בהחלטתו מיום 7.8.2014 (דנ"א 9349/12) דחה ביהמ"ש העליון את עתירתה של עיריית אשקלון לדיון נוסף על פסק דינו של ביהמ"ש העליון, בו התקבל ברוב דעות ערעור מנהל המכס והמע"מ על פסיקת ביהמ"ש המחוזי אשר קבע כי יש לסווג עסקאות מכירת מקרקעין שעשתה העירייה כפעילות עסקית ולא כפעילות מלכ"רית:
עיריית אשקלון מכרה 53 מגרשים לאנשים פרטיים לצורך בנייה צמודת קרקע למגורים. המגרשים נמכרו במכרזים פומביים, במחירי שוק לכל המרבה במחיר.
מכירות אלו הניבו לעירייה הכנסות של כ- 5 מיליון דולר. למרות שהעירייה דיווחה על שלוש המכירות הראשונות כעל "עסקת אקראי" החבה במע"מ עפ"י סעיף 2 לחוק מע"מ, ולאחר שבא כוחה הבהיר לה כי המכירה בידי מלכ"ר לאדם פרטי איננה חבה במע"מ, ביקשה העירייה כי יוחזר לה המע"מ ששילמה ונמנעה מלדווח על יתר המכירות למנהל מע"מ כעל "עסקת אקראי" החבה במע"מ.
מנהל מע"מ מצידו ומכוח סמכותו עפ"י סעיף 58 לחוק, שינה את סיווג העירייה (ביחס למכירת המגרשים הנ"ל, כמובן) מ"מלכ"ר" ל"עוסק" – וככזה התחייבו המכירות הנ"ל במע"מ בהתאם לסעיף 1 לחוק.
במבזקנו מס' 468 מיום 11.10.2012 הבאנו בפירוט את טענות הצדדים והניתוח המשפטי. מען הסדר הטוב, אלה יפורטו להלן בקצרה.
בית המשפט המחוזי בבאר-שבע בפסק דינו (ע"ש 1530/03 מיום 26.11.2009) עשה הבחנה בין מלכ"רים "ציבוריים" (כגון: מדינה, רשות מקומית, איגוד ערים וכיו"ב) לבין מלכ"רים "פרטיים", וקבע כי כל עוד המלכ"ר הציבורי פועל במסגרת סמכויותיו, מטרותיו וחובותיו, ופעילותו מגשימה את הפונקציה השלטונית שלו, הרי שכל פעילות כזו תסווג כפעילות מלכ"רית (להלן – מבחן הפונקציה השלטונית).
לגישתו, רק במקרים אשר לגביהם ההכרעה איננה ברורה ניתן יהיה לפנות ולהשתמש בששת מבחני העזר לסיווג מלכ"ר/עוסק שנקבעו בהלכת "בשערייך ירושלים".
בהתאם לכך, קבע ביהמ"ש המחוזי כי כיוון שמכירת המגרשים היתה בגדר פעילות שלטונית של העירייה הרי שזו נעשתה במסגרת מלכ"רית, ואינה חייבת במע"מ עסקאות.
ביהמ"ש העליון (ע"א 1919/10 מיום 27.9.2012) קבע ברוב דעות כי אין מקום ליישם את מבחן הפונקציה השלטונית כפי שעשה ביהמ"ש המחוזי. נקבע כי המבחן לסיווג פעילות כמלכ"רית, בהתאם לתכלית משטר המס החל על מלכ"רים, הוא המבחן (על ששת מבחני העזר שבו) שנקבע בהלכת "בשערייך ירושלים" – אשר חל הן על מלכ"רים פרטיים והן על מלכ"רים ציבוריים!!!
כן נקבע כי תכלית החוק היא לגבות מס על הערך המוסף במשק, ולכן יש לעשות הבחנה בין פעילות כלכלית הנוהגת להפיק רווח תפעולי ולהטיל עליה מיסוי, לבין פעילות כלכלית שאינה כזו.
