקעין שנמכרו, טרם הועברו לרשות הקונה וטרם נרשמו על שמו, כל תשלום שיבוצע עד ה-30.06.2006 יחויב במע"מ בשיעור של 16.5%, כל תשלום לאחר מכן יחויב במס ערך מוסף בשיעור של 15.5%.
לגבי מקרקעין שנמכרו והועברו לרשות הקונה (או נרשמו על שמו) לפני 01.07.2006 תחויב העסקה כולה במע"מ בשיעור של 16.5% גם אם תמורת העסקה תשולם לאחר מועד זה.
מתן שירות: ככלל, מועד החיוב לעניין מתן שירות הינו מועד מתן השירות בפועל. כאשר השירות מתמשך חל הכלל לפיו מועד החיוב במס חל בגמר נתינת השירות. ניתן השירות בחלקים, יחול חיוב במס על כל חלק שניתן עם סיום נתינתו של אותו החלק. אם לא ניתן להפריד בין חלקיו של השירות הניתן, יחול החיוב במע"מ עם גמר נתינתו, או מועד התשלום בגינו, כמוקדם שבהם.
לאור המפורט, שירותים הניתנים בתקופה שעד 30.06.2006 יחויבו במע"מ בשיעור של 16.5% בעוד שירותים הניתנים לאחר מועד זה יחויבו במע"מ בשיעור של 15.5%.
שירותים הניתנים על בסיס התחשבנות חודשית קבועה (דוגמת שמירה, ניקיון וכדומה) יחויבו בהתאם לשיעור המס החל בתקופה הרלוונטית.
עסקאות על בסיס מזומן: עסקאות שחל עליהן חיוב במע"מ על בסיס מזומן כגון עסקאות שירות של בעלי מקצועות חופשיים כגון עו"ד, רו"ח וכדומה, יחול שיעור המע"מ אשר יהא בתוקף ביום התשלום, מכאן שכל סכום (לרבות מקדמה) אשר ישולם בתמורה לעסקאות אלה החל מיום 01.07.2006 יחויב במע"מ בשיעור של 15.5%.
ייבוא טובין: בגין סחורות אשר ישוחררו מהמכס לאחר 01.07.2006 יחול מע"מ בשיעור של 15.5%.
מס רווח ומס שכר : בשונה משינוי שעור המע"מ הקודם ובהתאם לפרסומים בתקשורת, במקביל לירידה בשיעור המע"מ, בתאריך 01.07.2006 ירד שיעור מס הרווח על מוסדות כספיים מ – 17% ל – 15.5%. שיעור מס השכר בידי מלכ"ר יהא 7.5%.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרונית בר ממשרדנו.

בפסק הדין בעניין כחלון  (עמ"ה 1188/02), אשר פורסם ביום 14.6.2006 נדונה בין השאר, סוגיה מעניינת וחדשנית:

המערער הוכר ע"י המוסד לבט"ל החל משנת 1991 כנכה 100%.. בשנים 1997-1998 דיווח המערער על הכנסותיו כהכנסות מיגיעה אישית הזכאיות לפטור ממס הקבוע בסעיף 9(5) לפקודה. בשנת 1999 הצהיר המערער בדו"ח השנתי, אשר ערך  עבורו יועץ מס מוסמך שייצגו  זה שנים, כי הכנסתו אינה מיגיעה אישית. בשלב מאוחר יותר ביקש המערער לתקן את "הטעות שנפלה מלפניו" בדיווחיו כך שגם בשנה זו תסווג הכנסתו כהכנסה מיגיעה אישית.

המשיב טען כי אין מדובר בטעות קולמוס אשר נפלה בדו"ח המערער, אלא ש"המערער בחר שלא לסווג ההכנסה כהכנסה מיגיעה אישית בשל מצגים שהציג לביטוח לאומי וחשש חיוב בדמי בט"ל בשל כך"  (המערער לא הכחיש זאת). ".. אין מדובר בטעות אלא במעשה מכוון אשר התגלה כלא כדאי ועל כן מבקש לשנות את הדוח"

המשיב הפנה לעמ"ה 1200/01 פז פרי זהב, בו נקבע כי לא יתכן שנישום ימסור מצג אחד כלפי רשות מע"מ (סוחרת בפירות ובעלת מלאי) ולגבי פקיד השומה, אחרת (שרותי אחסון- וללא מלאי). ביהמ"ש קבע כי במובדל מהמקרה דנן, שם היתה מחלוקת עובדתית (האם יש מלאי בעסק אם לאו) בעוד שאצלנו אין  הצדדים חלוקים על העובדות.

