לאחרונה ניתן פסק דינו של ביהמ"ש העליון בעניין תופאפ תעשיות (ע"א 3721/12). עיקר הדיון נסוב סביב שאלת מיסוי פיצוי של כ – 50 מליוני ₪ שנתקבל מחברת הביטוח בעקבות שריפה גדולה שכילתה בסוף שנת 2004 את רוב המבנים וציוד החברה.
השאלה העולה לדיון הינה האם יש לראות בתקבול זה בבחינת רווח הון בהתאם להוראות חלק ה' לפקודה הנובע מ"מכירה" כהגדרתה בסעיף 88 לפקודה, או שמא אין לפיצוי כל מקור חיוב והינו פטור ממס כטענת החברה, ואולי חב הוא במס שבח שכן המדובר בפיצוי אשר התקבל עקב פגיעה במבנים שהינם מחוברים למקרקעין?
כרקע עובדתי מגיע ביהמ"ש העליון למסקנה כי במקרה דנן בחרה החברה שלא לשקם את המבנה השרוף.
בית המשפט מגיע בסופו של יום למסקנה כי פיצוי מעין זה הינו בגדר תמורה בשל מכירת נכס שאינו זכות במקרקעין ולפיכך חייב במס רווח הון.
נתמקד במספר נושאים מתוך פסק הדין:
החלת סעיף 96 לפקודה (שחלוף) על נכס מקרקעין – בית המשפט קובע מפורשות כי יש להחיל את הוראות סעיף 96 גם כאשר מדובר בבניין וכי אין מקום לטענה לפיה מאחר ואין מדובר בנכס כהגדרתו בסעיף 88 (שכן לכאורה המדובר בזכות במקרקעין) הרי שסעיף 96 לא חל, זאת מכיוון שמדובר על החלק המבונה ולא על הקרקע עצמה.
פועל יוצא מהאמור הינו כי כל אימת שמקבל הפיצוי משיב את המצב לקדמותו בתמורת הפיצוי, הרי יוכל להחיל את הוראות סעיף 96, ולדחות את חבות המס לעתיד.
לאור קביעה עקרונית זו ומטעמים מובנים בהתייחס לסוג הנכס המשוחלף, אנו קוראים לרשויות המס לגלות גמישות בשני עניינים:
- פרק הזמן לשיקום: מאחר והמדובר בהליכי בנייה ולעיתים נדרשים היתרים ובירוקרטיה רבה, יש לאפשר נוהל התקדמות אשר יחרוג מפרק הזמן של שנה אשר מוקצב בסעיף 96.
- שימושו של הנכס לחילוף: לעיתים המבנים שקרסו/ נשרפו הינם מפעלים ישנים מאוד אשר סכום הפיצוי המשמעותי משתלב עם תוכניות שינוי יעוד מסוים שהחליט בעל הנכס לבצע כתוצאה מקרות האירוע. לפיכך נראה כי טוב תעשה רשות המיסים אם תבחן את השימוש המיועד בנכס המשחלף ביחס לזה שניזוק, באופן מרחיב וגמיש יותר זאת במיוחד מהסיבה כי "מימוש" הנכס היה בלתי רצוני.
הרחבת הגדרת "מכירה" – שאלת נכס שלא מומש במלואו ואשר נותרו לו "שרידים" עולה לדיון, ונבחנת האם ב"מכירה" כהגדרתה בסעיף 88 לפקודה עסקינן?
ביהמ"ש העליון קובע כי הגדרת מכירה בסעיף 88 אינה רשימה סגורה, וכלשון בית המשפט:
"… מטיבה אין הגדרה זו נועדה לקבוע רשימה סגורה של מקרים המהווים "מכירה". היא מתפקדת כרקמה פתוחה המאפשרת ליצוק לתוכה פעולות אשר על פי טיבן ועל פי מהותן מהוות מימוש של נכס". כלומר לשיטת ביהמ"ש אין מקום לעמדה הנשמעת לא אחת מפי רשויות המס כי "לא ניתן להכיר בהפסד הון שכן הנכס לא יצא מרשותו של הנישום", "לא ראינו מימוש בפועל של הנכס" ועוד.
הגדרת המכירה היא רקמה פתוחה שיש מקום לראות פעולות כגון קריסתה של חברה מושקעת – עד כדי חוסר כדאיות לנהל הליכים פרוצדוראליים למימוש "אמיתי" של הנכס, או ירידת ערכם של נכסים עד כדי התאיינותם – כגון השקעה באג"ח אשר קרסה לחלוטין ומנוהלים הליכי הסדר אשר ברור לכל בר דעת רציונאלי כי יביאו לתוצאות זניחות ויותירו "שרידים" בלבד – כמימוש של הנכס לצורך הכרה בהפסד הון.
דירת מגורים היא מטלטלין לשימוש אישי -אימתי? על מנת "להוציא" את הפיצוי מגדרו של חוק מיסוי מקרקעין, מקבל ביהמ"ש את העמדה לפיה אין מדובר בתמורה בגין מכירת זכות במקרקעין. במסגרת הדיון מעלה ביהמ"ש באופן חיובי (אך משאיר בצריך עיון) את התיאוריה לפיה בנסיבות מסוימות ניתן להפריד בין המקרקעין למבנה, כך בנסיבות של שריפה/ הריסה מנותק למעשה המבנה מהמקרקעין ומהווה מיטלטלין!!! וכלשון בית המשפט: "לפי פרשנות זו, הואיל והנכס שניזוק "מועבר" לחברת הביטוח תמורת הפיצויים, והקרקע נותרת בבעלות המבוטח, יש לסווג נכס זה כמיטלטלין".
פועל יוצא מן האמור לדעתנו הינו כי פיצוי שמקבל בעל דירת מגורים המשמשת אותו באופן אישי בגין שריפה/ הריסה אינה בבחינת עסקה במקרקעין ולפיכך הפיצוי הינו בגין מיטלטלין לשימוש אישי ואף אינו חייב במס רווחי הון!!
מובן שמשלם הפיצוי אינו חייב במס רכישה שכן המדובר במיטלטלין.
ונסכם: ביהמ"ש העליון חיפש (ומצא) "צדק כלכלי" כך שחייב במס התעשרות כלכלית שנצמחה לחברה, אך דרך ניתוחו בסיווג העסקה אם כעסקת שבח מקרקעין או כעסקת רווח הון, וכן הרחבת יישום סעיף 96 ופרשנותו למונח "מכירה" בסעיף 88 לפקודה, עשויות להביא להשלכות רבות נוספות.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.
