סעיף 3(ב)(3)(א) לפקודת מס הכנסה קובע כי מחילת חוב "עסקי" תיחשב כהכנסה לעניין פקודת מס הכנסה (כגון מחילת יתרת מקדמה מלקוח שלא נדרשה..).
סעיף 3(ב)(3)(ג) קובע כי "מס על ההכנסה מן המחילה כאמור יראוהו לעניין סעיף 92 כמס על רווח הון", והפרשנות המקובלת הינה כי ניתן למעשה לראות בהכנסה מן המכילה כרווח הון.
מכאן נובע כי קיימת אפשרות לקזז הפסד הון (בין שמקורו בישראל ובין שמקורו מחוץ לישראל) מהכנסה הנובעת ממחילת החוב. אמירה זו מקבלת משנה חשיבות לאחרונה שהרי שיעור המס על רווחי הון בשנת 2006 ירד ל- 20% (או 25% כשמדובר בבעל מניות מהותי), בעוד המס על רווח פירותי נותר בשיעורים "רגילים", כך שיקוזז הפסד ה"שווה" 20%, מרווח בשיעורים רגילים – המגיעים לכדי שיעור מס של 49% בשנת 2006.
עם זאת נפנה לתקנה 2(5) לתקנות מס הכנסה (תכנון מס החייב בדיווח), התשס"ז – 2006, הקובעת כי מחילת חוב לקרוב בסכום של 1 מיליון ₪ לפחות, בתנאים שנקבעו בתקנה הינה תכנון מס החייב בדיווח החל מיום 1.1.2007.
בשני מבזקי המס האחרונים דנו באישורן של תקנות מ"ה ומע"מ תכנוני מס חייבים בדיווח התשס"ו – 2006 ואף עסקנו בשתי הפעולות הראשונות שהוגדרו כתמח"ב ובמספר סוגיות העולות מהן. כזכור, התקנות מטילות על הנישום חובה לדווח לפקיד השומה על תכנון מס שהוגדר כחייב בדיווח (להלן: תמח"ב). בתקנות נקבעה רשימה בת 13 עסקאות אשר מעלות "חשד" בעיני מחוקק המשנה כי הפעולה שבוצעה הינה בגדר תכנון מס אגרסיבי או אף מלאכותי ולפיכך נדרש הנישום לתת פירוט בגינן בדוח השנתי.
להלן התייחסותנו לפעולות נוספות שראה המחוקק לנכון להקים להן חובת דיווח:
תקנה 2(3) ו- 2(4) קובעות כתמח"ב: מכירת נכס לאחר (לא חייב להיות קרוב!), כשהמכירה לאחר הינה בתוך 3 שנים לאחר שהנכס הגיע למוכר במכירה פטורה ממס מקרוב:
במידה ונצמח מן המכירה הפסד של 2 מיליון ₪ לפחות, הניתן לקיזוז- תקנה 2(3), או במידה ונוצר רווח במכירה לאחר אשר קוזז מהפסד של 2 מיליון ₪ לפחות, שהיה למוכר- תקנה 2(4).
חובת הדיווח הינה על מוכר הנכס (פעולה לפי תקנה 2(4) תפורט בדוח בשנת הקיזוז) .
לעניין הפעולות עולות התהיות הבאות:
השאלות העולות מניתוח התקנות הינן רבות. מומלץ לדעתנו, לפנות בבקשה לקבלת הבהרה או אישור מראש של הגורם המתאים ברשות המיסים במידה ומתוכננת או במידה ובוצעה עסקה אשר נכללת ברשימת תכנוני המס בני הדיווח, אולם ניתן להוכיח כי נעשתה בתום לב ממניעים עסקיים גרידא כשמטרת הפחתת נטל המס אינה אחת ממטרותיה העיקריות כאמור בסעיף 86 לפקודה.
סעיף 3(ב)(3)(א) לפקודת מס הכנסה קובע כי מחילת חוב "עסקי" תיחשב כהכנסה לעניין פקודת מס הכנסה (כגון מחילת יתרת מקדמה מלקוח שלא נדרשה..).
