בתאריך 28 בינואר 2011 ס, נדרש בהמ"ש למיסים בהודו להכריע בקביעת שומת מחירי העברה לחברת מקבוצת טבע, תושבת הודו
("להלן:"החברה) מדובר בחברה בקבוצת טבע הישראלית העוסקת בתחום המחקר והפיתוח של מוצרי פרמצבטיקה.
החברה סיפקה שירותי מו"פ לחברות קשורות שלה ברחבי העולם וכן לחברת טבע הישראלית, בתמורה לעלות בתוספת מרווח רווח של 10% (cost plus 10%). מחיר העסקה נקבע לאחר חקר השוואתי בקרב חברות "בנות השוואה" בו נקבע כי זו אכן השיטה המתאימה ביותר. (בישראל, להבדיל, ההשוואה נעשית לפי מדרג היררכי כאשר "המעבר" משיטה לשיטה הוא לאחר שלילת השיטה הקודמת בהיררכיה). בשומה שערכה לחברה רשות המיסים ההודית, נבחנה השיטה בה בחרה החברה, כאמור. בעוד שהשיטה עצמה לא נשללה על ידי פקיד השומה, פקיד השומה בחר במאפייני השוואה שונים לצורך קביעת מחיר השוק (כפי שיפורט בהמשך) וכתוצאה מכך, קבע מחיר שוק גבוה בהרבה ממחיר השוק שקבעה החברה. עקב כך, החברה נדרשה לשלם מס נוסף, הנגזר מתוספת ההכנסה שנקבעה על ידי פקיד השומה.
בהמ"ש בהודו דן בשאלה האם החקר שביצע פקיד השומה וההתאמות שנלקחו בחשבון היו לגיטימיות וקבע כי פקיד השומה שגה בבחירת חלק ממאפייני ההשוואה שבחר (ייחס לחברה סיכונים גבוהים מהראוי, התעלם מחברה בת השוואה רק בשל העובדה שהייתה בהפסדים, וביצע התאמות גבוהות למחיר שנקבע) וקבע מחיר שוק גבוה מידי. יחד עם זאת, בהמ"ש קבע כי גם החברה הנישומה שגתה בבחירת חלק מאפייני ההשוואה שלה (בין השאר, היא השוותה עצמה לחברות שמעניקות שירותים בתחומים שאינם מו"פ) וקבעה מחיר שוק נמוך מידי. התיק הוחזר לבחינה מחודשת של פקיד השומה על מנת
שיגיע למחיר שוק שמשקף את עמק השווה בעסקאות הבינלאומיות בתחום זה.
בהקשר זה, נזכיר, כי קביעת מחיר השוק מחדש בהודו עלולה ליצור כפל מס כלכלי בין המדינות המתקשרות בעסקה הבינלאומית. כפל מס כלכלי הוא מצב בו אותה הכנסה מתחייבת במס בידי שני נישומים שונים בשתי המדינות בעת ובעונה אחת, לעומת כפל מס משפטי שהוא הטלת מס על אותו נישום
ביחס לאותו פריט הכנסה בשתי מדינות שונות בעת ובעונה אחת. במקרה שלפנינו, מקצת הכנסת הקבוצה שכבר חויבה בישראל, תתחייב במס בשנית בהודו.
חשוב לציין כי באמנות למניעת מסי כפל בכלל ובאמנה בין ישראל להודו בפרט, קיימת התייחסות לעניין זה בסעיף 9. ראשית, הסעיף מעניק למדינות המתקשרות לסווג עסקאות מחדש בהתאם למחירי שוק (כמובן שנדרשת גם סמכות בדין הפנימי לעניין זה). בנוסף, בהתאם לסעיף זה, ישראל תידרש לערוך התאמה נאותה לגבי המס שהוטל בה על אותם רווחים, אולם רק מקום שהיא רואה את ההתאמה שנעשתה בהודו כמוצדקת, הן ברמה העקרונית והן מבחינת כמותית. כלומר, ישראל אינה מחויבת לבצע את ההתאמה שבוצעה בהודו, אלא אם היא מקבלת את אופן הקביעה של מחיר השוק על ידי פקיד השומה בהודו.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ועו"ד אתי גורלי – הלמן ממשרדנו.
