מעמד התושבות לצרכי מס, חשוב הוא לחוקים שונים והטבות שונות, ונדון בפסקי דין רבים. עניין זה, לעניין הטבות לתושב "יישוב מוטב" כהגדרתו בסעיף 11 לפקודה המגיעות לתושבי קריית שמונה, נבחן בביהמ"ש העליון בעניין שחקן הכדורגל סאלח חסארמה, החברה המעסיקה איתוראן – עירוני קרית  שמונה (להלן: "הקבוצה") וכדורגלן נוסף, (ע"א 7719/21 ועוד), מיום 4.5.2023 ואלו בתמצית, נסיבותיו:

שני הכדורגלנים התגוררו בקרית שמונה בגפם ללא משפחתם, ביהמ"ש המחוזי שלל מהם את ההטבות המס המגיעות לתושבי קריית שמונה ומכאן הערעור לעליון.

הערעור בעניין זה נדחה ברוב דעות, אך הפעם נפתח בפסיקתו של השופט שטיין שהייתה אומנם בדעת מיעוט ובניגוד לפסיקת ביהמ"ש המחוזי בעניין, תוך שהוא מנתח את ההבדל בין הגדרת "תושב ישראל" בסעיף 1 לפקודה ובין ההגדרה של "תושב, ביישוב מסוים".

ראשית, קובע שופט המיעוט כי ההגדרה זהה בבסיסה כאשר שתי ההגדרות מדברות על מרכז חייו של הנישום. הגדרת תושבות בסעיף 1 לפקודה הינה הגדרה מפורטת הכוללת שתי חזקות הניתנות לסתירה: מבחן הימים ומבחן מרכז החיים לרבות רשימת זיקות לישראל. הגדרת התושבות לעניין "תושב ביישוב מסוים" שבסעיף 11(א) לפקודה אינה מוסיפה דבר למילים הכלליות אשר מדברות על "יחיד שמרכז חייו באותו יישוב". קרי, המחוקק בחר שלא לקבוע גדרים או הכוונה למונח "תושב". במצב זה יש להביא בחשבון את תכלית ההטבה שהסעיף מעניק כשיקול מכריע. כידוע, תכליות אלה כוללות מתן סיוע ליישובי פריפריה, תמיכה כלכלית ומשיכת אוכלוסייה. על כן קבע כבוד השופט שטיין את הזיקות הבאות לפי סדר חשיבותם:

1. תרומת הנישום לפיתוח היישוב – זיקת התרומה ליישוב הקשורה בפעילות הנישום שבגינה הוא מחויב במס הכנסה בשנות המס לגביהן הוא טוען לזכאות;

2. הפיכת היישוב למקום תושבות אטרקטיבי ולצמיחתו הכלכלית-חברתית לרבות משיכת אוכלוסייה אל ישובים אלו;

3. עידוד הגירה אמיתית ליישוב – חלק ממכלול הזיקות אך אינה בגדר שיקול מכריע.

כלומר, שחקן כדורגל המשחק בקבוצה ביישוב המוגדר כיישוב ספר, קמה חזקה לפיה הקבוצה הנמצאת ושייכת לעיר בקריית שמונה  היא "מרכז חייו" של השחקן. על מנת לסתור חזקה זו, על פקיד השומה להצביע על זיקה משמעותית למקום אחר.

כבוד השופט  עמית פסק בדעת רוב קבע כי יש לבחון את מכלול הזיקות אשר קושרות את הנישום ליישוב וזאת בהתאם לאינדיקציות שסיפק המחוקק בסעיף 1 לפקודה. קביעה גורפת לעניין מצומצם של נישומים מענף הכדורגל היא מוקשית ויש בה משום סטייה מעקרון השוויון בין הנישומים וחתירה לניטרליות המאפיינת את חקיקת המס בכלל ואת מס הכנסה בפרט. על כן, כל מקרה לגופו בהתאם לנסיבותיו:

