מבזק מס מספר 430 - 29.12.2011

ביום 11.12.2011 ניתן בביהמ"ש המחוזי בירושלים פס"ד בעניין הדר מזרחי (עמ"ה 26-09). פסק הדין דן בסיווגה של עסקה לבניית ומכירת ווילה בידי בתו של קבלן, תוך מעורבותו המלאה של אביה בעסקה מהרכישה ועד המכירה כעסקה הונית פטורה ממס שבח, או כעסקת אקראי פירותית.
ואלו עובדות המקרה:
המערערת הינה בתו של קבלן בניין. בהיותה כבת 20 רכשה המערערת מגרש ממנהל מקרקעי ישראל, ובנתה על המגרש וילה (סה"כ עלות- כ- 3.5 מיליון ₪). מיד בסיום בניית הווילה (ומהראיות עולה כי בוצעו התאמות לפי רצון הקונה עוד טרם סיום הבניה) נמכרה הווילה לצד ג' בתמורה לסך של כ- 4.9 מיליון ש"ח. העסקה דווחה למיסוי מקרקעין כמכירת דירת מגורים בפטור ממס. מנהל מסמ"ק הוציא שומת פטור סופית. כ- 6 שנים וחצי מאוחר יותר, קבע פקיד השומה כי מדובר בעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, שביצעה המערערת וחייב את הבת במס פירותי.
שאלת סמכות פקיד השומה להוציא למערערת שומה, כ- 6 וחצי שנים לאחר קביעת השומה הסופית ע"י מנהל מיסוי מקרקעין הושארה בצריך עיון, אף כי ביהמ"ש הביע דעה כי נמדדת התיישנות ממועד הוצאת שומת מקרקעין סופית, ולא מיום שנודע לפקיד השומה אודות העניין. הפסק נקבע בניתוח הסיווג ולא על פי סוגיית ההתיישנות.
נדגיש מס עובדות בתיק, שאין לגביהן מחלוקת:

• בכל הפעולות הקשורות לרכישת המגרש, בניית הווילה, מימון וביצוע הבניה, ליווה האב (הקבלן) את הביצוע.
• המימון לרכישת המגרש וחלק מעלויות הבניה (כ- 2 מיליון ₪) ניתן ע"י האב. היתרה בהלוואה בנקאית, כשהנכס משמש כבטוחה. האב הוא זה שטיפל בהשגת המימון.
• רואי החשבון של האב ניהלו את הנהלת החשבונות של הוצאות הבניה.
• הבת לא התגוררה מעולם בווילה. הווילה נמכרה מייד בסיום בנייתה.
• כספי הרווח שנוצר במכירת הנכס נותרו בידי האב כהלוואה מהבת, לטענתה, למשמר עד לרכישת נכס אחר.
• הנכס נשוא הערעור נקנה ביחד עם מגרשי הוריה ואחותה של המערערת, וממוקם בסמוך לבתים שבנו ההורים והאחות על מגרשים אלו ושבהם הם מתגוררים עד היום.