לגישת המשיב, משעה שהציג המערער את הכנסותיו כפי שהציג, משיקולים של התנהלות מול רשות אחרת, אין לקבל את בקשתו לתיקון הדו"ח. לגישתו, העובדה כי המערער נעזר בבעל מקצוע בעריכת דוחותיו אף מחזקת גישה זו. עם זאת, המשיב כאמור לא חלק על כי המערער הינו נכה, עבד בפועל בעצמו בעסק, והכנסותיו הינן  מיגיעה אישית.

בית המשפט קבע כי אם תתקבל בקשתו של המשיב שלא להתיר למערער לתקן את הדו"ח, על אף שהמשיב עצמו מקבל את סיווג ההכנסה על ידי המערער לגופה, תישלל מהמערער הזכות לפטור אותה התכוון המחוקק להעניק לו ולנישומים כמותו. "לרשויות המדינה כלים מכלים שונים שתכליתם הסדרת התנהלות שאינה כדין.שימוש בשלילת זכות שבדין לא יכול שיהווה כלי בהסדרת התנהלותו ומנוגדת היא לתכלית הפקודה שהיא שומת האמת וגבית מס האמת… בית משפט של ערעור מס  אינו יכול לשמש תחליף להליך פלילי או אחר".

לא למותר לציין כי ביהמ"ש איזכר עדות לפיה טוענת אשת המערער "כי היא היחידה הנושאת בעול וכי בעלה אינו פעיל בעסק". מכל מקום קבע בית המשפט, כי אף שאינו שש לעודד נישומים, בפרט כאלה המיוצגים ע"י בעלי מקצוע, לתקן את דוחותיהם ללא שיראו טעם ממשי לשינוי הדוח וללא שישכנעו שמדובר בטעות של ממש ולא בטעות של כדאיות, הרי שכאשר רשות המס מכירה במצג שבגינו מבוקש התיקון אין מקום לשלילת התיקון במישור השומתי מטעמים של ענישה, גם בשוקלו את עניין תקנת הציבור קבע בית המשפט כי שומת האמת במקרה הנדון, עדיפה עליה.

 ונסכם: בית המשפט קובע:  שומה לחוד, והליכים במישור  הפלילי לחוד. אין פקיד השומה רשאי להטיל שומה "עונשית"

בהתאם לפרסומים בתקשורת, שיעור המע"מ עתיד לרדת החל מיום 01.07.2006 ל- 15.5%. מלבד הקושי ביישום החקיקה האמורה, לשינוי שיעור המע"מ כאמור ישנן מספר השלכות, שאת עיקרן נביא להלן:
מכר טובין: ככלל, החיוב במע"מ בגין מכר טובין הינו עם העמדת הטובין לרשות הקונה. בעסקה בה נמכרים טובין בחלקים, יש לראות בכל חלק שסופק כעומד בפני עצמו ולפיכך מועד החיוב במע"מ יחול עם מסירת אותו חלק לרשות הקונה. מועד חיוב המע"מ בגין מכירת טובין אינו מותנה במועד קבלת התשלום בגין הטובין הנמכרים אלא נגזר ממועד מסירת הטובין, כאמור.
לאור האמור, עסקה בה הטובין נמסרו לפני 01.07.2006 תחויב במע"מ בשיעור של 16.5% ואילו עסקה בה הטובין נמסרו לאחר מועד זה תחויב במע"מ בשיעור של 15.5% ללא קשר למועד התשלום בפועל.
האמור עשוי לקבל משנה חשיבות אצל עוסקים מסוימים, אשר סופגים בפועל את תשלום המע"מ. לאותם עוסקים נמליץ לשקול לבצע את מסירת המלאי לאחר ה- 01.07.2006 וכך "להרוויח" אחוז נוסף מן העסקה.
מכר מקרקעין: במכירת מקרקעין, המועד הקובע לעניין חיוב במע"מ הינו מועד העמדת המקרקעין לרשות הקונה, רישום המקרקעין על שמו של הקונה בפנקס המתנהל על פי דין או מועד התשלום, כמוקדם שבהם.
לגבי מקרקעין שנמכרו, טרם הועברו לרשות הקונה וטרם נרשמו על שמו, כל תשלום שיבוצע עד ה-30.06.2006 יחויב במע"מ בשיעור של 16.5%, כל תשלום לאחר מכן יחויב במס ערך מוסף בשיעור של 15.5%.
לגבי מקרקעין שנמכרו והועברו לרשות הקונה (או נרשמו על שמו) לפני 01.07.2006 תחויב העסקה כולה במע"מ בשיעור של 16.5% גם אם תמורת העסקה תשולם לאחר מועד זה.
מתן שירות: ככלל, מועד החיוב לעניין מתן שירות הינו מועד מתן השירות בפועל. כאשר השירות מתמשך חל הכלל לפיו מועד החיוב במס חל בגמר נתינת השירות. ניתן השירות בחלקים, יחול חיוב במס על כל חלק שניתן עם סיום נתינתו של אותו החלק. אם לא ניתן להפריד בין חלקיו של השירות הניתן, יחול החיוב במע"מ עם גמר נתינתו, או מועד התשלום בגינו, כמוקדם שבהם.
לאור המפורט, שירותים הניתנים בתקופה שעד 30.06.2006 יחויבו במע"מ בשיעור של 16.5% בעוד שירותים הניתנים לאחר מועד זה יחויבו במע"מ בשיעור של 15.5%.
שירותים הניתנים על בסיס התחשבנות חודשית קבועה (דוגמת שמירה, ניקיון וכדומה) יחויבו בהתאם לשיעור המס החל בתקופה הרלוונטית.
עסקאות על בסיס מזומן: עסקאות שחל עליהן חיוב במע"מ על בסיס מזומן כגון עסקאות שירות של בעלי מקצועות חופשיים כגון עו"ד, רו"ח וכדומה, יחול שיעור המע"מ אשר יהא בתוקף ביום התשלום, מכאן שכל סכום (לרבות מקדמה) אשר ישולם בתמורה לעסקאות אלה החל מיום 01.07.2006 יחויב במע"מ בשיעור של 15.5%.
ייבוא טובין: בגין סחורות אשר ישוחררו מהמכס לאחר 01.07.2006 יחול מע"מ בשיעור של 15.5%.
מס רווח ומס שכר : בשונה משינוי שעור המע"מ הקודם ובהתאם לפרסומים בתקשורת, במקביל לירידה בשיעור המע"מ, בתאריך 01.07.2006 ירד שיעור מס הרווח על מוסדות כספיים מ – 17% ל – 15.5%. שיעור מס השכר בידי מלכ"ר יהא 7.5%.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרונית בר ממשרדנו.

