מבזק מס מספר 574 - 10.12.2014

כידוע, המחוקק אפשר גביית מס מוקדמת מנישומים שונים, לא רק לאחר הגשת דוח שנתי על ידם, אלא גם בדרך של הטלת ניכוי מס במקור בגין תשלומים שונים ועל ידי משלמים שונים, כמקדמה ע"ח חיובם השנתי במס של אותם נישומים.

חבות המס של תושב חוץ בגין הכנסות המופקות בישראל, אמורה להיות דומה. ניכוי המס במקור מתשלום לתושב חוץ ע"ח הכנסתו החייבת בישראל כאמור, נקבעה בסעיף 170 לפקודה.

הסעיף קבע כי "כל המשלם לאדם שאינו תושב ישראל, …כל הכנסה חייבת לפי פקודה זו… חייב לנכות מאותה הכנסה בעת תשלומה מס של 25 אגורות לכל שקל…" (ההדגשה אינה במקור).

תקנות מס הכנסה שתוקנו לצורך כך קובעות את הפרוצדורה, כאשר הן מטילות ככלל את ניכוי המס על הבנקים בעת ביצוע ההעברה.

רשות המיסים הוציאה לפני יותר מעשרים שנה הוראת ביצוע מקיפה שמספרה 34/93 מיום 30.5.1993, התקפה גם כיום, הדנה באופן מפורט בסוגיה. ההוראה קובעת כי על הבנק לנכות בעת ההעברה מס במקור, למעט מסוגי תשלומים שונים כגון: רכישת טובין מוחשיים, אגרות שונות, דמי כניסה לכנסים בחו"ל, פרסום, רכישת ני"ע ועוד.

סוג תשלום נוסף, עיקרי וחשוב, אותו התירה רשות המיסים לבצע דרך הבנקים ללא ניכוי מס במקור, הינו תשלומים בשל שרות שנתקבל מתושב חו"ל בחו"ל (עד 60,000 דולר למשלם לשנה, ולפני כשנה ולאור ההתפתחות העסקית הכלל עולמית שחלה מאז פורסמה אותה הוראת ביצוע ועד היום, עדכנה רשות המיסים את ההנחיה ל-250,000 דולר לשנה למשלם).

כל הללו יעשו בכפוף למילוי טופס סמ/114 או חליפו אשר ימולאו כהצהרה ע"י לקוח הבנק, וישמרו אצלו כתיעוד.

כמו כן, ניתנה בהוראת הביצוע אפשרות להסמכת רואי חשבון שקבלו אישור מיוחד לצורך כך, להעניק אישור לביצוע העברה לתושב חוץ כאמור לחו"ל, בניכוי מס מופחת או בלא ניכוי כלל במקרים שפורטו בהוראה. גם במקרה זה נדרש מילוי הצהרת טופס סמ/114 כאמור, שישמר כראיה ע"י ה"רו"ח המורשה".

לגבי כל שאר ההעברות לתושבי חוץ – שאינן בסמכות הבנקים או רו"ח מורשים כאמור,  העברה לחו"ל בלא ניכוי מס במקור תתאפשר אך ורק תוך פניה לפקיד השומה בבקשה מפורטת וממוסמכת, ורק וככל שפקיד השומה השתכנע והפיק אישור לביצוע ההעברה ללא ניכוי מס במקור – רשאי הבנק לבצעה בלא ניכוי כאמור. אחרת ינוכה מס מלא במקור.

בהתרחב תופעת "העולם ככפר גלובלי קטן" וריבוי  מקרי ההשקעות/ הלוואות/ רכישות נכסים בחו"ל ע"י תושבי ישראל, צפה במלוא העוז סוגיית האפשרות לביצוע העברות/תשלומים לתושבי חוץ, בגין פעולות אלו ודומיהן.

הבנקים כמבצעי הוראות רשות המיסים, מנועים מלבצע כל העברה לרכישת נכס בחו"ל, פרטי או עסקי, או כל מתן הלוואה לתושב חוץ, אלא רק תוך קבלת אישור ספציפי לניכוי מס במקור מרשות המיסים, ובהעדרו – ינכו מס מלא במקור.