ביהמ"ש סוקר אחד לאחד את המבחנים שנקבעו בפסיקה לאבחנה שבין עסקה הונית לעסקה פירותית (ע"א 9187/06 רפאל מגיד) ואת טענות הצדדים לכל מבחן וקובע כי חלק מהמבחנים מצביעים לכיוון עסקה פירותית וחלקם לעסקה הונית. לא נתאר את סקירת המבחנים בידי ביהמ"ש, אך נציין כי לעניין המימון הזר אין מיוחסת חשיבות מהותית, שכן מבחן זה נחלש בעת המודרנית העכשווית.
במבחן ההשבחה, נסמך ביהמ"ש (באין ראיות אחרות) על תצהיר האב לפיו עיקר הרווח נוצר כתוצאה מעליית ערך הבתים בשכונת מלחה בירושלים, גורם חיצוני, התורם לסיווג העסקה כהונית (זאת במובחן מעליית ערך כתוצאה ממהלכים פנימיים של המערערת).
במבחן הגג – הנסיבות הכלליות של העסקה, ייחס המשיב למעורבותו הדומיננטית של האב חשיבות עליונה, המהווה משום נסיבה מרכזית המלמדת על פירותיות העסקה, בעיקר נוכח גילה הצעיר של המערערת. המערערת מנגד, טענה כי רכישת המגרש ובניית הווילה נועדו לצורך מגוריה וכראיה לכך מציגה את העובדה שהמגרש נקנה ביחד עם מגרשי הוריה ואחותה, וממוקם בסמוך לבתים שבנו ההורים והאחות ושבהם הם מתגוררים עד היום. בנוסף טענה כי ניסתה לרכוש חזרה את הנכס. יצוין כי ביהמ"ש התרשם מנכונות טענה זו של המערערת, ובסיכומו של דבר נקבע כי העסקה הינה הונית, והפטור ממס נותר על כנו.
באשר למעורבות האב הקבלן בעסקה קובע ביהמ"ש כי "… שונה היה המצב לו היה המשיב טוען, ומוכיח באמצעות ראיות משכנעות, כי עסקינן בעסקה מלאכותית שבה האב הוא מבצע העסקה והמערערת שימשה אך ככסות לזהות האמיתית של מבצע העסקה… היתה התוצאה שונה בתכלית."

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.

ביום 11.12.2011 ניתן בביהמ"ש המחוזי בירושלים פס"ד בעניין הדר מזרחי (עמ"ה 26-09). פסק הדין דן בסיווגה של עסקה לבניית ומכירת ווילה בידי בתו של קבלן, תוך מעורבותו המלאה של אביה בעסקה מהרכישה ועד המכירה כעסקה הונית פטורה ממס שבח, או כעסקת אקראי פירותית.
ואלו עובדות המקרה:
המערערת הינה בתו של קבלן בניין. בהיותה כבת 20 רכשה המערערת מגרש ממנהל מקרקעי ישראל, ובנתה על המגרש וילה (סה"כ עלות- כ- 3.5 מיליון ₪). מיד בסיום בניית הווילה (ומהראיות עולה כי בוצעו התאמות לפי רצון הקונה עוד טרם סיום הבניה) נמכרה הווילה לצד ג' בתמורה לסך של כ- 4.9 מיליון ש"ח. העסקה דווחה למיסוי מקרקעין כמכירת דירת מגורים בפטור ממס. מנהל מסמ"ק הוציא שומת פטור סופית. כ- 6 שנים וחצי מאוחר יותר, קבע פקיד השומה כי מדובר בעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, שביצעה המערערת וחייב את הבת במס פירותי.
שאלת סמכות פקיד השומה להוציא למערערת שומה, כ- 6 וחצי שנים לאחר קביעת השומה הסופית ע"י מנהל מיסוי מקרקעין הושארה בצריך עיון, אף כי ביהמ"ש הביע דעה כי נמדדת התיישנות ממועד הוצאת שומת מקרקעין סופית, ולא מיום שנודע לפקיד השומה אודות העניין. הפסק נקבע בניתוח הסיווג ולא על פי סוגיית ההתיישנות.
נדגיש מס עובדות בתיק, שאין לגביהן מחלוקת:

• בכל הפעולות הקשורות לרכישת המגרש, בניית הווילה, מימון וביצוע הבניה, ליווה האב (הקבלן) את הביצוע.
• המימון לרכישת המגרש וחלק מעלויות הבניה (כ- 2 מיליון ₪) ניתן ע"י האב. היתרה בהלוואה בנקאית, כשהנכס משמש כבטוחה. האב הוא זה שטיפל בהשגת המימון.
• רואי החשבון של האב ניהלו את הנהלת החשבונות של הוצאות הבניה.
• הבת לא התגוררה מעולם בווילה. הווילה נמכרה מייד בסיום בנייתה.
• כספי הרווח שנוצר במכירת הנכס נותרו בידי האב כהלוואה מהבת, לטענתה, למשמר עד לרכישת נכס אחר.
• הנכס נשוא הערעור נקנה ביחד עם מגרשי הוריה ואחותה של המערערת, וממוקם בסמוך לבתים שבנו ההורים והאחות על מגרשים אלו ושבהם הם מתגוררים עד היום.

