בפסק דין מן השבוע שעבר (עמ"ה 278/01 בעניין אשר קורנבלום ועמ"ה 322/01 בעניין חברת ח.ל.ן) פרי עטו של בית המשפט המחוזי בחיפה נדונה (שוב) שאלת אופי ההכנסה בידיו של נכה 100% לעניין הענקת פטור ממס לפי סעיף 9(5) לפקודה.
סיפור המעשה בפסק הדין הינו חברה בבעלות הנישום ובני משפחתו החזיקה במבנים אשר הניבו לה דמי שכירות. המערער היה שכיר בחברה ומשכורתו הייתה במהלך השנים נמוכה אך במעט מן הרווח השנתי של החברה.
מס הכנסה טען לגבי היחיד כי ההכנסה בידיו מקורה בעיקרה בדיבידנד ומיעוטה בלבד מקורו בשכר עבודה (סכום הנמוך מתקרת הפטור בסעיף 9(5)(ב) – כך שבפועל קביעה זו מאיינת לחלוטין את הפטור על הכנסה מיגיעה אישית), ולגבי החברה הופעלה סמכות הנציב הנתונה לו בסעיף 30 לפקודה, ונשללה מרבית ההוצאה לתשלום שכר עבודה, אותה סיווג פקיד השומה כתשלום דיבידנד.
בית המשפט קובע ראשית כי המערער הוא זה שטיפל בענייניה של החברה ועל כך הוא זכאי לשכר עבודה. על אף שהכנסתה של החברה היא הכנסה פסיבית (מקורה בסעיף 2(6) לפקודה) קובע בית המשפט כי ""שכר עבודה" מהווים מקור הכנסה לפי סעיף 2(1) לפקודה (2(2) – א.א.ח.), וככלל שכר עבודה מקורו ב"יגיעה אישית", כאשר צפוי כי תהא התאמה מסוימת בין מאפייני הפעילות–כישורי העובד–וגובה השכר…"
בכך למעשה מקבל בית המשפט את עמדת מס הכנסה בדבר אי התרת ההוצאה ושינוי סיווגה בין בידי היחיד ובין בידי החברה (משכר לדיבידנד), אולם קובע חלוקה שונה מזו של פקיד השומה (60% דיבידנד, 40% משכורת) – כזו שלא מאיינת לחלוטין את הפטור על הכנסה מיגיעה אישית.
מספר חידושים עולים מפסק דין זה:
- על אף שפעילות ההשכרה הוגדרה כפסיבית לחלוטין, קובע בית המשפט כי לפחות חלקה של ההכנסה נובע מיגיעה אישית (בין אם התקבלה כשכר בחברה ובין אם התקבלה ישירות על ידו כדמי שכירות מנכס שבבעלותו) – סיווג אשר היה שמור תמיד להכנסות ה"עולות כדי עסק": "ההשכרה לא יכולה הייתה להתבצע ללא עבודה בדרך של "יגיעה אישית" ואולם בהיקף מצומצם מן הנטען… יש לקבוע שפעילות זו בהחלט הצביעה על מעורבות אינדיווידואלית של המערער שיש להגדירה כ"יגיעה אישית" …" מכאן שבכל פעילות פסיבית ישנו מרכיב מסוים של יגיעה אישית – לעניין פטורים, מדרגות מס וכו'.
- חייבת להיות קורלציה בין סיווג ההכנסה בידי היחיד לבין סיווג ההוצאה בחברה: "צריכה להיות קורולציה מלאה–חד ערכית בין סיווגה של ההכנסה בערעורו של המערער … לסיווגה של ה"הוצאה" שהמערערת מבקשת לנכות".
- ככלל שמורה לפקיד השומה הזכות לבחון את מידת המעורבות והיקף עבודתו של שכיר בחברה (במיוחד כשמדובר בבעל מניות) על מנת לקבוע האם שכרו ראוי להיקף עבודתו.
