סעיף 106 לחוק מע"מ, שהורחב בשנת 2003, מאפשר כיום למנהל להרים את מסך ההתאגדות במספר מקרים הקבועים בסעיף, כאשר אדם החייב בחוב סופי, מעביר את נכסיו בלא תמורה,  או מעבירם למי שיש לו עמו יחסים מיוחדים בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלא שנותרו לו בישראל אמצעים לסילוק החוב, כאשר חוב סופי מוגדר לעניין זה, כחוב לפי חוק מע"מ, שניתן לגבותו לפי פקודת המיסים (גבייה). בשנת 2003 הוחל הסעיף גם על העברת פעילות בנסיבות דלעיל מחבר בני אדם לחבר בני אדם אחר  בשליטה "דומה".

השבוע ניתן בבית המשפט העליון פס"ד בשני תיקים שונים (זיתון תעשיות שמנים בע"מ (רע"א 3542/10) וא. אחים ירושלמים למסחר בע"מ (ע"א 216/12)) בהן ערערה המדינה (אגף המע"מ) על שלילת אפשרותה להיפרע מחברה "תאומה" חדשה ש"ירשה" את פעילותה של חברה קודמת, והכל בגין חוב מס סופי שהיה לחברה הקודמת. בשני המקרים ניסה המנהל ליישם הרמת מסך ולתפוס נכסים שהועברו מהחברה הקודמת וכן לעקל חשבונות בנק של החדשה בגין חוב החברה הקודמת.  ביהמ"ש העליון קובע כך:

"אציין כי במקרים נושאי הערעורים דכאן, נראה כי החברה התאומה היא אכן ממשיכה לכל דבר ועניין של החברה הקודמת. כך, בעניין זייתון הזהות בין החברות באה לידי ביטוי במכלול של פרמטרים ובהם: אופי הפעילות, שם המותג, ניהולה המעשי של החברה, מלאי וציוד טכני, עובדי החברה, מיקומה הפיזי של החברה ואף זהות הלקוחות.

אולם, על אף זהות החברות והחשיבות של גבייה אפקטיבית, אמצעי הגבייה השונים נדרשים להלום את עקרון חוקיות המינהל לפיו אין לרשות המנהלית סמכות אלא אם זו הוקנתה לה בחוק".

בעניין זייתון קבעו בתי המשפט השלום והמחוזי כי הסמכות היחידה להרמת מסך (שלא ע"י בית משפט)  הינה על פי סעיף 106 לחוק. הסעיף בנוסחו המורחב לא היה בתוקף בעת היווצרות החוב בידי החברה הקודמת, ולכן בוטלו ההליכים. ביהמ"ש העליון קיבל את קביעתם.

בעניין אחים ירושלמים טוען ביהמ"ש העליון כי: "הרשות הצביעה על שני מסלולים אשר לשיטתה די בכל אחד מהם כדי לבסס את סמכות גובה המס להרים מסך מבלי להזדקק להליך משפטי: סמכות טבועה וכללית, וסמכות מפורשת הנלמדת מהוראת סעיף 5 לפקודת המסים.

אומר בקצרה כי אני דוחה טענת הרשות ככל שהיא נסמכת על סמכות טבועה.…

הכרה ב"סמכות טבועה" של הרשות עלולה לכרסם בעקרון חוקיות המינהל, ולפיו הרשות המינהלית אינה מורשית לבצע פעולה שלא הוסמכה במפורש לעשותה".

ובהמשך: "… כי יש לקבל את עמדת הרשות לפיה המחוקק ביקש להשוות את הליכי הגבייה על פי פקודת המסים להליכי ההוצאה לפועל. ברם, אין בכוחו של היקש זה לאפשר לרשות להרים את המסך אגב הליכי גבייה תוך ייחוס חובות של חברה אחת לחברה אחרת...

סיכום וסוף דבר: בפני רשות מס ערך מוסף עומדים כיום שני מסלולי גבייה – האחד על פי סעיפים 5 ו– 7 לפקודת המיסים והשני לפי סעיף 106 לחוק מע"מ.

סעיף 5 לפקודת המסים אינו מקנה לגובה המס סמכות להרמת מסך כללית. אולם בדומה לסעיף 28 לחוק ההוצאה לפועל, הוא מאפשר לרשות לעקל רכב ומיטלטלין של החייב, גם אם אינם בחצרי החייב, ואגב–כך לקבוע כי הבעלות בנכס ספציפי היא של החברה החייבת ולא של החברה התאומה.

הרמת מסך של ממש יכול שתיעשה במסגרת סעיף 106 לחוק מע"מ, שטרם נחקק במקרה של האחים זייתון, אך ניתן היה לעשות בו שימוש במקרה של אחים ירושלמים, וכשלעצמי, התקשיתי להבין מדוע לא פעלה הרשות במסגרת סעיף זה.

סעיף 106 לחוק מאפשר למנהל מע"מ להרים את המסך במקרים בהם מפסיקה החברה החייבת את פעילותה ומעבירה את נכסיה, שאז ניתן לגבות את החוב מידי צד שלישי אליו הועברו הנכסים או הפעילות". ערעור המדינה נדחה.

יצויין כי הוראה דומה לסעיף 106 לחוק מע"מ, קיימת בסעיף 119א לפקודת מס הכנסה ונוספה גם בסעיף 95א לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), במסגרת תיקון 69 – בשנת 2010.

ככל שהבנו לאשורו את העולה מפס"ד זה, נעיר:

• לא מובן מדוע לא נתקבלה הרמת המסך בסוגיית זיתון בטענה כי:  סעיף 106 הורחב בשנת 2003, בעוד שהחוב נשוא הדיון הפך לחלוט קודם לכן. לאור תכלית החקיקה ראוי כי המועד לבחינה הוא דווקא המועד בו מועברת הפעילות או הנכסים, דבר שקרה בפועל לאחר תיקון סעיף 106 בשנת 2003.
• בעניין ירושלמים- האם ביהמ"ש אינו יכול "לרפא" טיפול גבייתי של רשויות המס שנעשה תוך שימוש בסעיף לא נכון של חקיקה בעוד שעמד לרשותן סעיף אחר שכן מאפשר זאת ?
• לאור התופעה הרווחת של הברחת נכסים והעברת פעילות בין חברות "תאומות". ראוי שרשות המיסים תנסה לבחון את נוסח הסעיפים הקיימים בשלושת החיקוקים שאוזכרו, ומידת "עמידותם" המשפטית בעקבות הלכת זיתון.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, לרו"ח (משפטן) אהרון צ'יסמדיה ולרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.