ביהמ"ש סוקר אחד לאחד את המבחנים שנקבעו בפסיקה לאבחנה שבין עסקה הונית לעסקה פירותית (ע"א 9187/06 רפאל מגיד) ואת טענות הצדדים לכל מבחן וקובע כי חלק מהמבחנים מצביעים לכיוון עסקה פירותית וחלקם לעסקה הונית. לא נתאר את סקירת המבחנים בידי ביהמ"ש, אך נציין כי לעניין המימון הזר אין מיוחסת חשיבות מהותית, שכן מבחן זה נחלש בעת המודרנית העכשווית.
במבחן ההשבחה, נסמך ביהמ"ש (באין ראיות אחרות) על תצהיר האב לפיו עיקר הרווח נוצר כתוצאה מעליית ערך הבתים בשכונת מלחה בירושלים, גורם חיצוני, התורם לסיווג העסקה כהונית (זאת במובחן מעליית ערך כתוצאה ממהלכים פנימיים של המערערת).
במבחן הגג – הנסיבות הכלליות של העסקה, ייחס המשיב למעורבותו הדומיננטית של האב חשיבות עליונה, המהווה משום נסיבה מרכזית המלמדת על פירותיות העסקה, בעיקר נוכח גילה הצעיר של המערערת. המערערת מנגד, טענה כי רכישת המגרש ובניית הווילה נועדו לצורך מגוריה וכראיה לכך מציגה את העובדה שהמגרש נקנה ביחד עם מגרשי הוריה ואחותה, וממוקם בסמוך לבתים שבנו ההורים והאחות ושבהם הם מתגוררים עד היום. בנוסף טענה כי ניסתה לרכוש חזרה את הנכס. יצוין כי ביהמ"ש התרשם מנכונות טענה זו של המערערת, ובסיכומו של דבר נקבע כי העסקה הינה הונית, והפטור ממס נותר על כנו.
באשר למעורבות האב הקבלן בעסקה קובע ביהמ"ש כי "… שונה היה המצב לו היה המשיב טוען, ומוכיח באמצעות ראיות משכנעות, כי עסקינן בעסקה מלאכותית שבה האב הוא מבצע העסקה והמערערת שימשה אך ככסות לזהות האמיתית של מבצע העסקה… היתה התוצאה שונה בתכלית."

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח רונית בר ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.

סעיף 5(5) לפקודה קובע כלל מקור לפיו יראו הכנסה שהפיקה חברה זרה העונה על הגדרת "חברת משלח יד זרה" (חמי"ז), הנובעת מפעילות במשלח יד מיוחד, כאילו הופקה בישראל (בגובה ההכנסה של בעלי המניות תושבי ישראל). במקרה כאמור, החברה הזרה נדרשת להגיש דוח לפקיד השומה בישראל; כמו כן, על בעל השליטה לצרף לדוח השנתי המוגש על ידו דוח כספי מבוקר של החמי"ז, בהתאם לעקרונות חשבונאיים מקובלים בישראל, ואם היא חברה המגישה דוח או נישומה במדינה גומלת, דוח הערוך לצורכי מס בהתאם לדיני המס באותה מדינה. באשר לחובת הדיווח, יושם לב כי רק בעל שליטה (10% או יותר) נדרש בצירוף הדוח כאמור. מנגד, במקרים רבים, לא קמה חבות במס בישראל, על אף היות החברה חמי"ז. כך למשל במקרה של חברה זרה המוחזקת ע"י תושבי ישראל (העוסקים עבורה במשלח היד) אשר הפיקה הכנסות מזעריות מדמי יעוץ במהלך שנת המס, אך בשל הוצאותיה או הפסדיה משנים קודמות, הכנסתה החייבת היא שלילית. כך גם במקרה שבו החברה הזרה שילמה מסי חוץ במדינת התאגדותה בשיעור העולה על מס החברות בישראל, ואינה נדרשת להשלמת מס בישראל. דוגמה נוספת היא כאשר מדובר בחמי"ז תושבת מדינת אמנה, אשר לפי עמדתנו הוראותיה גוברות על הוראות סעיף 5(5) לפקודה.