סעיף 3(ב)(3)(ג) קובע כי "מס על ההכנסה מן המחילה כאמור יראוהו לעניין סעיף 92 כמס על רווח הון", והפרשנות המקובלת הינה כי ניתן למעשה לראות בהכנסה מן המכילה כרווח הון.
מכאן נובע כי קיימת אפשרות לקזז הפסד הון (בין שמקורו בישראל ובין שמקורו מחוץ לישראל) מהכנסה הנובעת ממחילת החוב. אמירה זו מקבלת משנה חשיבות לאחרונה שהרי שיעור המס על רווחי הון בשנת 2006 ירד ל- 20% (או 25% כשמדובר בבעל מניות מהותי), בעוד המס על רווח פירותי נותר בשיעורים "רגילים", כך שיקוזז הפסד ה"שווה" 20%, מרווח בשיעורים רגילים – המגיעים לכדי שיעור מס של 49% בשנת 2006.
עם זאת נפנה לתקנה 2(5) לתקנות מס הכנסה (תכנון מס החייב בדיווח), התשס"ז – 2006, הקובעת כי מחילת חוב לקרוב בסכום של 1 מיליון ₪ לפחות, בתנאים שנקבעו בתקנה הינה תכנון מס החייב בדיווח החל מיום 1.1.2007.
בשני מבזקי המס האחרונים דנו באישורן של תקנות מ"ה ומע"מ תכנוני מס חייבים בדיווח התשס"ו – 2006 ואף עסקנו בשתי הפעולות הראשונות שהוגדרו כתמח"ב ובמספר סוגיות העולות מהן. כזכור, התקנות מטילות על הנישום חובה לדווח לפקיד השומה על תכנון מס שהוגדר כחייב בדיווח (להלן: תמח"ב). בתקנות נקבעה רשימה בת 13 עסקאות אשר מעלות "חשד" בעיני מחוקק המשנה כי הפעולה שבוצעה הינה בגדר תכנון מס אגרסיבי או אף מלאכותי ולפיכך נדרש הנישום לתת פירוט בגינן בדוח השנתי.
להלן התייחסותנו לפעולות נוספות שראה המחוקק לנכון להקים להן חובת דיווח:
תקנה 2(3) ו- 2(4) קובעות כתמח"ב: מכירת נכס לאחר (לא חייב להיות קרוב!), כשהמכירה לאחר הינה בתוך 3 שנים לאחר שהנכס הגיע למוכר במכירה פטורה ממס מקרוב:
במידה ונצמח מן המכירה הפסד של 2 מיליון ₪ לפחות, הניתן לקיזוז- תקנה 2(3), או במידה ונוצר רווח במכירה לאחר אשר קוזז מהפסד של 2 מיליון ₪ לפחות, שהיה למוכר- תקנה 2(4).
חובת הדיווח הינה על מוכר הנכס (פעולה לפי תקנה 2(4) תפורט בדוח בשנת הקיזוז) .
לעניין הפעולות עולות התהיות הבאות:
השאלות העולות מניתוח התקנות הינן רבות. מומלץ לדעתנו, לפנות בבקשה לקבלת הבהרה או אישור מראש של הגורם המתאים ברשות המיסים במידה ומתוכננת או במידה ובוצעה עסקה אשר נכללת ברשימת תכנוני המס בני הדיווח, אולם ניתן להוכיח כי נעשתה בתום לב ממניעים עסקיים גרידא כשמטרת הפחתת נטל המס אינה אחת ממטרותיה העיקריות כאמור בסעיף 86 לפקודה.
סעיף 64א' לפקודת מס הכנסה הדן בחברה משפחתית,מאפשר בהתקיימותם של תנאי יסוד מסוימים, לייחס את הכנסתה החייבת או הפסדיה של החברה המשפחתית, לנישום המייצג. בהתאם לכך, ניתן לקזז הפסדיה של החברה המשפחתית כנגד הכנסתו של הנישום המייצג באותן השנים, וההיפך: את הכנסתה החייבת של החברה המשפחתית, כנגד הפסדיו האישיים של הנישום המייצג.
