ביום 3 בפברואר 2022 קיבל ביהמ"ש המחוזי את ערעור איחוד עוסקים תנובה בע"מ (להלן: "המערערת") ואח' (ע"מ 39314-06-19) וקבע כי תגמולי ביטוח שקבלה המערערת מחברת ביטוח – עקב ביטוח אשראי שעשתה בעבר, למצבים של חובות אבודים של לקוחות ככל שיווצרו – אינם שוללים תביעתה להשבת מס עסקאות בגין החובות האבודים, על פי הלכת אלקה.
עיקרי העובדות
המערערת מבוטחת בפוליסה ביטוח אשראי. על פי הפוליסה, בקרות אירוע ביטוחי של הפסד בגין סחורות ו/או שירותים שנמכרו לקונה שתמורתן לא התקבלה אצל המערערת, תשלם חברת הביטוח 85% מסכום החובות שלא נפרעו .
המערערת שיווקה מוצרים לחברת מגה קמעונאות בע"מ (להלן: "מגה"), בחוב. בתחילת שנת 2016 מגה נכנסה להליך חדלות פירעון ולא פרעה את חובה למערערת, בסכום של כ- 100 מיליוני ₪.
המערערת הפעילה את פוליסת הביטוח, ואכן חברת הביטוח שילמה לה סכום של כ- 85 מיליוני ₪.
על פי הפוליסה, ועקב קרות האירוע הביטוחי, המחתה המערערת לחברת הביטוח את כל הזכויות והכספים ככל שיגיעו לה בהמשך ממגה ו/או מכל צד אחר מטעם מגה. כמו כן היא הייתה מחויבת לפעול להשבת מס עסקאות על החוב האבוד מרשות המיסים, והעברתו לידי חברת הביטוח.
באוגוסט 2016, אושר בביהמ"ש הסדר פשרה בין מנהלים המיוחדים של מגה לבין הנושים הבלתי מובטחים, לפיו יהיו האחרונים זכאים לדיבידנד מקופת הנושים, בשיעור 55% מסכום החובות שמגה חייבת להם.
בעקבות הסדר פשרה זה, הוציאה המערערת הודעות זיכוי למגה בסכומים כוללים של 45% מסכומי החוב המקורי – כגובה הסכום שהפך סופית לחוב אבוד, זאת על מנת להשיב לעצמה מרשויות מע"מ את מס העסקאות ששילמה בגין חוב אבוד זה.
לטענת המערערת ההליכים בוצעו בהתאם להוראות חוק מע"מ ותקנה 24א' לו.
מנהל מע"מ הוציא לה שומת עסקאות לשנת 2017, בה שלל את זכותה לדרישת מס עסקאות על מלוא החוב האבוד בשל העובדה שבגין 85% ממנו קבלה כשיפוי מחברת הביטוח (המנהל התיר השבה יחסית).
במילים פשוטות, הוויכוח המקצועי / משפטי בין הצדדים היה האם "חוב אבוד" שבגינו נתקבל שיפוי מחברת ביטוח, הוא עדיין חוב אבוד לצורך הוראות חוק מע"מ ותקנותיו, או שמא מכיוון קיבל הנושה כספים מחברת הביטוח בגינו, הוא כלל לא "חוב אבוד".
נקודות חשובות מניתוח ביהמ"ש ותמצית פסק הדין
מהלכת קלאב מרקט נקבע כי נדרשת סימטריה, כך ככל שהעסקה אינה מושלמת, בדרך של אי פירעון חוב כולל מע"מ, מצד הקונה/מקבל השרות – יידרש החייב להשיב למדינה את מס התשומות שקיזז אך לא שילם בפועל, ומנגד יהא הנושה זכאי להשבת מס העסקאות ששילם לרשויות מע"מ, אך לא קיבלו מהחייב.
בהלכת אלקה נקבע כי במצב של חוב אבוד יהא הנושה זכאי להשבת מס העסקאות, בעוד שרשויות מע"מ אמורות לנסות ולדרוש מהחייב את מס התשומות שנוכה על ידו "שלא כדין".
גם אם הללו יתקשו לגבות מהחייב את החזר מס התשומות, אין הדבר פוגע בזכותו של הנושה להשבת מס העסקאות.
