מבזק מס מספר 158 - 7.6.2006

המצב החוקי שהיה עד היום – בשנים 2004 ו-2005 חלה הוראת השעה לתיקון סעיף 66 לפקודה [סעיף 66(ה)] (להלן: התיקון) אשר אפשרה חישוב נפרד בתנאים שנקבעו עד לתקרה של כ-25,000 ₪ ואילו בשנת 2006 עומדת בתוקפה הוראת השעה, ללא מגבלה של תקרה, שכן זו לא נקבעה עדין בחקיקה. בימים אלו אושרה בכנסת הצעת חוק ההסדרים לשנת הכספים 2006. במסגרת זו נקבע כי הוראת השעה המאפשרת לקבוע חישוב נפרד לגבי הכנסתם של בני זוג העובדים בעסק משותף, תחול כהוראת קבע, עם תקרה של 42,000 ₪, והכל בתחולה רטרואקטיבית של קביעה זו החל מיום 1.1.2006.

נציין כי למרות אישורה בכנסת של הוראה זו בתחולה רטרואקטיבית מ-01.01.2006, הרי שספק אם תעבור את מבחן בג"צ אשר פסק כבר בסוגיה דומה בבג"צ אברהם מרדכי (בג"צ  7159/02 ).

ונזכיר: בשנת 2000 חוקקה הכנסת הוראת שעה בדבר התרת חישוב נפרד בתנאים מסוימים גם לבני זוג המועסקים בעסק אחד [סעיף 66(ה) לפקודה]. תחולתו של התיקון נדחתה מעת לעת עד אשר נקבע, כי יחול משנת המס 2002.

התיקון נדחתה מעת לעת עד אשר נקבע, כי יחול משנת המס 2002. ביום 16.06.2006 פורסם תיקון לחקיקה זו, במסגרת חוק תוכנית החירום הכלכלית, ובמסגרתו נדחה מועד תחילתו של החוק המתקן ליום 01.01.2004.

בעתירה לבג"צ שהגישו בני הזוג מרדכי טענו העותרים כי יש להחיל לגביהם את התיקון כבר משנת 2002 שכן דחית מועד תחילתו של החוק אשר התקבלה במהלך 2002 הינה בלתי חוקית משום תחולתה הרטרואקטיבית. נפסק בבג"צ כי אמנם אין פגם בחקיקה הדוחה את תחולת התיקון לשנת 2004, עם זאת התקבלה עמדת העותרים כי תחולת התיקון תהא רק מיום 01.07.2002 עקב תחולתו הרטרואקטיבית לתקופה 01.01.2002 עד  01.07.2002.

ניתן להסיק מהאמור לעיל כי, למרות אישורה בכנסת של הצעת החוק במסגרת חוק ההסדרים, כאמור הרי שתחולתה המעשית תהא מיום 15.06.2006, ולפיכך לתקופה 01.01.2006 עד 14.06.2006 ניתן לערוך לבני זוג העובדים בעסק משותף ועומדים בתנאי החוק,  חישוב נפרד ללא מגבלת תקרה.

כפי שהתפרסם בתקשורת, תקרת הסכום לחישוב הנפרד שאושרה כאמור הינה בסך 42,000 ₪ לשנה במקום 30,000 שהוצעו ע"י האוצר.

בהמשך למבזק מס מספר 156 . מצאנו לנכון להביא בפניכם טבלה המרכזת את עיקרי ההבדלים בין תקנות מ"ה (פטור ממס על הפרשי הצמדה בהלוואה של בעל שליטה), תשמ"ו – 1986 (להלן: התקנות) לבין הוראות הפטור לפי סעיף 9(13) לפקודה:

בתאריך 19 באפריל 2004, פרסמה רשות המיסים את חוזר מס הכנסה מס' 05/04 בנושא: זיכוי ממס זר לתושב ישראל המחזיק ב-L.L.C (להלן: "החוזר"). כזכור, מטרת החוזר היא להסדיר את מתן הזיכוי ממס זר, כאשר תושב ישראל מחזיק בישות תושבת ארה"ב מסוג L.L.C ולמנוע כפל מס אשר עשוי להיווצר כתוצאה ממיסוי ה- L.L.C בחו"ל כאילו היה שותפות, על פי כללי ה- check-the-box. בחוזר ניתן פתרון לעניין הזיכוי ממס זר, באופן שבו יינתן זיכוי בשל המס ששולם בחו"ל, על אף כללי הזיכוי הקבועים בפרק שלישי סימן ב' לפקודת מס הכנסה. החוזר מאפשר מעין "השקפה" של ה- LLC וייחוס תוצאות פעילותה לחברים בה, לרבות תשלומי המיסים ששולמו ע"י החבר.