בתאריך 28 בינואר 2011 ס, נדרש בהמ"ש למיסים בהודו להכריע בקביעת שומת מחירי העברה לחברת מקבוצת טבע, תושבת הודו
("להלן:"החברה) מדובר בחברה בקבוצת טבע הישראלית העוסקת בתחום המחקר והפיתוח של מוצרי פרמצבטיקה.
החברה סיפקה שירותי מו"פ לחברות קשורות שלה ברחבי העולם וכן לחברת טבע הישראלית, בתמורה לעלות בתוספת מרווח רווח של 10% (cost plus 10%). מחיר העסקה נקבע לאחר חקר השוואתי בקרב חברות "בנות השוואה" בו נקבע כי זו אכן השיטה המתאימה ביותר. (בישראל, להבדיל, ההשוואה נעשית לפי מדרג היררכי כאשר "המעבר" משיטה לשיטה הוא לאחר שלילת השיטה הקודמת בהיררכיה). בשומה שערכה לחברה רשות המיסים ההודית, נבחנה השיטה בה בחרה החברה, כאמור. בעוד שהשיטה עצמה לא נשללה על ידי פקיד השומה, פקיד השומה בחר במאפייני השוואה שונים לצורך קביעת מחיר השוק (כפי שיפורט בהמשך) וכתוצאה מכך, קבע מחיר שוק גבוה בהרבה ממחיר השוק שקבעה החברה. עקב כך, החברה נדרשה לשלם מס נוסף, הנגזר מתוספת ההכנסה שנקבעה על ידי פקיד השומה.
בהמ"ש בהודו דן בשאלה האם החקר שביצע פקיד השומה וההתאמות שנלקחו בחשבון היו לגיטימיות וקבע כי פקיד השומה שגה בבחירת חלק ממאפייני ההשוואה שבחר (ייחס לחברה סיכונים גבוהים מהראוי, התעלם מחברה בת השוואה רק בשל העובדה שהייתה בהפסדים, וביצע התאמות גבוהות למחיר שנקבע) וקבע מחיר שוק גבוה מידי. יחד עם זאת, בהמ"ש קבע כי גם החברה הנישומה שגתה בבחירת חלק מאפייני ההשוואה שלה (בין השאר, היא השוותה עצמה לחברות שמעניקות שירותים בתחומים שאינם מו"פ) וקבעה מחיר שוק נמוך מידי. התיק הוחזר לבחינה מחודשת של פקיד השומה על מנת
שיגיע למחיר שוק שמשקף את עמק השווה בעסקאות הבינלאומיות בתחום זה.
בהקשר זה, נזכיר, כי קביעת מחיר השוק מחדש בהודו עלולה ליצור כפל מס כלכלי בין המדינות המתקשרות בעסקה הבינלאומית. כפל מס כלכלי הוא מצב בו אותה הכנסה מתחייבת במס בידי שני נישומים שונים בשתי המדינות בעת ובעונה אחת, לעומת כפל מס משפטי שהוא הטלת מס על אותו נישום
ביחס לאותו פריט הכנסה בשתי מדינות שונות בעת ובעונה אחת. במקרה שלפנינו, מקצת הכנסת הקבוצה שכבר חויבה בישראל, תתחייב במס בשנית בהודו.