"איני סבור כי תשלום תגמולי הביטוח ראוי להיחשב כתשלום התמורה החסרה בעבור ההתקשרות עם הקונה בנסיבות בהן התגבש חוב מחמת חדלות פירעון. אם לא כן, התוצאה תהא שדווקא החייב, חדל הפירעון, יפיק ריווח כפועל יוצא מפוליסת הביטוח שנרכשה על ידי העוסק מרצונו ועל פי שיקול דעתו, והוא (הקונה-החייב) שלא שילם, לא את התמורה בעבור העסקה ולא את פרמיות הביטוח, ייהנה מניכוי מס תשומות בגין עסקה אותה לא פרע"
"בשל כך שהחוב הפך לאבוד, ובשל כך בלבד, נולדה זכותה של המערערת לקבל את תגמולי הביטוח".
הלך המחשבה של מנהל מע"מ בו הוא רואה בתקבולי הביטוח כמאיינים את החוב האבוד וכאילו הוא נפרע, יותיר בעצם את מגה החייבת עם מס התשומות בידיה: "אין לאפשר למגה להתעשר בהותירה בידה את מס התשומות שניכתה ביתר, על חשבון כיסה של חברת הביטוח".
מובן כי על פי חוזה הביטוח בין חברת הביטוח למערערת, הרי שבגין כל שיפוי ביטוחי שנשאה בו חברת הביטוח – כל תקבול שתקבל בסופו של דבר המערערת מכל מקור שהוא, יועבר ויוסב לחברת הביטוח. מובן כי גם החזרי מע"מ ככל שתקבל ממנהל מע"מ, יועברו על ידה ישירות לחברת הביטוח.
בעובדות המקרה בהם נשאה המערערת בתשלומי פרמיות לחברת הביטוח בסכומים של מיליוני ₪ בכל שנה, אשר הוגדלו מהותית בעקבות קרות האירוע הביטוח , מוסיף ביהמ"ש אמירה זו:
"במצב דברים זה, ספק אם היה מקום להעדיף את עניינה של הקונה על פני זו של המערערת, גם אם האחרונה לא הייתה נדרשת להקטין את הנזק ולהשיב לחברת הביטוח כל סכום שיתקבל בידה בעקבות הוצאת הודעת הזיכוי. על אחת כמה וכמה שאין לעשות כן מקום שבו היא נדרשת להשיב לחברת הביטוח סכום זה מכוח התחייבותה על פי הפוליסה".
הוראת פרשנות 2/2012 של מנהל מע"מ קובעת כי "במקרה בו לאחר שהוצאה הודעת זיכוי בגין חוב אשר הוכר כחוב אבוד, הצליח העוסק לגבות את התמורה (כולה או מקצתה) מגורם כלשהו לרבות ערבים, חברות ביטוח וכדומה – יש לראותה כחייבת במס במועד קבלתה".
ביהמ"ש קובע כי הוא אינו מחויב להוראות וחוזרים של רשות של רשות המיסים, מה גם שהוא מפרש את ההתייחסות לחברת הביטוח המופיעה בהוראה, כצד ג' המשלם בשמו של החייב את חובו לנושה אין זה המקרה דנן, בו חברת הביטוח היא צד שהתקשר חיצונית עם המערערת לבטח אותה במקרים של כשל תשלום.
ביהמ"ש מקבל גם את עמדת המערערת לפיה ככל שיקבע כי תגמולי הביטוח יאיינו את מהותו של החוב האבוד וישללו הוצאת חשבוניות זיכוי הרי הדבר מקביל לקביעה שתגמולי ביטוח הינם עסקה חייבת במע"מ, דבר הנוגד את המקובלה כי "סכומים המתקבלים מחברת ביטוח אינם חייבים במס בהעדר "עסקה"".
הערעור התקבל, החוב הוא אבוד, ובדין הוצאו חשבוניות הזיכוי ונדרש על ידי המערערת מס העסקאות הרלוונטי בהשבה.
ככלל, משקיע בחברה פרטית המצויה בתחילת דרכה, שואף להנפקתה לציבור (למשל בבורסה לני"ע בישראל או בבורסה אחרת בחו"ל) לצורך מימוש השקעתו בכל עת שיחפוץ לכשהמניות יהיו סחירות בבורסה.