 בימים אלו, עת קרב תום המועד החוקי להגשת הדוחות השנתיים, ראינו לנכון להפנות את תשומת ליבכם, מבעוד מועד להוראות ההפעלה המופיעות בחוזר הנדון: על פי סעיף 11.1 לחוזר, הוראות החוזר יופעלו רק לאחר שהנישום ביקש להחיל עליו את ההסדר המקל שנקבע בו. עוד נקבע, כי יראו בנישום כאילו ביקש להפעיל את הוראות החוזר אם יישם את הוראותיו עם הגשת הדו"ח הראשון שלאחר פרסום החוזר לפקיד השומה.

 נישום שטרם הגיש דוחות שנתיים ממועד פרסום החוזר ועד היום וכן נישום שהקים את ה- L.L.C במהלך שנת המס 2005 נדרש לבקש להחיל עליו את ההסדר המקל שנקבע בחוזר על ידי החלת הוראותיו עם הגשת הדוח השנתי לשנת המס 2005. אם לא יעשה כן, ההסדר המקל עשוי להישלל ממנו בעתיד.

 בצעו בחירתכם במועד ובתבונה: נישום אשר לא בחר בהפעלת הוראות החוזר, עשוי להיות חשוף לכפל מס כתוצאה מסיווג התאגיד כחבר בני אדם ובמקביל – תשלום מס ע"י המחזיק בו, ללא אפשרות למתן זיכוי. נישום אשר בחר ליישם את הוראות החוזר, לא יוכל לחזור בו מבחירתו ויידרש לפעיל את הוראותיו באופן עקבי גם בשנים העוקבות.

שאלות המתעוררות בקשר ליתרונות וחסרונות העולים מהוראות החוזר בכלל והשימוש ב– LLC בפרט יש להפנות לחגי אלמקייס או גדי אלימי ממשרדנו.

בימים אלה פורסם פסק דין בעניין  המכון הגיאופיסי לישראל (ו"ע 1289/01) אשר דן בשאלה האם בעסקת מקרקעין בה התמורה משולמת בתשלומים מאוחרים ללא ריבית, יש להקטין את התמורה הנקובה בחוזה המכר ולהוון את התשלומים למועד המכירה לפי שיעור הריבית הנהוגה בשוק.

במקרה הנדון נחתם הסכם למכירת מגרש בחולון. מועד מסירת המגרש נקבע לכשנה וחצי ממועד חתימת ההסכם והתשלום נפרס לאורך התקופה כאשר התשלום האחרון והמהותי ביותר ישולם עם מסירת החזקה במגרש לקונה. כמו כן, נקבע בחוזה כי הקונה רשאי להקדים תשלומים, עם הודעה למוכר, ובמקרה כזה יופחת מהתשלום שיעור הלייבור בתוספת 1.5% בגין תקופת ההקדמה.

העוררת טענה, כי שווי המכירה הינו השווי לתשלום ליום המכירה ולפיכך תשלומים מאוחרים המגלמים בתוכם ריבית צריכים להיות מהוונים ליום המכירה. כמו כן טענה העוררת כי פריסת תשלומים מעין זו, הינה ארוכה מן המקובל ולכן לא ניתן להתעלם ממנה. המשיב לעומתה טען כי עסקה שפריסת התשלומים בה משתרעת על שנה וחצי הינה עסקה מקובלת בשוק, וכי פריסת התשלומים לתקופה כזו, גם אם התשלום העיקרי מבוצע בסופה, אינה משנה את אופי העסקה ואינה הופכת בשל כך מעסקת מקרקעין לעסקת מקרקעין ואשראי.

נקבע כי במקרה דנן יש ליישם את שיטת ההיוון קרי,  האשראי לתקופה של שנה וחצי והשפעתו על ההיוון הינה מהותית. קביעה זו נסמכת גם על עקרונות חשבונאים מקובלים וכן על כך שקיים סעיף בחוזה לפיו הקדמת התשלומים תגרור הקטנה של התמורה לאמור, הצדדים לעסקה נתנו ביטוי למרכיב המימון  שבעסקה ו"גילו דעתם" כי התמורה בהסכם כוללת את מרכיב המימון.

מפסק הדין עולות מספר סוגיות חשובות :

1. ככלל, שווי הוגן של עסקה נקבע בהתאם להיוון הסכומים הנקובים בה תוך הפרדה בין מרכיב התמורה למרכיב האשראי.
2. בנסיבות היוון תמורות, למועד חתימת החוזה יקטן השבח (כנגד אומנם ירשמו הכנסות מימון אך יתכן שהן יקוזזו כנגד הוצאות מימון), יקטנו מס הרכישה ומס המכירה (קיטון אבסולוטי).
3. פעם נוספת הוכח כי הערכאות המשפטיות מאמצות הפרשנות התכליתית תוך "השוואת האמת המשפטית לאמת הכלכלית באופן שתושג התכלית הכלכלית תוך מיסוי הרווח הכלכלי אמיתי", מגמה אשר תופסת תאוצה לאחרונה.

נברך את ידידנו עו"ד אודי ברזילי וצוותו, על הישגם המהותי  בערר זה.