הכדורגלן חאסרמה נשוי ואב לארבעה ילדים – ראשית, המרחק בין כפר בענה לקריית שמונה 63 ק"מ בלבד ופחות משעה נסיעה המאפשר הגעה יומית לעבודה. הכדורגלן גר ביחידת דיור ששכרה עבורו קבוצתו ונמנע מלהציג מסמכים כמו חשבונות חשמל וכרטיסי אשראי היכולים להעיד על הקשר שלו לעיר. בתקופת הפגרה, בסופ"ש, בחופשות, בסיום העונה וביום החופשי שהה בכפר בענה. בהסכם ההעסקה אין מחויבות שלו לגור בקרית שמונה.

לאור זאת, התמונה המצטיירת כי מכלול קשריו המשפחתיים והחברתיים נותרו בכפר בענה ושם מרכז חייו.

גם בעניינו של הכדורגלן השני  (רווק, שהתארס ובנה את ביתו בנצרת, שם משפחתו) לא שינה ביהמ"ש המחוזי את הכרעתו: המרחק מנצרת לקריית שמונה 80 ק"מ כשעה ורבע נסיעה. גם הוא נמנע באופן שיטתי מלהציג מסמכים שיכולים היו להעיד על מרכז חייו בקריית שמונה.

בהנחה המקלה ביותר במקרה של השחקן השני ניתן היה להגיע למסקנה כי מרכז חייו היכן שמתגוררת משפחתו ושם מירב הזיקות שלו או לכל הפחות כי מדובר במרכז חיים כפול, דבר שאין בו בכדי לזכות אותו בהטבת מס של יישוב מוטב.

נושא נוסף שעלה בערעורים הוא הטבות שונות שסיפקה קבוצת הכדורגל לעובדיה.

ביהמ"ש המחוזי קובע כי כל הטבה אשר ניתנת לעובד צריכה להיות ממוסה (מלבד זוטי  דברים)  אלא אם ההטבה נגזרת מתנאי ביצוע העבודה שקבע המעביד מבלי שהיא מסבה לעובד טובת הנאה ניכרת שאינה קשורה במישרין לעבודתו. מבחן עזר לכך, הוא השאלה האם ההטבה חוסכת לעובד הוצאה שהעובד היה מוציא ממילא?  כלומר, העמדת דיור לכדורגלן ע"ח הקבוצה מאפשר לשחקן לחסוך את עלויות הדיור ולכן מדובר בהכנסה חייבת לשחקן. לעומת זאת, הוצאות לינה במשחקי חוץ של הקבוצה או לינה ודיור כל השחקנים הזרים שלא התאזרחו, משרתות בעיקר את הקבוצה – השחקנים לא היו נושאים בעלויות אלה ולכן אינן מהוות חלק משכר השחקנים.

בעניין ארוחות לשחקנים קבע בית המשפט כי הן מהוות חלק משכר השחקנים מלבד צריכת "מזון מקצועי", כיבוד קל במתחמי האימונים וארוחות השחקנים בנסיעותיהם למשחקי חוץ ולמחנות אימונים.

בעניין הוצאות הקבוצה על גיבוש שחקניה, נקבע כי לא ניתן לקבוע בסבירות גבוהה כי אירועי הגיבוש חוסכים לעובדים הוצאות שהעובדים היו מוציאים גם כך. יש להפריד בין אירוע סגור לעובדים בלבד לבין הענקת מתנה לעובד כמו כרטיס למופע בזמנו החופשי. כמו כן, לעיתים השתתפות בגיבוש היא בגדר חובה או אי השתתפות יגבה מחיר חברתי כבד ולכן לא יהיה נכון לזקוף שווי לשחקנים במקרים אלה.

לסיכום, דווקא חדשנותו של דעת המיעוט בפסק הדין זה ניכרת לעין, במיוחד בעניין בחינת תושבותם של אנשי עולם הספורט המקצועני, אולם חבל שהשחקנים לא עמדו בנטל הראייה כמתחייב לפי דעת הרוב.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אייל כרמי, ממשרדנו.