עם זאת, לעניין המבחן הראשון למבחני הלכת "בשערייך ירושלים" (להלן – מבחן הרווח, הכולל את מבחני המשנה – מבחן המטרה הזמנית ומבחן המטרה הסופית) היו דעות השופטים חלוקות: בעוד שהמשנה לנשיא נאור, קבעה שמבחן המטרה הזמנית של העירייה במכירת המגרשים היתה "שלב מרכזי בפעילות המלכ"רית עצמה" ולא פעילות נפרדת מהמטרה הסופית, השופט עמית והשופט דנציגר קבעו, כי המבחן הקובע הוא המטרה הזמנית של הפעילות הנבחנת (ולא המטרה הסופית של פעילות המלכ"ר כמלכ"ר), כך שאם בפעילות הספציפית ישנה מטרת רווח (שהגשימה את עצמה), תסווג הפעילות כעסקית.
אמנם השופט דנציגר הדגיש שמבחן המטרה הזמנית יבחן מול מבחן המטרה הסופית וביחס לכל יתר חמשת המבחנים שנקבעו שם, כאשר משקלו של כל מבחן ומבחן ישתנה ממקרה למקרה.
בכל מקרה ובדעת רוב קבע ביהמ"ש העליון כי פעילות מכר המגרשים תסווג כעסקית ותתחייב במע"מ.
עיריית אשקלון עתרה לביהמ"ש העליון בבקשת דיון נוסף. בעתירה היא טוענת כי ההלכה הקודמת שנקבעה היא הלכה חדשה הסותרת הלכות קודמות ויוצרת אי יציבות בקרב מלכ"רים ציבוריים, אשר עלולים לשלם מע"מ בדיעבד.
בעתירה מעלה העירייה שלוש טענות:
האחת – כי בהלכה שניתנה ביהמ"ש העליון פוסל לראשונה את מבחן הפונקציה השלטונית מבחן שהיהנהוגבפסיקהמשךשניםרבות, אףאםלא כוּנה כךבמפורש'והואמתחייבכך לדעתה, מלשוןהחוק ומתכליתו.
השניה – בית המשפט בחן רק את מבחן הרווח (ובמבחן המשנה שלו – המטרה הזמנית) ולא התייחס לחמשת המבחנים האחרים.
השלישית – בית המשפט יישם באופן שגוי את מבחן המטרה הזמנית לאור הממצא העובדתי שבית המשפט המחוזי קבע לפיו "לא שיקולי רווח הם שעמדו מאחורי המכירות".
בשולי הדברים מבקשת העותרת כי יש לשקול שינוי הלכת "בשעריך ירושלים" על מבחניה באשר אינה ישימה יותר.
בדיון הנוסף, כבוד הנשיא גרוניס, דוחה את העתירה וקובע שלא מתקיימים התנאים לדיון נוסף (הקבועים בסעיף 30(ב) לחוק בתי המשפט) בהלכה המקורית שנפסקה בביהמ"ש העליון שהם: חידוש, קשיות או חשיבות משמעותיים במיוחד. נקבע בהחלטתו כי הלכת "בשעריך ירושלים" שרירה וקיימת, ומיושמת בכל פסיקה.
כמו כן נקבע כי העותרת לא הצליחה לבסס טענתה כי הלכת "בשעריך ירושלים", אינה חלה על מלכ"ר ציבורי.
העתירה נדחתה, והלכת ביהמ"ש העליון נותרה על כנה.
לאור פסיקה זו נסתם למעשה הגולל על הניסיון לאבחן מלכ"ר ציבורי ממלכ"ר פרטי בעניין פעילויות רווחיות שונות שלו. אלו כאלו, יסווגו כעוסק, ויחוייבו במע"מ.
המלצתנו היא כי על כל מלכ"ר הן ציבורי, ובוודאי מלכ"ר פרטי, לבחון ולאבחן את סוגי הפעילויות המתרחשות תחת ישותו ולמדוד את תוצאותיהן העסקיות, כל זאת בהתייחס למבחנים שנקבעו בהלכת בשעריך ירושלים. היסמכות שאננה על הסיווג המלכ"רי עלולה להטעות ולהביא לחשיפות מס מיותרות.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.