לגבי משמעות המצב הנוכחי ברצוננו לציין שלושה דברים:

א. לאור צניחת שיעורי הריבית בעולם ובישראל לשיעורים אפסיים, סוברים כיום שיעור לא מבוטל מאזרחי ישראל, כי השקעה בנכסי נדל"ן מניבים באירופה או בארה"ב, יעילים יותר להשקעת עודפי מזומנים. ביצוע חתימה על עסקאות כאמור דורש תדיר ביצוע העברה כספית תוך זמן קצר ובמועדים שנקבעו. התליה של ביצוע ההעברה כספית בהגשת פניה לפקיד השומה וקבלת אישורו המיוחל לפטור ממס במקור – אורכת זמן ומשאבים והינה בלתי סבירה בנסיבות העניין.

ב. עצם האפשרות התאורטית לניכוי מס במקור הינה אך ורק בגין הכנסה חייבת של תושב חוץ בישראל (בשל כך נדרש למשל בהצהרת המשלם בטופס סמ/114 בשל שירות שקיבל מתושב חוץ, כי השרות ניתן אך ורק בחו"ל). אין לנו כל ספק, שאין כליסוד אפילו לאפשרות, לבצע בחינה ע"י פקיד השומה כי רכישת נכס בחו"ל מתושב חו"ל, הינה הכנסה חייבת בידי אותו תושב חוץ אם לאו. עצם האיסור לביצוע התשלום ללא כל עיכוב, תוך חיוב לביצוע פניה מפורטת לפקיד השומה לקבלת אישורו כאמור, הינו לדעתנו בלתי סביר ובהעדר כל סמכות חוקית. בנסיבות מסוימות לא נתפלא אם תוגש בקשה למתן צו שיפוטי לביטול קביעה זו, ואף כי תוגש תובענה ייצוגית כנגד רשות המיסים בגין נזקים ככל שנגרמו לאלו המעוכבים מלבצע השקעות בחו"ל כאמור, באופן מיידי.

ג. הוראת הביצוע, כמו גם התקנות נכתבו בראשית שנות התשעים, עת הוראות הפיקוח על המטבע אסרו החזקת מט"ח בחו"ל ע"י תושבי ישראל. איסור שבוטל בשלהי שנות התשעים. מובן שאנו סמוכים ובטוחים כי כוונת רשות המיסים טובה, והינה על מנת לפקח על תנועות הכספים לחו"ל ומהותם. זאת על מנת לאפשר גביית מס בעתיד מתוצאות השקעות אלו. ואולם נדרשת הסמכה חוקית לרצון זה, מה שלדעתנו אינה בנמצא, כאמור. לאור שינוי הוראות הפיקוח על מטבע כאמור, ומתן היתר להחזקת חשבונות מט"ח בחו"ל, מתקיים לדעתנו בהנחיית רשות המיסים: "בא לברך ויצא מקלל" שכן גורמים אשר מבצעים באופן תדיר השקעות/ רכישות והלוואות לתושבי חו"ל, כלל לא עוברים כיום דרך בנקים בישראל, אלא מעבירים ראשית כספים מבנקים בישראל לחשבונות שלהם עצמם אשר פתחו בבנקים בחו"ל, דבר המתאפשר ללא ניכוי כל מס במקור, ומחשבונות חוץ אלו מתבצעים כל התשלומים לתושבי חו"ל כאמור.

בביצוע הפעולות בדרך זו, נעלמת מעיני רשות המיסים כליל האפשרות לבחון השקעות אלו, ואף לדעת על עצם קיומם.

אנו קוראים לרשות המיסים, לשנות ולבטל ההוראה לבנקים לניכוי מס במקור בגין פעולות שאין כלל ספק שאינן בגדר הכנסה חייבת בידי תושב חוץ, כגון הללו. רשות המיסים רשאית כמובן לבקש מהבנקים רשימות ותיעוד מלא לכל ביצוע העברה לחו"ל כפי שתבקש.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה ולרו"ח רונית בר, ממשרדנו.

לאחרונה הופנתה אל משרדנו שאלה בנושא מיסוי בישראל של קצבה המתקבלת מחו"ל ומצאנו לנכון לסקור בפניכם בקצרה את הכללים החלים לגבי מיסוי קצבאות כאמור בישראל.