במספר פסקי דין נקבע כי ההכנסה החייבת של החברה תועבר ותחויב בתיק הנישום המייצג כשהיא שומרת על אופייה.
נציג להלן שני מצבים המגלמים בחובם תכנון מס:
חברה משפחתית בבעלות תושב חוץ:
אין מניעה חוקית כי חברה משפחתית תהא בבעלותו של תושב חוץ והוא יהיה נישומה המייצג. או אז, ייוחסו הכנסותיה החייבות או הפסדיה של החברה לנישום המייצג תושב החוץ. ואולם בשל העובדה כי ההכנסה שמפיקה החברה מיוחסת לנישום המייצג, הוא יהא חייב רק בגין הכנסות החברה שהופקו בישראל, כלומר, אין חבות במס בישראל על הכנסות החברה תושבת ישראל שהופקו מחוץ לישראל! כל זאת, בכפוף להוראות האמנה למניעת מסי כפל בין ישראל למדינת מושבו של הנישום המייצג.
יתרה מזו, הכנסותיה של החברה ממקורות בחו"ל כאמור שיחולקו כדיבידנד לבעלי מניות נוספים תושבי ישראל, ככל שקיימים, לא יחויבו במס בידם בעת חלוקת דיבידנדים מן החברה המשפחתית, כהוראת סעיף 64א' לפקודה!
בנוסף נציין כי הנישום המייצג תושב החוץ ייהנה מהטבות המוענקות לתושבי חוץ בדין הפנימי כדוגמת סעיפים 97(ב2) ו- 97(ב3) לפקודה (פטור ממס על מכירת מניות חברה ישראלית, בתנאים מסוימים).
נשאלת השאלה האם החברה המשפחתית תוכל ליהנות מהוראות סעיף 97(ב2) לפקודה המקנה פטור ממס על רווח הון שלא נוצר במפעל הקבע שלו בישראל. לצורך קבלת הפטור נדרש לברר האם החברה המשפחתית שבבעלות תושב החוץ תיחשב כמוסד קבע של הנישום המייצג.
חברה משפחתית תושבת חוץ:
לדעתנו, אין דרישה כי חברה משפחתית תהא דווקא תושבת ישראל. במדינות רבות (ובפרט במזרח אירופה), רכישת נדל"ן אפשרית רק באמצעות חברה תושבת המדינה בה נמצא הנדל"ן. על מנת להימנע משתי רמות מס: מס ברמת החברה במדינה הזרה ומס בעת חלוקת הדיבידנד ברמת היחיד בישראל (ללא אפשרות לקבלת "זיכוי עקיף"). יש לבחון בקשת היותה של החברה הזרה, חברה משפחתית. יתרון מס ממשי ינבע לנישום אם החברה תושבת החוץ (שכל בעלי מניותיה ישראלים) המשקיעה בנדל"ן מחוץ לישראל תהא משפחתית, שהרי אז יחולו על הנישום המייצג שיעורי המס החלים על יחיד (כדוגמת 20% בעת מכירת נכס הנדל"ן), ובמקביל יוכל הוא ליהנות מזיכוי מהמס הזר ששולם במדינה הזרה בעת מימוש הנכס.
הוראות חברה שקופה:
בתיקון 132 התווסף סעיף 64א1 לפקודה בעניין חברה שקופה, עם זאת הסעיף יכנס לתוקף רק לאחר שיותקנו תקנות בעניין, אם וכאשר יותקנו. בעת התקנת התקנות המדוברות יעברו מן העולם הוראות סעיפים 64 ו- 64א' לפקודה הדנים בחברה בית וחברה משפחתית בהתאמה. חשוב לציין כי חברה לא תוכל ליהנות ממעמד של "חברה שקופה" אם אחד או יותר מבעלי מניותיה הוא תושב חוץ, והיא תיחשב כחברה רגילה לכל דבר ועניין!
לפרטים נוספים ומתן הנחיות כיצד ניתן להוציא את התיאוריה, מן הכוח לפעול ניתן לפנות לחגי אלמקייס רו"ח (משפטן) או לגדי אלימי רו"ח (משפטן) משרדנו.