חשוב לציין כי באמנות למניעת מסי כפל בכלל ובאמנה בין ישראל להודו בפרט, קיימת התייחסות לעניין זה בסעיף 9. ראשית, הסעיף מעניק למדינות המתקשרות לסווג עסקאות מחדש בהתאם למחירי שוק (כמובן שנדרשת גם סמכות בדין הפנימי לעניין זה). בנוסף, בהתאם לסעיף זה, ישראל תידרש לערוך התאמה נאותה לגבי המס שהוטל בה על אותם רווחים, אולם רק מקום שהיא רואה את ההתאמה שנעשתה בהודו כמוצדקת, הן ברמה העקרונית והן מבחינת כמותית. כלומר, ישראל אינה מחויבת לבצע את ההתאמה שבוצעה בהודו, אלא אם היא מקבלת את אופן הקביעה של מחיר השוק על ידי פקיד השומה בהודו.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ועו"ד אתי גורלי – הלמן ממשרדנו.
ביום 8 במרץ 2011 ניתן פס"ד בעניין אוניברסיטת בן גוריון (להלן: "העוררת") (ו"ע 7098-07-10). עניינו של פסק הדין בפרשנות סעיף 9 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), תשל"ה- 1974 (להלן: "התקנות"), למונח שימוש במישרין של מקרקעין שנרכשו ע"י המוסד.
בשנת 2009 רכשה העוררת 4 דירות מגורים בבאר שבע. ברשימת העובדות המוסכמות שהוגשו ע"י הצדדים לערר, הוסכם כי הדירות נועדו לצורך אירוח של מרצים, עמיתי מחקר ומשתלמים מחו"ל וכי לא תקנה זכויות בדירות אלה, לצד שלישי כלשהו. עוד הוסכם כי הדירות נועדו לשמש מקום לינה על בסיס מקום פנוי, לתקופות קצרות
וקצובות.
(על פי העולה מהעובדות המוסכמות כפי שהינן מנותחות ע"י ועדת הערר מדובר באנשי חוץ, ולא באנשי סגל המרצים).
העוררת ביקשה לשלם מס רכישה בשיעור מופחת של 0.5%, בהתאם להוראות תקנה 9 לתקנות, הקובעות:
"מוסד ציבורי" כמשמעותו בסעיף 61(ד) לחוק יהיה חייב במס רכישה בשיעור של 0.5% לגבי מכירת זכות במקרקעין אם שוכנע המנהל כי המקרקעין משמשים או ישמשו בעתיד את המוסד במישרין בלבד". (ההדגשה אינה במקור – א.א.ח)
לטענת המשיב, העוררת אינה זכאית למס רכישה מופחת בשיעור של 0.5% בהתאם לתקנות שכן לטענתו, הדירות הנרכשות לא ישמשו את העוררת במישרין, כנדרש בתקנות.
לטענת המשיב יש להחיל במקרה דנן את הלכת הטכניון (ע"א 527/69) (ופסיקות רבות נוספות שהובאו ע"י המשיב ונדחו כולן ע"י ועדת הערר), בו נדונה הסוגיה האם יכול הטכניון להנות מפטור ממס שבח בהתאם לסעיף 61(ב) לחוק (בו המבחן זהה לקריטריון בתקנה 9 לעייל: "שימוש במישרין") בעת מכירת דירה ששימשה כדירת שירות את אחד ממרציו. שם קבע ביהמ"ש העליון:
"המלה "במישרין" אינה מוגדרת בחוק. היא גם אינה בטוי משפטי טכני. על כן, על פי עקרונות פרשנות מקובלים, יש לייחס לה את המובן המקובל והרגיל בפי הבריות, ויש לבחון כל מקרה לגופו על פי מהותו ונסיבותיו."
