מבזק מס מספר 127 - 22.9.2005

הוראות סעיף 51ב(א) ו- (ב) לחוק עידוד השקעות הון כנוסחן לאחר תיקון 60 קובעות כי סכום שנתן בעל מפעל מוטב לבעל שליטה בו יחשב כדיבידנד אלא אם שוכנע פקיד השומה כי הסכום האמור מהווה הכנסה חייבת בידי בעל השליטה – שאינה דיבידנד והמס עליה שולם . דהיינו תשלום סכום כאמור יקים חיוב במס ברמת המפעל המוטב וברמת הדיבידנד .

באותו סעיף קטן (ב) נקבע כי סכום שמקורו ברווחי החברה שניתן לבעל מניות בעת פירוק החברה או סכומים שהתקבלו ברכישת מניות החברה מאת בעל מניותיה, יחשבו אף הם כדיבידנד שחילקה החברה.

לעיתים נפדות מניות בחברה מתוקף זכאותן לכך על פי הסדר במסמכי יסוד החברה . פדיון מניות כאמור לחלק מבעלי המניות או אף לכולם, אינו נחשב כדיבידנד שכן חלות בעניינו הוראות סעיף 3(ג) לפקודה, דהיינו הכללת הפדיון כחלק מהכנסתו החייבת של בעל השליטה .

מכאן כי פדיון מניות מתוך כספי מפעל מוטב, באבחנה מפירוק החברה או רכישת החברה את מניותיה , לא יחשב  לכאורה , כחלוקת דיבידנד לעניין זה.

החל מ- 1.1.2003 – תיקון 132, חברות מחוץ לחוק התיאומים (להלן: "חברות או חברה מחוץ לחוק") נהנות ממשטר מס זהה לזה של יחידים, בכל הנוגע לרווחים מניירות ערך נסחרים (ישראליים וזרים). לגבי ניירות ערך זרים, חברות מחוץ לחוק חויבו במס בשיעור של 35% על רווחיהן עד ל- 1.1.2004, ומשנת 2005 בשיעור של 15%, ליניארית לפי יחס התקופות (תיקון 142).

במסגרת תיקון 147 לפקודה, בתוקף מיום 1.1.2006 ("יום התחילה"), נקבעו שיעורי מס כללים לרווחים הוניים: 20% ליחיד (25% לבעל מניות מהותי) ו- 25% לחברה (לגבי ניירות ערך סחירים נקבע בהוראת שעה כי חברות שנישומו על פי פרק ב' לחוק התיאומים ערב יום התחילה (1.1.2006), ימשיכו "ליהנות" משיעור מס חברות על רווחיהן בגין ניירות ערך נסחרים בבורסה).

ולענייננו – ניירות ערך זרים בידי חברה מחוץ לחוק: החל משנת 2006 חברות מחוץ לחוק תשלמנה מס בשיעור של 25% על כל רווחי ההון הנובעים מניירות הערך שיימכרו על ידן, ישראליים וזרים. מדובר בהרעת תנאים משמעותית – עליה מ- 15% ל- 25% רטרואקטיבית. (לאור רטרואקטיביות ההרעה, ניתנה אפשרות לבצע מכירה ורכישה מחדש בסוף שנת 2005, אולם רק באמצעות ברוקר ישראלי, סיוע דל למדי למרבית הישראלים מחזיקי ניירות הערך הזרים).

לגבי רווח הון מניירות ערך זרים שנרכשו לפני יום התחילה (1.1.2006) נקבעה הוראת תחולה מיוחדת, המתייחסת הן ליחידים והן לחברות מחוץ לחוק – כפי שהיו בעת תחולת סעיף 105יג' לפקודה. הוראת התחולה קובעת כי במכירת ני"ע זרים שנרכש ולפני 1.1.2006 חישוב רווח ההון יהיה כדלקמן: על חלק רווח ההון שנצמח עד ליום 1.1.2005 ("יום המעבר") ישולם מס בשיעור של 35% ואילו על יתרת רווח ההון ישולם מס בהתאם לשיעור המס הקבוע בסעיף 91(ב)(1) או (1) לפי העניין. סעיף 91(ב) קובע את שיעור המס ליחיד – (1) ליחיד "רגיל" ו- (1) לבעל מניות מהותי. ליחיד "רגיל" כאמור נקבע מס בשיעור של 20% !

מכאן עולה כי ניירות ערך זרים אשר נרכשו במהלך שנת 2005 (בין יום המעבר ליום התחילה), שיעור המס במכירתם, על ידי חברה מחוץ לחוק, יהיה 20% בלבד!(שיעור מס קבוע).

 טוב יעשו חברות מחוץ לחוק, המתכוונות ממילא לרכוש ניירות ערך זרים, אם יקדימו רכישותיהם לשנת 2005, שכן לגבי רכישות שיעשו בשנת 2006 שיעור המס הקבוע הינו 25%.

לאחר תיקון 147 לפקודת מס הכנסה – החל מיום 1 בינואר 2006, מכירת מניות בידי בעל מניות מהותי תהא חייבת במס בשיעור 25% (במקום 20% – שיעור המס הכללי על רווחי הון). בעל מניות מהותי נחשב בעל מניות המחזיק מעל 10% מאמצעי השליטה בחברה במשך 12 החודשים שקדמו למכירה.

בחוק מיסוי מקרקעין נקבע כי שיעור המס על השבח הריאלי, יהא אף הוא 20% אולם רק החל מיום 1.1.2007. בחוק מיסוי מקרקעין לא נקבע מנגנון "בעל מניות מהותי" בדומה לפקודה.

לגבי פעולה באיגוד מקרקעין, סעיף 7א לחוק מיסוי מקרקעין קובע, כי חישוב המס יבוצע בהתאם להוראות הפקודה – חלק ה', אולם שיעור המס ייקבע בהתאם לחוק זה (חוק מיסוי מקרקעין) – כלומר 20%.

מכאן שמכירת מניות באיגוד מקרקעין לאחר 1 בינואר 2007 אף בידי בעל מניות מהותי תהא חייבת במס בשיעור של 20% בלבד. פרשנות זו משתלבת עם תכלית החקיקה כפי שבאה לידי ביטוי בפסיקת ביהמ"ש העליון (רוגובין ע"א 9401/03  וסובל ע"א 5773/99), אשר קובעת ככלל שאין להפלות בדיני מיסים בין החזקה ישירה במקרקעין לבין החזקתם באמצעות איגוד מקרקעין.( כמובן שבמכירה יחולו מסים עקיפים כגון מס רכישה ומס מכירה, ככל שחלים).