בכל אחד מהמקרים דלעיל, ואף שאין כל חבות במס בישראל כאמור, חייבים החברה ובעל השליטה לעמוד בחובות הדיווח, וזאת לו רק בשל כך שהחברה הזרה עונה על כל התנאים המנויים בהגדרת חמי"ז שבסעיף 5(5)(ה) לפקודה.

במקרים אלו, על בעל השליטה לכלול בדוח השנתי את הדוח הכספי או דוח המס של החברה הזרה וכן לציין את סיווג החברה כחמי"ז בטופס 150 המצורף לדוח השנתי ("הצהרה על החזקה בחבר בני אדם תושב חוץ"), ובה בעת לפרט את הנימוקים להעדר חבות במס בישראל במקרה הנדון.

בדומה, סעיף 75ב' לפקודה מייחס דיבידנד רעיוני לתושב ישראל שהוא בעל שליטה בחברה זרה העונה על הגדרת "חברה נשלטת זרה" (חנ"ז).

במקרים רבים, לא קמה לבעלי המניות הישראלים חבות במס בישראל על אף היות החברה חנ"ז, כדוגמת – חברה זרה מוחזקת בידי תושבי ישראל המפיקה הכנסות פאסיביות ששיעור המס החל עליהן אינו עולה על 20% שבעלי המניות בה אינם בעלי שליטה, או כזו שאין לה "רווחים שלא שולמו" בשל הפסדים שוטפים או מועברים, ואפילו בשל העובדה שחילקה את כל הכנסותיה כדיבידנד לבעלי מניותיה ! גם במקרים אלו, על הנישום לציין את עצם סיווג החברה כחנ"ז בטופס 150 המצורף לדוח השנתי ולפרט את הנימוקים להעדר חבות במס בישראל במקרה הנדון.

אנו סבורים כי על אף חובות הדיווח הטכניות המפורטות לעיל, תיטיב רשות המסים אם תנהיג הקלות דיווח במקרים בהם נהיר כי לא קמה לחברה הזרה או לבעל המניות תושב ישראל חבות במס בישראל.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ורו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס ממשרדנו.

סעיף 5(5) לפקודה קובע כלל מקור לפיו יראו הכנסה שהפיקה חברה זרה העונה על הגדרת "חברת משלח יד זרה" (חמי"ז), הנובעת מפעילות במשלח יד מיוחד, כאילו הופקה בישראל (בגובה ההכנסה של בעלי המניות תושבי ישראל). במקרה כאמור, החברה הזרה נדרשת להגיש דוח לפקיד השומה בישראל; כמו כן, על בעל השליטה לצרף לדוח השנתי המוגש על ידו דוח כספי מבוקר של החמי"ז, בהתאם לעקרונות חשבונאיים מקובלים בישראל, ואם היא חברה המגישה דוח או נישומה במדינה גומלת, דוח הערוך לצורכי מס בהתאם לדיני המס באותה מדינה. באשר לחובת הדיווח, יושם לב כי רק בעל שליטה (10% או יותר) נדרש בצירוף הדוח כאמור. מנגד, במקרים רבים, לא קמה חבות במס בישראל, על אף היות החברה חמי"ז. כך למשל במקרה של חברה זרה המוחזקת ע"י תושבי ישראל (העוסקים עבורה במשלח היד) אשר הפיקה הכנסות מזעריות מדמי יעוץ במהלך שנת המס, אך בשל הוצאותיה או הפסדיה משנים קודמות, הכנסתה החייבת היא שלילית. כך גם במקרה שבו החברה הזרה שילמה מסי חוץ במדינת התאגדותה בשיעור העולה על מס החברות בישראל, ואינה נדרשת להשלמת מס בישראל. דוגמה נוספת היא כאשר מדובר בחמי"ז תושבת מדינת אמנה, אשר לפי עמדתנו הוראותיה גוברות על הוראות סעיף 5(5) לפקודה.