במבזק מס מספר 159 מיום 15.06.2006, נדונה בהרחבה שאלת חובת הדיווח החלה על יחיד המוחזק כתושב ישראל מכוח ה"חזקות המספריות" הקבועות בהגדרת "תושב" בסעיף 1 לפקודה. חוסר הבהירות שמקורו בהתנגשות אפשרית בין המבחן המהותי לקביעת תושבותו של יחיד על פי הפקודה (מבחן מרכז החיים) לבין ה"חזקות המספריות" מתעצם נוכח האפשרות כי יחיד ייחשב כתושב ישראל על פי הוראות הפקודה אך כתושב חוץ על פי הוראות אמנה למניעת כפל מס.

כאשר מדובר במדינה עימה חתומה ישראל על אמנה למניעת כפל מס ("מדינת אמנה"), אין ל"עצור" לאחר קביעת התושבות על פי הדין הישראלי או על פי דין מדינת האמנה ויש לבחון את התושבות על פי מבחני האמנה. מקום בו נישום יחיד נחשב לתושב ישראל ולתושב מדינת האמנה, כל מדינה לפי דיניה ("תושבות כפולה"), קבועים באמנה "כללי שובר שוויון", שתוצאתם היא קביעת תושבות באחת משתי המדינות.

נשאלת השאלה, מה דינו של נישום יחיד לעניין חובת דיווח, בנסיבות בהן היחיד הוא תושב ישראל בהתאם לדין הפנימי אולם נחשב לתושב חוץ בהתאם להוראות האמנה: לכאורה, הוראות סעיף 196 לפקודה קובע כי הוראות האמנה גוברות על הדין הפנימי, אך יש לזכור כי בנושאים בהם אין התנגשות ונושאים שלא הוסדרו באמנה במפורש, עדיין תהא תחולה להוראות הדין הפנימי. סוגיית היחס שבין הוראות האמנה לבין הוראות הדין הפנימי היא סוגיה סבוכה ומדינות שונות מאמצות גישות שונות בעניין זה.

לדעתנו, למרות שחובת הדיווח לא נדונה במפורש במסגרת הוראות האמנה, כאשר יחיד חייב בדיווח מכוח היותו תושב ישראל על פי הדין הפנימי, חובה זו נסוגה מקום בו הכריעו כללי שובר השוויון באמנה כי הוא תושב חוץ, ויראו בו תושב חוץ גם לעניין חובת הדיווח.

ברצוננו להדגיש כי עמדת רשות המיסים שונה וגורסת כי בנסיבות שלעיל קמה ליחיד חובת דיווח.