לא מעט ישראלים זכאים לקבל קצבה ממדינה זרה (מהמוסד לביטוח לאומי במדינה הזרה, מגופי פנסיה  או מגוף פרטי) בשל שהייתם ועבודתם במדינת החוץ ושבגינה שולמו או הופקדו עבורם סכומים לחיסכון פנסיוני או למוסד לביטוח סוציאלי במדינה הזרה.

יחיד תושב ישראל שלא זכאי ליהנות מהטבות המס הניתנות לעולה חדש או לתושב חוזר ותיק כאמור בסעיף 14(א) לפקודה (ראו לעניין זה מבזקנו מס' 364 מיום ה- 26/8/2010), יוכל לבדוק האם הוראות האמנה הרלוונטית או צו מס הכנסה (פטור ממס על תקבולי ביטוח סוציאלי מחוץ לישראל) (להלן: "הצו") עשויים להיות לו לעזר, וכמו כן לבדוק האם רשאית המדינה הזרה שממנה משולמת הקצבה, לנכות מס במקור בגינה. סוגית הניכוי במקור רלוונטית במקרים בהם היחיד אינו חב במס בישראל, או שהוא חב עליה במס בסכום הנמוך מגובה הניכוי במקור בחו"ל, וכן כאשר האמנה קובעת שיעור מס נמוך יותר מזה הקבוע בדיניה הפנימיים של מדינת החוץ, או אז לא יותר בישראל הזיכוי העודף.

ככלל קובע סעיף 1 לצו שתקבולי ביטוח סוציאלי המתקבלים בישראל מרשויות מדינה זרה, ואינם חייבים במס מכוח הדין הפנימי במדינה המשלמת יהיו פטורים ממס בישראל. על כן תשלומי קצבה שאינם חייבים על פי דין במדינת שבה הם משולמים, לא יהיו חייבים במס בישראל.

כאשר הפקודה או הצו אינה מטיבים עם היחיד, יוכל היחיד לבדוק האם הוראות אמנת המס הרלוונטית עשויה להועיל לנישום.

ככלל קובעת אמנת המודל של ארגון ה-OECD, כי תשלומי הפנסיה (או תשלומים אחרים הדומים במהותם לתשלומי הפנסיה) (נציין כי תשלום הפנסיה צריך להתייחס לתעסוקה במדינה שממנה מתקבלים התקבולים) מתחייבים במס על בסיס תושבות, כלומר אמנת המודל מעניקה זכות מיסוי בלעדית למדינת התושבות של מקבל הפנסיה.

יחד עם זאת, במספר אמנות מס שישראל היא צד להם, נשמרה למדינה המקור, שממנה משולמת הקצבה, זכות מיסוי ראשונה: למשל, באמנה עם קנדה, נקבעה תקרה למיסוי קצבה, שאינה מכוח חוק הקצבאות בקנדה, ) כנמוך מבין מס בשיעור של 15% לבין המס שהיה משולם על הקצבה לו המקבל היה תושב המדינה המשלמת. אך ככל שהקצבה משולמת לפי חוק הקצבאות בקנדה, היא לא תהייה חייבת במס בישראל, כל עוד אינה חייבת במס בקנדה.

לעומת זאת, האמנה עם ארה"ב קובעת פטור מתשלום מס על תשלומי ביטוח סוציאלי וקצבאות ציבוריות, הן בארה"ב והן בישראל. נציין, כי לרוב קובעות אמנות המס, כי כאשר הקצבה משולמת בגין שירותים שניתנו בעבר לרשות מרשויותיה של המדינה המשלמת, לא יחולו הפטורים האמורים וקיימים הסדרים נפרדים באמנות המס לגבי אופן מיסוים.

בשולי הדברים נציין, כי אם היחיד, תושב ישראל, לא זכאי לפטורים ולהקלות דלעיל, הוא יוכל ליישם את הוראות סעיף 9ב לפקודה הקובעות פטור ממס ל- 35% מהקצבה, או ככל שהיחיד הינו תושב חוזר ותיק או עולה חדש, הוא יוכל לבחור ליישם את הוראות סעיף 9ג' לפקודה הקובעות, כי סכום המס על קצבה שמקורה מחוץ לישראל, שמקבל יחיד כאמור בשל עבודתו מחוץ לישראל, לא יעלה על סכום המס שהיה משלם על אותה קצבה במדינה שבה משולמת הקצבה, אילו היה נשאר תושב אותה מדינה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (עו"ד) יניב גולדשטיין, ממשרדנו.