בכל אחד מהמקרים דלעיל, ואף שאין כל חבות במס בישראל כאמור, חייבים החברה ובעל השליטה לעמוד בחובות הדיווח, וזאת לו רק בשל כך שהחברה הזרה עונה על כל התנאים המנויים בהגדרת חמי"ז שבסעיף 5(5)(ה) לפקודה.

במקרים אלו, על בעל השליטה לכלול בדוח השנתי את הדוח הכספי או דוח המס של החברה הזרה וכן לציין את סיווג החברה כחמי"ז בטופס 150 המצורף לדוח השנתי ("הצהרה על החזקה בחבר בני אדם תושב חוץ"), ובה בעת לפרט את הנימוקים להעדר חבות במס בישראל במקרה הנדון.

בדומה, סעיף 75ב' לפקודה מייחס דיבידנד רעיוני לתושב ישראל שהוא בעל שליטה בחברה זרה העונה על הגדרת "חברה נשלטת זרה" (חנ"ז).

במקרים רבים, לא קמה לבעלי המניות הישראלים חבות במס בישראל על אף היות החברה חנ"ז, כדוגמת – חברה זרה מוחזקת בידי תושבי ישראל המפיקה הכנסות פאסיביות ששיעור המס החל עליהן אינו עולה על 20% שבעלי המניות בה אינם בעלי שליטה, או כזו שאין לה "רווחים שלא שולמו" בשל הפסדים שוטפים או מועברים, ואפילו בשל העובדה שחילקה את כל הכנסותיה כדיבידנד לבעלי מניותיה ! גם במקרים אלו, על הנישום לציין את עצם סיווג החברה כחנ"ז בטופס 150 המצורף לדוח השנתי ולפרט את הנימוקים להעדר חבות במס בישראל במקרה הנדון.

אנו סבורים כי על אף חובות הדיווח הטכניות המפורטות לעיל, תיטיב רשות המסים אם תנהיג הקלות דיווח במקרים בהם נהיר כי לא קמה לחברה הזרה או לבעל המניות תושב ישראל חבות במס בישראל.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) גדי אלימי ורו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס ממשרדנו.

ביום 1 בדצמבר 2011 דחה ביה"ד הארצי לעבודה (עב"ל 258-09) את ערעורה של גב' ספליארסקי מוניקה (להלן: "המבוטחת") על החלטת ביה"ד האזורי לעבודה לדחות את תביעתה לגמלת הבטחת הכנסה, לאחר שהובאה בחשבון עזרה כספית שקבלה מבני משפחתה, ונשללה ממנה זכאות רטרואקטיבית לגמלה.

רקע

חוק הבטחת הכנסה נועד לסייע במימון למי שאינו מסוגל לכלכל את עצמו ולהשלים הכנסה הנמוכה מן הרמה הדרושה לקיום מינימלי. למי שיש מקורות מחיה או מי שנתמך כלכלית באופן קבוע, אינו זכאי לקבל גמלה כך עולה מלשון החוק ומההלכות ביה"ד הארצי לעבודה.

השאלה שעולה מדי פעם בביה"ד היא מתי עזרה נחשבת קבועה ושוללת גמלה.