וכן:
"לדעתי, לא יכול להיות כל ספק, כי הדירה לא שמשה את המוסד במישרין, גם אם היא משמשת את מטרותיו, במישרין או בעקיפין. העמדת דירת שירות על ידי המוסד לאחד מעובדיו אינה אלא מתן תוספת הנאה בעין לעובד, כחלק מתנאי העסקתו. דבר זה…. בא אפוא להבטיח או לסייע בהעסקתו של עובד, ורק במובן זה הוא משרת את המוסד." (ההדגשה אינה במקור – א.א.ח)
ועדת הערר מבדילה את פרטי המקרה הנדון מהלכת הטכניון, מקבלת את עמדת המערערת וקובעת:
"אין עניין הטכניון יכול להיות הלכה או אסמכתא שניתן ליישמה כלפי העוררת במקרה דנן, לאור העובדות המוסכמות. האורחים, המרצים מחו"ל, אינם עובדים של העוררת והדירות שניתנו להם למגורים קצובים וקצרים, לא ניתנו להם כעובדים של העוררת, ולכן לא ניתנו כ"תוספת הנאה בעין לעובד כלק מתנאי העסקתו" כאמור וכמצוין בעניין טכניון" (ההדגשה אינה במקור – א.א.ח).
פסק הדין מאבחן את הלכת טכניון, וקובע כי לא תחול במקרה דנן. מתוך הפסק ניתן ללמוד כי שני תנאים מצטברים צריכים לחול על מנת להחיל את הקלת מס הרכישה ופטור מס השבח למוסד ציבורי בגין מקרקעין ששימשו למטרות כגון דנן:
בין השורות עולה כי גם מנהל מסמ"ק מסכים כי מבני מעונות הסטודנטים, מקיימים את דרישת ה"שימוש במישרין", ועליהם יחול מס רכישה מופחת ברכישתם, ופטור ממס שבח במכירתם.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ורו"ח ענת דואני ממשרדנו.
החלק שעסק בנושא שבנדון, אשר היה אמור להוות חלק מחוק התוכנית הכלכלית 2011-2012, ואשר כתוצאה מלחצים שונים, הוצא ממנו, עבר השבוע בכנסת באופן נפרד כתיקון מספר 70 לחוק מיסוי מקרקעין (טרם פורסם ברשומות).
התיקון מהווה מהפכה של ממש בכל הקשור להגשת דיווחים על עסקאות במקרקעין , הוצאת שומות ותהליכים נלווים.
להלן חלק מעיקרי התיקון בתמצית מרבית, בהשוואה למצב התחיקתי השורר כיום:
הליכי שומה
תשלומים
שונות
ועל זה נאמר" "בא לקלל ויצא מברך…" (השאלה מאיזה צד מתבוננים…)
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.
ביום 8 במרץ 2011 ניתן פס"ד בעניין אוניברסיטת בן גוריון (להלן: "העוררת") (ו"ע 7098-07-10). עניינו של פסק הדין בפרשנות סעיף 9 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), תשל"ה- 1974 (להלן: "התקנות"), למונח שימוש במישרין של מקרקעין שנרכשו ע"י המוסד.
בשנת 2009 רכשה העוררת 4 דירות מגורים בבאר שבע. ברשימת העובדות המוסכמות שהוגשו ע"י הצדדים לערר, הוסכם כי הדירות נועדו לצורך אירוח של מרצים, עמיתי מחקר ומשתלמים מחו"ל וכי לא תקנה זכויות בדירות אלה, לצד שלישי כלשהו. עוד הוסכם כי הדירות נועדו לשמש מקום לינה על בסיס מקום פנוי, לתקופות קצרות
וקצובות.
(על פי העולה מהעובדות המוסכמות כפי שהינן מנותחות ע"י ועדת הערר מדובר באנשי חוץ, ולא באנשי סגל המרצים).
העוררת ביקשה לשלם מס רכישה בשיעור מופחת של 0.5%, בהתאם להוראות תקנה 9 לתקנות, הקובעות:
"מוסד ציבורי" כמשמעותו בסעיף 61(ד) לחוק יהיה חייב במס רכישה בשיעור של 0.5% לגבי מכירת זכות במקרקעין אם שוכנע המנהל כי המקרקעין משמשים או ישמשו בעתיד את המוסד במישרין בלבד". (ההדגשה אינה במקור – א.א.ח)
לטענת המשיב, העוררת אינה זכאית למס רכישה מופחת בשיעור של 0.5% בהתאם לתקנות שכן לטענתו, הדירות הנרכשות לא ישמשו את העוררת במישרין, כנדרש בתקנות.