לאחרונה הופנתה אל משרדנו שאלה בנושא מיסוי בישראל של קצבה המתקבלת מחו"ל ומצאנו לנכון לסקור בפניכם בקצרה את הכללים החלים לגבי מיסוי קצבאות כאמור בישראל.

לא מעט ישראלים זכאים לקבל קצבה ממדינה זרה (מהמוסד לביטוח לאומי במדינה הזרה, מגופי פנסיה  או מגוף פרטי) בשל שהייתם ועבודתם במדינת החוץ ושבגינה שולמו או הופקדו עבורם סכומים לחיסכון פנסיוני או למוסד לביטוח סוציאלי במדינה הזרה.

יחיד תושב ישראל שלא זכאי ליהנות מהטבות המס הניתנות לעולה חדש או לתושב חוזר ותיק כאמור בסעיף 14(א) לפקודה (ראו לעניין זה מבזקנו מס' 364 מיום ה- 26/8/2010), יוכל לבדוק האם הוראות האמנה הרלוונטית או צו מס הכנסה (פטור ממס על תקבולי ביטוח סוציאלי מחוץ לישראל) (להלן: "הצו") עשויים להיות לו לעזר, וכמו כן לבדוק האם רשאית המדינה הזרה שממנה משולמת הקצבה, לנכות מס במקור בגינה. סוגית הניכוי במקור רלוונטית במקרים בהם היחיד אינו חב במס בישראל, או שהוא חב עליה במס בסכום הנמוך מגובה הניכוי במקור בחו"ל, וכן כאשר האמנה קובעת שיעור מס נמוך יותר מזה הקבוע בדיניה הפנימיים של מדינת החוץ, או אז לא יותר בישראל הזיכוי העודף.

ככלל קובע סעיף 1 לצו שתקבולי ביטוח סוציאלי המתקבלים בישראל מרשויות מדינה זרה, ואינם חייבים במס מכוח הדין הפנימי במדינה המשלמת יהיו פטורים ממס בישראל. על כן תשלומי קצבה שאינם חייבים על פי דין במדינת שבה הם משולמים, לא יהיו חייבים במס בישראל.

כאשר הפקודה או הצו אינה מטיבים עם היחיד, יוכל היחיד לבדוק האם הוראות אמנת המס הרלוונטית עשויה להועיל לנישום.

ככלל קובעת אמנת המודל של ארגון ה-OECD, כי תשלומי הפנסיה (או תשלומים אחרים הדומים במהותם לתשלומי הפנסיה) (נציין כי תשלום הפנסיה צריך להתייחס לתעסוקה במדינה שממנה מתקבלים התקבולים) מתחייבים במס על בסיס תושבות, כלומר אמנת המודל מעניקה זכות מיסוי בלעדית למדינת התושבות של מקבל הפנסיה.

יחד עם זאת, במספר אמנות מס שישראל היא צד להם, נשמרה למדינה המקור, שממנה משולמת הקצבה, זכות מיסוי ראשונה: למשל, באמנה עם קנדה, נקבעה תקרה למיסוי קצבה, שאינה מכוח חוק הקצבאות בקנדה, ) כנמוך מבין מס בשיעור של 15% לבין המס שהיה משולם על הקצבה לו המקבל היה תושב המדינה המשלמת. אך ככל שהקצבה משולמת לפי חוק הקצבאות בקנדה, היא לא תהייה חייבת במס בישראל, כל עוד אינה חייבת במס בקנדה.

לעומת זאת, האמנה עם ארה"ב קובעת פטור מתשלום מס על תשלומי ביטוח סוציאלי וקצבאות ציבוריות, הן בארה"ב והן בישראל. נציין, כי לרוב קובעות אמנות המס, כי כאשר הקצבה משולמת בגין שירותים שניתנו בעבר לרשות מרשויותיה של המדינה המשלמת, לא יחולו הפטורים האמורים וקיימים הסדרים נפרדים באמנות המס לגבי אופן מיסוים.