במבזק זה ננסה לבחון מהו דינו של עולה חדש או תושב חוזר ותיק (להלן: "יחיד מוטב") שהשקיע בהיותו תושב חוץ בחברה תושבת ישראל ("חברה ישראלית") לא נסחרת, שלאחר עלייתו בישראל מניותיה הונפקו והחלו להיסחר בבורסה.
סעיף 97(ב3)(3) לפקודת מס הכנסה (להלן: "הפקודה") קובע שיחיד מוטב שהשקיע בחברה ישראלית בעת שהיה תושב חוץ, שעיקר שוויון של נכסיה ביום רכישת המניות ובשנתיים שקדמו למכירתן אינו נובע מזכות במקרקעין (או זכות לניצול משאבי טבע או זכות לפירות ממקרקעין) הנמצאים בישראל, ובמועד המכירה מניות החברה הישראלית אינן נסחרות בבורסה לניירות ערך בישראל, יהיה רווח ההון במכירה פטור ממס בישראל.
קרי רכישה של חברה ישראלית לא נסחרת טרם העלייה/חזרה לישראל ומכירתה בעת שעודנה לא נסחרת בבורסה בישראל תהיה כפופה לפטור ממס רווח הון בישראל בידי יחיד מוטב. עולה הקושיה, מהו יהיה באשר לרווח הון ממכירת ניירות ערך של חברה ישראלית שהונפקה לציבור, והאם מקום רישום המניה למסחר משליך על הזכאות לפטור ממס רווח הון?
לשונו של סעיף 97(ב3) לפקודה קובע כי אחד התנאים לפטור הינו שניירות הערך של חברה ישראלית אינם נסחרים בבורסה בישראל במועד המכירה, על כן ככל שמניות החברה הישראלית הונפקו לציבור והן נסחרות בבורסה לניירות ערך בישראל במועד מכירתן, רווח ההון הנובע מהן ליחיד מוטב לא יהיה כפוף לפטור ממס רווח הון. ולצורך ההנאה מהפטור יידרש היחיד המוטב למכור את השקעתו בחברה הישראלית טרם ההנפקה לציבור, שאחרת יאבד לו הפטור.
נזכיר שוב, לשונית – שהתנאי הינו שנייר הערך לא נסחר בבורסה בישראל במועד המכירה, ועל כן מכירה בידי יחיד מוטב של נייר ערך של חברה ישראלית שהונפקה לציבור בבורסה בחו"ל תזכה את היחיד המוטב בפטור מרווח הון.
עולה הקושיה מהו דינה של חברה ישראלית דואלית, שמניותיה רשומות למסחר הן בבורסה בישראל והן בבורסה בחו"ל, האם עדיין הללו יהיו חוסות תחת הפטור בידי יחיד מוטב? לטעמנו, יש לפרש החריג לפטור בצמצום, ועל כן ככל שיוכח שהיחיד המוטב השקיע במניות הנסחרות בבורסה בחו"ל, ולא בבורסה בישראל, הוא יוכל לטעון לזכאות לפטור ממס רווח הון.
בשולי הדברים נציין שלדעתנו לא אמור להיות שוני בין השקעה בחברה ישראלית נסחרת או פרטית שרכש יחיד מוטב טרם עלייתו לישראל, שכן בשני המקרים הוא היה זכאי לפטור בעת מכירתן (בכפוף לתנאים) לו הוא היה נשאר תושב חוץ, ועל כן ראוי היה שבעת תיקון החקיקה, היה על המחוקק להבהיר שסעיף 97(ב3) יחול בשינויים המחויבים על יחיד מוטב ותוך החרגתו של סעיף 97(ב3)((1)(ו) לפקודה,
קרי יש להחיל הפטור על היחיד המוטב בין אם המניות הנמכרות נסחרות בבורסה בחו"ל ובין אם בבורסה בישראל.
ביה"ד האזורי (ב"ל 29139-08-20) דחה ביום 1/3/2022 את תביעתו של עמוס לבן (להלן: המבוטח) לתשלום דמי אבטלה, בהיעדר תקופת אכשרה.