לטענת המשיב יש להחיל במקרה דנן את הלכת הטכניון (ע"א 527/69) (ופסיקות רבות נוספות שהובאו ע"י המשיב ונדחו כולן ע"י ועדת הערר), בו נדונה הסוגיה האם יכול הטכניון להנות מפטור ממס שבח בהתאם לסעיף 61(ב) לחוק (בו המבחן זהה לקריטריון בתקנה 9 לעייל: "שימוש במישרין") בעת מכירת דירה ששימשה כדירת שירות את אחד ממרציו. שם קבע ביהמ"ש העליון:
"המלה "במישרין" אינה מוגדרת בחוק. היא גם אינה בטוי משפטי טכני. על כן, על פי עקרונות פרשנות מקובלים, יש לייחס לה את המובן המקובל והרגיל בפי הבריות, ויש לבחון כל מקרה לגופו על פי מהותו ונסיבותיו."
וכן:
"לדעתי, לא יכול להיות כל ספק, כי הדירה לא שמשה את המוסד במישרין, גם אם היא משמשת את מטרותיו, במישרין או בעקיפין. העמדת דירת שירות על ידי המוסד לאחד מעובדיו אינה אלא מתן תוספת הנאה בעין לעובד, כחלק מתנאי העסקתו. דבר זה…. בא אפוא להבטיח או לסייע בהעסקתו של עובד, ורק במובן זה הוא משרת את המוסד." (ההדגשה אינה במקור – א.א.ח)
ועדת הערר מבדילה את פרטי המקרה הנדון מהלכת הטכניון, מקבלת את עמדת המערערת וקובעת:
"אין עניין הטכניון יכול להיות הלכה או אסמכתא שניתן ליישמה כלפי העוררת במקרה דנן, לאור העובדות המוסכמות. האורחים, המרצים מחו"ל, אינם עובדים של העוררת והדירות שניתנו להם למגורים קצובים וקצרים, לא ניתנו להם כעובדים של העוררת, ולכן לא ניתנו כ"תוספת הנאה בעין לעובד כלק מתנאי העסקתו" כאמור וכמצוין בעניין טכניון" (ההדגשה אינה במקור – א.א.ח).
פסק הדין מאבחן את הלכת טכניון, וקובע כי לא תחול במקרה דנן. מתוך הפסק ניתן ללמוד כי שני תנאים מצטברים צריכים לחול על מנת להחיל את הקלת מס הרכישה ופטור מס השבח למוסד ציבורי בגין מקרקעין ששימשו למטרות כגון דנן:
בין השורות עולה כי גם מנהל מסמ"ק מסכים כי מבני מעונות הסטודנטים, מקיימים את דרישת ה"שימוש במישרין", ועליהם יחול מס רכישה מופחת ברכישתם, ופטור ממס שבח במכירתם.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ורו"ח ענת דואני ממשרדנו.
ביום 28 בפברואר 2011 נחתמה אמנה לביטחון סוציאלי בין ישראל לרומניה. אמנה זו עדיין אינה בתוקף עד שתאושרר על ידי שתי המדינות.
האמנה כוללת, בשלב זה, מניעת כפל דמי ביטוח לאומי וכן רציפות זכויות לגמלאות, בעיקר לזקנה ולשאירים.
מניעת כפל דמי ביטוח
בהעדר אמנה על תושבי ישראל המשתכרים בחו"ל בין כעצמאים ובין כשכירים בין אם המעביד תושב ישראל ובין אם הוא תושב חוץ, יחולו ככלל חבויות ביטוח לאומי הן בישראל והן במדינת ההשתכרות.