רקע עובדתי וטענות

• המבוטחת עלתה ארצה בשנת 1999. בעלה לשעבר ושניים מילדיה מתגוררים בארגנטינה, בנה השלישי מתגורר בישראל.
• מחודש יולי 2000  המבוטחת קיבלה לסירוגין גמלת הבטחת הכנסה.
• המבוטחת הפקידה בחשבונה סכומי כסף שונים בסך כולל של 25,694 ₪ (בממוצע כ- 1,836 ₪ לחודש) במשך 15 חודשים רצופים.
• המוסד לביטוח לאומי (להלן- המל"ל)  בדק את דפי הבנק של המבוטחת וגילה הפקדות כספים בלתי מוסברות במהלך חודשים רבים. הכללת מקורות ההכנסה האמורים בחישוב הכנסתה גרמה להפחתת הגמלה חודשים מסוימים או לשלילתה בחודשים אחרים, כיוון שלפי עמדת המל"ל יש לראות כהכנסה כל סיוע בכסף או בעין הניתן באופן קבוע.
• לטענת המבוטחת היא קבלה תמיכה כספית מבניה המתגוררים בחו"ל. המבוטחת הסתמכה בטיעוניה על "הלכת בנישו" (עב"ל 681/09) לפיה סכומים נמוכים שהתקבלו כעזרה משפחתית ושלא באופן קבוע, אינם מהווים הכנסה לפי חוק הבטחת הכנסה
• ביה"ד האזורי בחן את המקרה לפי תכליתה של גמלת הבטחת הכנסה המיועדת למי שאין בכוחו לספק לעצמו ולמשפחתו הכנסה לקיום צרכיהם החיוניים.
• ביה"ד האזורי דחה את הערעור מאחר והיקף התמיכה במבוטחת הפחית את מידת ההזדקקות שלה לגמלה.

דיון והחלטה בביה"ד הארצי לעבודה

• ביה"ד הארצי הגיע למסקנה כי יש לראות את הסכומים שקיבלה המערערת והופקדו בחשבונה כ"הכנסה" לעניין בחינת זכאותה לגמלת הבטחת הכנסה ולצורך קביעת שיעור הגמלה. ביה"ד ציטט מתוך הלכת דנה אורן מיום 16/11/2011 (עב"ל 618/08): "אם יקבע אחרת תסוכל תכלית החוק ויוטל נטל כבד לא מוצדק של המבוטח על החברה. הציבור אינו חייב לתמוך באדם אשר יכול לספק לעצמו צרכים חיוניים, ואף הרבה מעבר".
• משקיבלה המבוטחת סכומי תמיכה משמעותיים מבני משפחתה ובאופן קבוע, בדין הובאו סכומים אלה בחשבון לעניין בחינת זכאותה לגמלה ובדין נדחתה תביעתה על ידי ביה"ד האזורי. 

 חשוב לצטט לדעתנו מתוך פסיקת ביה"ד האזורי בעניין דנה אורן, אותה אמצה ערכאת ביה"ד הארצי:

 "בית הדין האזורי קבע כי יש לראות בכספי הסיוע כהכנסה לצורך החוק. בית הדין ציין כי אין בחוק התייחסות מפורשת לשאלה האם יש לראות בכספי סיוע מסוגים שונים כהכנסה. התשובה לשאלה נגזרת מתכליתו של החוק ומתכליתה של הגמלה. הגימלה מיועדת למי שאין בכוחו לספק לעצמו ולמשפחתו הכנסה לקיום צרכיהם החיוניים. לפיכך כל הכנסה צריכה להילקח בחשבון חישוב הזכאות לגימלה ובכלל זה הכנסה חד פעמית או בלתי סדירה; סיוע או תרומה. כל פרשנות אחרת תביא למצב של אי שוויון בהחלת החוק על בעלי הכנסה ממקור אחד בשונה מבעלי הכנסה ממקור אחר".

 מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי את חיבה פתרונות מיסוי עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.

 נכתב ע"י רו"ח אורנה צח (גלרט), חיים חיטמן, ורו"ח (משפטן) ישי חיבה.