כחלק מתיקון 55 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), הוסף סעיף 71א לחוק, שכותרתו מיסוי רווח נוסף בפירוק, אשר נועד במקור להתגבר על תכנון מס, שבו חלף חלוקת עודפים בחברה החייבת במס כדיבידנד, חולקה בעת הפירוק, הקרקע כדיבידנד בעין לבעלי המניות בפטור ממס, על פי הוראות סעיף 71 לחוק.

הרווח הנוסף מוגדר בסעיף, כהפרש שבין יתרת שווי הרכישה של המקרקעין לבין המחיר המקורי של המניות, כאשר הרעיון הוא למסות את אותם עודפים שמהם נרכשו המקרקעין שהועברו לבעל המניות בפטור ממס, בשיעור מס שהיה חל אילו חולק כדיבידנד, או אילו היו רואים בו כרווחים ראויים לחלוקה (רר"ל).

ואולם, הגדרת רווח נוסף, איננה לוקחת בחשבון מצב שבו המקרקעין נרכשו בהלוואה, דבר שלכאורה עשוי להטיל מס עודף על בעלי המניות, שהרי במצב שכזה למרות שכספים אלו מקורם בהלוואה ולא בעודפים הרי לשונית ישנו רווח נוסף שיחוייב במס למרות שיתכן וכלל אין עודפים ומובן כי לא יתכן שיש דיבידנד סמוי.

בעיה זו לא נעלמה מעיני רשות המיסים, ובהחלטת מיסוי 128/06 שפורסמה בתאריך 27/02/2008, הסכימה רשות המיסים שלצורך חישוב הרווח הנוסף בלבד, תיווסף הלוואת הבעלים בערכה הנומינלי למחיר המקורי של המניות ובלבד שלא יוכר לחברה "רווח נוסף שלילי".

בתאריך 16/05/2013 פרסמה הרשות החלטת מיסוי נוספת בנושא שמספרה 2865/13 ובה נקבע כי גם יתרת הלוואה מהבנק, ביום החלטת החברה על העברת המקרקעין אגב הפירוק, לה ערבים אישית וביחס שווה בעלי המניות, תיווסף למחיר המקורי של המניות רק לצורך חישוב הרווח הנוסף ובלבד שהתקבל אישור הבנק כי יתרת ההלוואה כאמור הומחתה לפרעון ע"י בעלי המניות.

נראה שהסיבה שנדרשה החלטת מיסוי מיוחדת כאשר מדובר בהלוואה מהבנק הינה, שבניגוד להלוואת בעלים, שברור כי רכישת הקרקע באמצעותה, אינה מהווה את תכנון המס שבגינו נדרש הסעיף שכן השבתם לבעלי המניות אינה מהווה אירוע מס, הרי במקרה של הלוואה מהבנק, ובכפוף להוראות חוק החברות, אין מניעה שתשמש לצורך חלוקת דיבידנד או לחילופין לרכישת קרקע בהתאם לתכנון המס הנ"ל.

נראה שאישור הבנק, המהווה תנאי להחלטת המיסוי, מיועד להפיג חשש לתכנון מס כאמור.

יצויין כי החלטה זו "הולכת" בעקבות החלטת היועץ המשפטי הקודם של רשות המיסים כי בפירוק חברה בעלת מקרקעין, ישנה שקילות כלכלית בין אם המקרקעין "עומדים" כנגד הון מניות, הלוואת בעלים או הלוואה מחיצוניים המוסבת לבעלי המניות. בכל המקרים הללו, יראו בפירוק כאילו נעשה ללא תמורה ובשל כך זכאי
לפטור לפי סעיף 71 לחוק.

לפרטים נוספים, ניתן לרו"ח (משפטן) אהרון צ'יסמדיה ממשרדנו – עד לאחרונה מנהל תחום קבלנים ונדל"ן בחטיבה המקצועית ברשות המיסים.