נוסף על כך כאשר אין אמנה, במרביתהמקרים לא ניתן לממש את הזכויות הנובעות מתשלום דמי הביטוח במדינה השנייה, שכן אין הסדר "יצוא גמלאות" ואין הסדר "צירוף תקופות ביטוח" – הסדרים המתאפשרים באמנה, כמוסבר להלן.
כאשר באמנה מוסדר עקרון מניעת כפל דמי ביטוח לאומי ישולמו דמי הביטוח במדינה אחת בלבד ויחולו חוקי אותה מדינה. לדוגמא (לאחר אשרור האמנה):
תושב ישראל שיצא לעבוד ברומניה, שלא מטעם מעסיק ישראלי, יחולו עליו חבויות בדמי ביטוח סוציאלי ברומניה בלבד. לשם כך יצטרך להמציא למוסד לביטוח לאומי בישראל אישור כי נוכו ממנו דמי ביטוח סוציאלי למיניסטריון הסוציאלי ברומניה, ויחויב בישראל אך ורק בדמי ביטוח בריאות, ויפטר מתשלום דמי ביטוח לאומי.
עובד תושב ישראל, שנשלח על ידי מעסיק תושב ישראל לרומניה לבצע שם עבודה זמנית, ימשיכו שניהם להיות כפופים בתקופת ההעסקה לחבויות הביטוח הלאומי בישראל בלבד ויפטרו מחבויות דמי ביטוח סוציאלי ברומניה, וזאת בכפוף לתקופת הזמן המקסימלית להסדרים אלה כפי שנקבע באמנה.
ההסדרים באמנות המאפשרים תשלום קצבאות
האמנה לביטחון סוציאלי הכוללת זכויות לגמלאות, מצמצמת פגיעה בזכאות לקבל גמלאות, עקב מעבר בין המדינות:
יצוא קצבאות– האמנה מבטלת את תנאי התושבות המגביל תשלום קצבאות לתחומי
המדינה ולתושבי המדינה בלבד, ומאפשרת עקב כך לייצא קצבאות למדינה השנייה בתנאי שמולאו תנאי הזכאות לגמלה. לדוגמא: תושב ישראל שהתחיל לקבל קצבת זקנה בישראל ויצא לרומניה וישהה שם למעלה משלושה חודשים יוכל להמשיך ולקבל קצבת זקנה כל עוד הוא שם.
תושב ישראל שעמד בתקופת האכשרה (12 שנות ביטוח) ויצא לרומניה טרם החל לקבל קצבת זקנה , יוכל לקבלה שם עם הגיעו לגיל המתאים.
צירוף תקופות ביטוח – מבוטחים שיעתיקו מקום מגוריהם לרומניה בטרם השלימו את תקופת האכשרה בישראל לקצבת זקנה, תאפשר האמנה להשלים את תקופת האכשרה על ידי צירוף תקופות הביטוח בשתי המדינות. שיטת צירוף תקופות הביטוח מאפשרת לכל צד להביא בחשבון את התקופות במדינה השנייה, ולהשלים את תקופת האכשרה הנדרשת בכל מדינה לפי דיניה כתנאי לזכאות.
לדוגמא תושב ישראל ששולמו עבורו בישראל 7 שנות ביטוח לאומי, ויצא לרומניה ויהיה מבוטח שם עוד 13 שנים. יראו בו בישראל כאילו השלים את תקופת האכשרה (12 שנים), ויקבל בהגיעו לגיל המתאים, קצבת זקנה בסיסית- יחסית.
לתשומת לב: מאחר וביטוח בריאות אינו נכלל באמנות לביטוח סוציאלי, חייב כל תושב ישראל השוהה בחו"ל, להמשיך ולשלם דמי ביטוח בריאות למוסד לביטוח לאומי בישראל (97 ₪ לחודש בשנת 2011), אף אם הוא משלם דמי ביטוח בריאות במדינה שבה הוא שוהה.
מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.
נכתב ע"י רו"ח אורנה צח (גלרט), חיים חיטמן, ורו"ח ומשפטן ישי חיבה.