לאחרונה פרסמה רשות המסים תוספת לחוזר מקצועי מס' 4/2002 בעניין שליטה וניהול של חברה מישראל ("התוספת"), הכוללת רקע כללי בדבר פסקי דין שפורסמו בתקופה האחרונה בנושא וכן דגשים והנחיות לפעולה שנדרשים בעת בחינת מקום השליטה והניהול של חברה.
פסקי הדין בהם דנה התוספת הם פ"ד ניאגו (ע"א 3102/12 – ראה מבזקינו מספר 433 ומספר 554), פ"ד ינקו וייס (ע"א 805/14 וע"מ 1090/06 – ראה מבזקנו מספר 526) ופ"ד שי צמרות אורנית (ע"מ 32172-05-13 – ראה מבזקנו מספר 626).
באופן עקרוני, אין בתוספת חידושים מהותיים בקשר לניתוח המושג שליטה וניהול, אולם ריכוז העובדות וההכרעות שבבסיס פסקי הדין וגיבוש הנחיות לפעולה, מהווה כלי עבודה יעיל בידי נישומים ומייצגים הבאים לבחון את הסוגיה ביחס לעסקיהם או לקוחותיהם.
להלן עיקרי הדגשים, על קצה המזלג, והערותינו:

1. בעידן הטכנולוגי הנוכחי, קיומן של שליטה וניהול עשויים להתבצע "בשלט רחוק", כך שאין לייחס דווקא חשיבות מכרעת לתושבות הדירקטורים ולמקום כינוס מועצת המנהלים. יחד עם זאת יש להוסיף, כי ככל שיתברר כי הליך קבלת ההחלטות המהותיות (בניגוד לאקט קבלת ההחלטה הפורמאלית לכשעצמו) מבוצע מחוץ לישראל, בין היתר במסגרת כינוס מועצת המנהלים, הדבר עשוי לבסס שליטה וניהול מחוץ לישראל;
2. קיומם של דירקטורים ומנהלים זרים, אינו מצביע לכשעצמו על שליטה וניהול מחוץ לישראל, אם אין מדובר במי שאינו מצוי בענייני החברה ואינו בעל סמכות המופעלת הלכה למעשה לקבלת החלטות מהותיות עבור החברה. כמו כן, מייחסת רשות המסים חשיבות לשכר המשולם לבעלי תפקידי הניהול, תוך הנחה כי מי שניתנה לו סמכות (ואחריות) לקבלת החלטות ראוי לקבל שכר הולם עבורה;
3. יש לבחון את זהות בעלי השליטה בחברה או בעלי השליטה בחברה אחרת המעניקה שירותי ניהול לחברה הנבחנת, ונראה כי רשות המסים מייחסת חשיבות לתושבותם של בעלי השליטה ו/או מקבלי ההחלטות (ראה התייחסות להלן בדבר שינוי חקיקה מתוכנן). יחד עם זאת נאמר גם בפסקי הדין המדוברים כי העובדה שמקבל ההחלטות הינו תושב ישראל אינה קובעת שליטה וניהול מישראל ויש לבחון את המקום בו נוהג אותו גורם לקבל את החלטותיו.
4. החלטות יום יומיות אינן בהכרח החלטות "טכניות", והן בהחלט עשויות לבסס שליטה וניהול מישראל (בהנחה שהן מתקבלות בה) אם וככל שמדובר בהחלטות המבססות את אופן פעולתה של החברה.
   כך למשל, מנהל מקומי הנוהג לקבל החלטות עסקיות על בסיס יומי יוכל לבסס שליטה וניהול מחוץ לישראל אם החלטות אלו מהותיות לעסקי החברה, ואין דרישה כי אותו גורם יהיה דווקא מי שמקבל את ההחלטות האסטרטגיות (כדוגמת מועצת המנהלים);
5. יש לבחון את כשירותו, ניסיונו והיכרותו עם עסקי החברה של מי שנטען כי הוא מנהל החברה או מי שקובע את אופן התנהלותה העסקית. כך למשל, יש לבחון האם מדובר בגוף ניהולי המעניק שירותי ניהול לגורמים נוספים, שכן במקרה כזה ייתכן שמעורבותו של אותו מנהל או אותו גוף בעסקי החברה אינה מעמיקה מספיק;

לעניין תושבותם של בעלי השליטה בחברה, נזכיר כי לאחרונה פורסם תזכיר חוק במסגרת חוק התוכנית הכלכלית לשנים 2017- 2018, הקובע חזקה הניתנת לסתירה, לפיה יראו שליטה וניהול כמבוצעים מישראל אם למעלה מ-50% מאמצעי השליטה בחברה מוחזקים על ידי תושבי ישראל ושיעור המס החל במדינה הזרה הינו 15% או פחות מכך, ובתנאי שמדינת המושב של החברה אינה מדינת אמנה או ששיטת המס הנהוגה באותה מדינה היא שיטת מס טריטוריאלית (ראה מבזקנו מספר 654 שפורסם בעקבות טיוטת החלטת ממשלה בנושא). כמו כן נכללה בתזכיר החוק חובת דיווח מיוחדת ביחס לחברה המבקשת לסתור את החזקה האמורה.
נדגיש כי מדובר בחזקה משפטית העשויה לקבוע בסופו של דבר את משטר המס המהותי החל על חברה. בהקשר לדעתנו זה לא היה ראוי להבחין בין חברה המשלמת מס חברות של 16% לבין כזו המשלמת מס חברות של 14%, שהרי בנסיבות זהות של שליטה וניהול, עשויה האחת למצוא את עצמה מחויבת במס חברות ישראלי והאחרת להיות פטורה ממנו. ראוי היה בהקשר זה לקבוע חובת דיווח מיוחדת למקרים הנדונים על מנת להציפם ולהביאם לבחינת רשות המסים.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.