בשולי הדברים נציין, כי אם היחיד, תושב ישראל, לא זכאי לפטורים ולהקלות דלעיל, הוא יוכל ליישם את הוראות סעיף 9ב לפקודה הקובעות פטור ממס ל- 35% מהקצבה, או ככל שהיחיד הינו תושב חוזר ותיק או עולה חדש, הוא יוכל לבחור ליישם את הוראות סעיף 9ג' לפקודה הקובעות, כי סכום המס על קצבה שמקורה מחוץ לישראל, שמקבל יחיד כאמור בשל עבודתו מחוץ לישראל, לא יעלה על סכום המס שהיה משלם על אותה קצבה במדינה שבה משולמת הקצבה, אילו היה נשאר תושב אותה מדינה.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ולרו"ח (עו"ד) יניב גולדשטיין, ממשרדנו.

כמדי שנה בחודש דצמבר, נוהגים מעסיקים לשלם לעובדיהם מענקים ותשלומים אחרים כמו משכורת 13 (להלן: שכר נוסף/תשלום נוסף). תשלומים אלו חייבים בתנאים מסוימים בפריסה לפי תקנות הביטוח הלאומי, ועשויים לזכות עובדים שקיבלו גמלאות מחליפות שכר בהפרשים מהמוסד לביטוח לאומי (דמי לידה, גמלה לשמירת היריון, תגמולי מילואים, דמי פגיעה, קצבה ומענק בשל נכות מעבודה, דמי תאונה, דמי אבטלה וגמלת תלויים).

זאת, בתנאי שתוגש תביעה להפרשי גמלה.

שכר נוסף/תשלום נוסף

החל מיוני 2014, שונו הכללים לגבי פריסת שכר נוסף/תשלום נוסף. החל מהמשכורת של חודש יוני 2014, אם התשלום הנוסף עולה על 25% משכר המינימום החודשי (1,075 ₪) או שווה לו, יחולק התשלום הנוסף לשנים עשר חודשים: החודש שבו שולם התשלום הנוסף ועוד 11 חודשים אחורה ותחושב החבות בדמי ביטוח לכל החודשים הקודמים, בהתאם. טרם השינוי הנוכחי, פריסת התשלום הנוסף בוצעה רק כאשר התשלום הנוסף עלה על 25% מהשכר החודשי הרגיל של העובד, או שווה לו. לגבי עובד שעבד אצל אותו מעסיק פחות מ-12 החודשים האמורים, "התשלום הנוסף" יחולק למספר חודשי העבודה שבהם עבד בתקופה הזו. לדוגמה: עובדת שכירה בחופשת לידה בחודשים מרץ עד אוקטובר 2014, מתוכם 5 חודשים מלאים שלא עבדה. התשלום הנוסף שתקבל בדצמבר 2014 שמתחייב בפריסה, יחולק ל-7 חודשים במקום 12 חודשים.

שיהוי

ככלל, כל תביעה לגמלה יש להגיש תוך 12 חודשים ממועד העילה. בהתאם לסעיף 296 לחוק הביטוח הלאומי גמלת כסף משולמת לכל היותר בעבור 12 חודשים רטרואקטיבית, למעט תגמולי מילואים שבעבורם נקבעה תקופה ארוכה יותר. כלומר, כל הפרש גמלה שנובע בעקבות תשלום שכר נוסף יש לתבוע תוך 12 חודשים מהמועד שבו שולם השכר הנוסף.

דמי לידה למבוטחת שכירה ועצמאית

דמי לידה לעובדת עצמאית משולמים אוטומטית על ידי המוסד לביטוח לאומי. דמי לידה אלה אינם כוללים את ההכנסות מהמשכורת של מי שהיא גם עובדת שכירה ולכן יש להגיש תביעה לדמי לידה בגין ההכנסות כעובדת שכירה תוך 12 חודשים מיום הזכאות.

האמור לעיל כולל גם את מי ששכירה לעניין הביטוח הלאומי בלבד, לפי צו הביטוח הלאומי בדבר סיווג מבוטחים וקביעת מעבידים.

מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי, חיבה, אלמקייס, כהן – פתרונות מיסוי עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור. נכתב ע"י רו"ח אורנה צח (גלרט), חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה.