עם פרוץ מלחמת חרבות ברזל מפעלים ועסקים רבים צמצמו ואף השביתו את פעילותם שלא מרצון. כידוע בדין הישראלי נישום משלם מס על הכנסתו החייבת (הכנסה לאחר הניכויים (הוצאות), הקיזוזים (הפסדים) והפטורים).

אחת מההוצאות המוכרות לצרכי מס בהתאם לסעיף 17(8) ו- 21(א) לפקודה הינה הוצאת הפחת – בגובה עלות הנכס כפול שיעור הפחת (אחוז) שהמחוקק קבע בתקנות מס הכנסה (פחת), 1941.

התנאי להתרת הוצ' הפחת כמו לכל הוצאה בכלל, כי מדובר בהוצאה אשר הוצאה לשם יצור ההכנסה בהתאם לסעיף 17 רישא לפקודה.

לאחרונה אנו נתקלים שוב ושוב בשאלות מצד רואי החשבון, האם ניתן להתיר בניכוי הוצאת פחת מקום בו המפעל / העסק הושבת לתקופה מוגבלת אגב המלחמה?

ראשית, לטובת התשובה לשאלה זו נזכיר את הקביעה בהלכת צמר פלדה הוותיקה (ע"א 158/57), "אין פשר הדבר שהנכס צריך להימצא בשימוש פעיל במשך כל התקופה.

אין לקבוע מסמרות לגבי היקף השימוש, מידתו ושיעורו… מותר לנכות פחת על מכונות שאין משתמשים בהן זמנית, כל עוד הן נמצאות BONA FIDE במערכת היצור.

אך ברור גם שבהעדר שימוש כלשהוא אין להתיר ניכוי…"

ובמילים פשוטות ובפרקטיקה המקובלת, מקום בו המכונה מושבתת שלא מתוך שיקולים כלכלים של עסקי הנישום אלא מנסיבות חיצוניות שנכפו עליו, ניתן להמשיך ולהתיר את הוצאת הפחת.

ולעניין התרת הוצאות פחת מואץ:

1. בהתאם לסעיף 4 לתקנות מס הכנסה (פחת), 1941 (להלן: "תקנות הפחת") נקבעה סמכות מיוחדת לפקיד השומה להתיר פחת מוגדל במקרה של בליה משמעותית מחמת עבודה במשמרות נוספות.

2. בהתאם לסעיף 43 לחוק עידוד השקעות הון, תשי"ט 1959 נקבעה סמכות לפקיד שומה להתיר פחת בשיעור 250% ממכסת תקנות הפחת. מתן שיעור הפחת המואץ מותנה ונובע מבלאי בלתי רגיל של הנכס בשל משמרות נוספות או תנאים קשים ביותר.

3. בהתאם לסעיפים 2(א)(7) ו- 2(ב)(2) לתקנות מס הכנסה (תיאומים בשל אינפלציה) (שיעורי פחת), התשמ"ו -1986 (להלן: "תקנות 1986") ניתן פחת מוגבר לציוד בבעלותה של חברה תעשייתית המשמש במפעל תעשייתי ומופעל במשרות.

סעיף 2(א)(7) "ציוד בבעלותה של חברה תעשייתית, המשמש במפעל תעשייתי-

• אם הציוד מופעל במשמרת אחת 15 [20].

• אם הציוד מופעל בשתי משמרות 18 [30].

• אם הציוד מופעל בשלוש משמרות 22 [40]".

סעיף (2)(ב)(2) " פחת בשיטת היתרה הפוחתת יחושב מדי שנת מס, בשיעור מיתרת המחיר המקורי של הציוד כפי שנקבע לתחילת אותה שנת מס או למועד רכישת הציוד – לפי המאוחר, כמפורט להלן:

• אם הציוד מופעל במשמרת אחת – 20% [30] לשנה בכל אחת מ-6  [4] השנים הראשונות וכל היתרה בשנה השביעית [החמישית];

• אם הציוד מופעל בשתי משמרות – 24% [40] לשנה בכל אחת מ-5 [3] השנים הראשונות וכל היתרה בשנה השישית [החמישית];

• אם הציוד מופעל בשלוש משמרות – 30% [50] לשנה בכל אחת מ- 4 [2] השנים הראשונות וכל היתרה בשנה החמישית [השלישית];

חוזר מ"ה מס' 4/2015 בעניין פרשנות הוראות הפחת המוגבר בתקנות 1986 קובע כי,

1. קיים שוני בין סעיף 43 לחוק לעידוד השקעות הון ותקנות הפחת לתקנות 1986, "מהשוואת ‏סעיף ‏92 לחוק ‏לעידוד ‏השקעות ‏הון ‏ותקנות‏ הפחת ‏לתקנות ‏1986 עולה‏ אפוא ‏כי ‏בתקנות 1986 לא ‏קבוע ‏תנאי ‏דומה, וכן ‏אין ‏דרישה ‏או ‏אזכור ‏לבלאי‏ המכונות ‏שהוא ‏מוגבר ‏מהרגיל ‏בשל‏ משמרות".

2. "הבדלים אלו ‏בנוסחן ‏של‏ הוראות ‏שעוסקות ‏באותו ‏היבט‏ – הפחת‏ – ובמיוחד ‏נוכח היות ‏הוראות ‏תקנות 1986 הוראות ‏מאוחרות ‏לתקנות ‏הפחת ‏ולחוק ‏לעידוד‏ השקעות ‏הון, ‏מעידים ‏שכוונת ‏המחוקק בתקנות 1986 הינה‏ שלא ‏להתנות ‏את השיעורים ‏המוגברים ‏שקבע ‏בבלאי ‏בלתי ‏רגיל. ‏אילו ‏רצה ‏המחוקק ‏לתת ‏את ‏הטבת הפחת ‏המואץ ‏בשל ‏השימוש ‏המוגבר ‏בציוד (בעניין תקנות 1986),‏ היה ‏מציין ‏זאת ‏במפורש בדומה‏ לסעיף ‏43 לחוק ‏לעידוד ‏השקעות ‏הון ‏ולתקנות הפחת.

3. "בתקנות 1986 להבדיל ‏מסעיף 43 לחוק ‏לעידוד ‏השקעות ‏הון ‏ומתקנות ‏הפחת, ‏הפחת‏ ניתן ‏ללא ‏תנאי ‏לאישור ‏פקיד ‏השומה (לבליה ‏מיוחדת). ‏שוני ‏כאמור ‏מחזק ‏את‏ הפרשנות ‏כי ‏בתקנות 1986 אין ‏דרישה ‏להוכיח בליה ‏מיוחדת ‏זו. ‏ההטבה ‏ניתנת ‏לכל‏ מפעל ‏תעשייתי ‏באשר ‏לציוד ‏המופעל ‏במשמרות"

4. "…(בעניין תקנות 1986) הפחת ‏שנקבע ‏בתקנות‏ אלו ‏לא ‏נועד ‏להתאים ‏בהכרח ‏לפחת ‏הכלכלי ‏של ‏הנכס, ‏אלא ‏נועד ‏להיטיב ‏עם‏ המפעלים ‏התעשייתיים ‏בדרך‏ של‏ תמריץ ‏זה".

מציטוטים אלו מתוך החוזר נראה כי במפעלים תעשייתים העובדים במספר משמרות ניתן להכיר בשיעורי הפחת המואץ וזאת ללא תלות בקיום בלאי יוצא מהרגיל.

לדעתנו, בהתאם להלכת צמר פלדה והמסקנה העולה מהחוזר האמור לעיל, לצורך תקנות 1986 מקום בו מפעל תעשייתי אשר לפני המלחמה ייצר בשלוש משמרות ביממה, ואגב המלחמה ירד באופן זמני לייצר במשמרת אחת או שתיים ביממה, ניתן לדרוש את שיעור הפחת כפי שהיו לפני המלחמה בהתאם לסעיפי 2(א)(7)/ 2(ב)(2).

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) בועז כהן, ממשרדנו.