סעיף 75ב1(ד) לפקודה קובע כי בעל מניות תושב ישראל, שהינו בעל שליטה בחברת משלח יד זרה (חמי"ז), שלה יש רווחים מאותו משלח יד מיוחד, יחויב בדיבידנד רעיוני (בשיעור מס חברות) בתום שנת המס שבה הופקו אותם הרווחים. כנגד המס בגין הדיבידנד הרעיוני, מתיר סעיף 75ב1(ה) לפקודה, כזיכוי, את מס החברות הזר ששולם בפועל בידי החמי"ז במדינת מושבה.
ישנם מקרים בהם חמי"ז משלמת מס חברות לא רק במדינת מושבה, אלא גם במדינה בה הופקה אותה ההכנסה. נשאלת השאלה מהו הדין בעת תשלום מס חברות במדינה זרה שאיננה מדינת המושב של החמי"ז? נציין שבד"כ אותו מס ששולם במדינה אחרת מזוכה כנגד מס החברות החל על החמי"ז במדינת מושבה ולפיכך הסכום המשולם בפועל
במדינת המושב, אשר ניתן כזיכוי בהתאם לסעיף 75ב1(ה) כאמור – נמוך יותר.
לטעמנו, ואף להבנתנו את עמדת רשות המיסים, מס חברות ששולם במדינה בה הופקה ההכנסה ע"י החמי"ז יותר אף הוא כזיכוי כנגד המס שיוטל בגין הדיבידנד הרעיוני.

שאלה נוספת הנשאלת בהקשר זה, היא האם מס שנוכה במקור במדינה שלישית (בה הופקה ההכנסה) עונה להגדרת מס חברות זר?

לעמדתנו, ניכוי מס במקור כאמור אכן עונה להגדרת "מס חברות" מאחר ומדובר במס המוטל על חברה, ואין נפקא מינה אם הוא משולם באופן ישיר על ידי החמי"ז (כמו למשל במקרה בו קיים לחמי"ז מוסד קבע במדינת המקור והיא מגישה דוחות מס באותה מדינה) או בדרך של ניכוי במקור.

לפיכך, גם מס זה צריך להינתן כזיכוי כנגד המס שישולם בישראל.
מהו הדין במקרה בו שולם מס במדינה כלשהי, על פי הדין החל באותה מדינה, שהיא איננה מדינת המושב וגם לא המדינה בה הופקה ההכנסה, בהתאם לכללי המקור הקבועים בסעיף 4א לפקודה? האם במקרה כזה יינתן זיכוי כנגד המס האמור?
דוגמא למקרה כאמור היא ניכוי במקור המבוצע במדינות מסוימות (ארה"ב וספרד למשל) בעת תשלום לתושב מדינה הכלולה ב"רשימה השחורה" של אותן המדינות. זהו מקרה בו לא מופקת הכנסה באותה המדינה (בה מנוכה המס במקור) אך עדיין משולם בה מס.
דוגמא נוספת היא ניכוי מס במקור על שירותים טכניים המשולמים מאת חברה תושבת הודו למשל, לחברת חמי"ז תושבת מדינה א' בגין שרותים שנתנה במדינה ב'. תשלום כאמור חב בניכוי במקור עפ"י הוראות הדין בהודו, כמו גם על פי אמנות המס שלה (בין היתר – גם עם ישראל), אולם עפ"י סעיף 4א לפקודה, רואים את מקום הפקת ההכנסה כמקום ביצוע השירותים.
לטעמנו, ראוי כי יינתן זיכוי כנגד כל מס ששולם כדין במדינה זרה: מטרת המחוקק בחקיקתו את סעיף החמי"ז, הייתה מניעת התחמקות ממס בידי יחידים הפועלים באמצעות חברת משלח יד זרה.
מקרים בהם משולמים מיסים במדינות בהן פועלת החמי"ז או שהיא מקבלת תשלומים שונים מתחומן, מצביעים דווקא על היעדר כוונה להתחמקות מתשלום מיסים (ובכלל, מדובר על חברה המיישמת את הוראות 75ב1 ומשלמת את ההשלמה למס החברות הישראלי) ומשכך, אין סיבה להגביל את הזיכוי המגיע לחמי"ז, שהרי כל פרשנות אחרת תביא למצב של עודף מס ואף כפל מס, מצב שרצוי למנעו.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח יוסי שלום ולרו"ח (משפטן) אייל סנדו, ממשרדנו.