רקע חוקי
סעיף 158(1) לחוק הביטוח הלאומי קובע "מבוטח" לעניין אבטלה "תושב ישראל או תושב ארעי שמלאו לו 18 שנים… והוא עובד הזכאי לשכר שמעבידו חייב בתשלום דמי ביטוח בעדו…".
סעיף 160 קובע כי דמי אבטלה ישתלמו למבוטח שהוא מובטל שהשלים תקופת אכשרה: 12 חודשים קלנדריים שבעדם שולמו דמי ביטוח אבטלה, בעד אחד או יותר מהימים בחודש, בתוך 18 החודשים בתכוף לתאריך הקובע.
בתקופת הקורונה החל מחודש מרץ 2020, וכדי להקל על המבוטחים, נקבעה למי שפוטר או הוצא לחל"ת בתקופה 1/3/20 – 16/8/20 תקופת אכשרה מקוצרת: 6 חודשים במקום 12 חודשים, מתוך 18 החודשים שקדמו להגשת התביעה לדמי אבטלה.
בעניין עבודה ביום הבחירות, קובע סעיף 2(א)(2) לחוק מיסוי תשלומים כי :
על אף הוראות כל דין לא יראו תשלום שניתן למקבל "…כהכנסה לעניין חוק הביטוח הלאומי… למעט לעניין ביטוח נפגעי עבודה".
תמצית עובדתית והמחלוקת בין הצדדים
המבוטח עו"ד במקצועו, עבד כשכיר במספר מקומות עבודה, לעיתים במקביל, לרבות בחברה שבשליטתו. הוסכם כי תקופת עבודתו בחברה שבשליטתו אינה רלוונטית לעניין מניין החודשים הנבחרים לתקופת האכשרה.
ביום 29.3.2020 החל להתייצב בשרות התעסוקה, ולמחרת הגיש תביעה לדמי אבטלה.
נמצא כי עובר למועד התייצבותו נמנו לו 11 חודשי אכשרה (שנסתיימו בחודש ינואר 2020) בתקופת 18 החודשים הרלוונטיים.
בנוסף המבוטח עבד ביום הבחירות שהיו ביום 3.2020.
אף שמוסכם כאמור כי העבודה ביום הבחירות אינה מקנה חודש אכשרה, הרי טוען התובע כי משעבד באותו יום והופסקה עבודתו באותו יום, הרי יש לראות בו כמי ש"הופסקה העסקתו" בתקופת הקורונה (שהחלה כאמור מרץ 2020) ומשכך הרי הוא נדרש לתקופת אכשרה מקוצרת של 6 חודשים בלבד, ובכך הוא ודאי עומד.
לטענת הב"ל, סעיף 179א' לחוק הקורונה מגדיר "הפסקת העסקה" כאחד מהשניים: פיטורים או הוצאה לחל"ת. המבוטח לא פוטר ולא הוצא לחל"ת. לכן אינו נכלל בהוראות חוק זה.
פסק הדין
מכיוון שהכנסת המבוטח ביום הבחירות נקבעה שלא כהכנסה לעניין חוק הביטוח הלאומי, למעט ביטוח נפגעי עבודה, הרי מובן כי ביטוח אבטלה אינו חל לגביה.
לפיכך, הכנסתו זו אינה מבוטחת לעניין דמי אבטלה, וסיום עבודתו ביום הבחירות אינו "הפסקת העסקה".
יתרה מכך, אין מחלוקת כי סיום העבודה ביום הבחירות, המבוטח לא פוטר או הוצא לחל"ת.
ביה"ד לא מקבל עמדת המבוטח, שמחד גיסא מודה שיום הבחירות אינו נחשב כחודש אכשרה, ומאידך גיסא לראות בסיום העבודה כ"הפסקת העסקה".
תכלית החוק בעניין קיצור תקופת האכשרה בתקופת הקורונה נועדה לתת מענה סוציאלי למבוטחים שנפלטו משוק העבודה כתוצאה ממצב החירום בעקבות התפרצות נגיף הקורונה.
במקרה זה, המבוטח לא נפלט משוק העבודה. מלכתחילה עבודתו בבחירות הייתה חד יומית וקצובה.
סוף דבר, התביעה נדחתה.
לפרטים נוספים ניתן לפנות למר חיים חיטמן ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.
