ב – 3 באוגוסט 2011 התקבל בכנסת חוק לתיקון הוראות סעיפים 3(ט) ,3(י) ו-85א לפקודת מס הכנסה העוסק בהלוואות בין צדדים קשורים (להלן: "התיקון"). במסגרת מבזק זה נתייחס להשפעת התיקון על "מערכת היחסים" שבין סעיפים 3(ט) ל – 3(י).
עד לתיקון היתה אי בהירות ביחס לתחולתם של סעיפים אלו על הלוואות בין חברות אם ובת.
המצב החוקי לפני התיקון:
על הלוואות שהעמידה חברה לחברת האם חל סעיף 3(ט), ולאור הסייג הקבוע בסעיף 3(י), לא יחול סעיף 3(י) על הלוואות שחל עליהן סעיף 3(ט).
המצב החוקי לאחר התיקון:
במסגרת התיקון נקבע כי סעיף 3(ט)(1)(ג) לא יחול על:
"…הלוואה שקיבל בעל השליטה שהוא חבר בני אדם, שאינו חברה משפחתית כמשמעותה בסעיף 64א או חברה שקופה כהגדרתה בסעיף 64א1".
כך למעשה כיוון המחוקק להוציא מתחולתו של סעיף 3(ט) הלוואות שהעמידה חברה בת לחברה אם ולהותיר הלוואות אלו במסגרתו של 3(י).
השלכות:
לעובדה זו שתי השלכות עיקריות:
הלוואה של חברה לשותפות בעלת השליטה בה:
כידוע מקום בו בעלשליטה יחיד מקבל הלוואה מחברה בשליטתו, יחולו על ההלוואה הוראות סעיף 3(ט), אולם מה יהיה כעת הדין מקום ששותפות (בה השותפים כולם או חלקם יחידים) שהיא בעלת השליטה בחברה תקבל הלוואה מהחברה?
עיננו הרואות כי בהתאם לתיקון הוראות סעיף 3(ט) לא יחולו על "חבר בני אדם" וכפי שנקבע בפסיקה (יורשי המנוח גורקביץ, עץ לבוד וכו') שותפות הינה בגדר חבר בני אדם. לפיכך ניתן לדעתנו לתמוך משפטית בדעה כי על הלוואה שהעמידה חברה בשליטתה של שותפות לשותפות, לא חלות הוראות סעיף 3(ט).
משכך נראה כי יחולו על החברה (נותנת ההלוואה) הוראות סעיף 3(י) הקובעות כי יש לזקוף לחברה ריבית בשיעור של 3%.
השלכות:
הלוואות שקיבלה שותפות מחברה בשליטתה תחויב, על פי פרשנות זו, בריבית מינימאלית של 3% בלבד ולא של מדד + 4% גם מקום שהשותפים יחידים!!!
זה המקום לציין כי לעניין הוצאות עודפות בלבד מועטה שותפות יחידים מגדר "חבר בני אדם" כך שליתר הוראות הפקודה שותפות יחידים הינה בגדר חבר בני אדם.
יתרה מזו לא נדרש להגדיל את יתרת החו"ז של השותפות שכן במידה וההלוואה אינה נושאת את הריבית המינימאלית תיזקף ההכנסה הרעיונית בחברה במסגרת דוח ההתאמה.
למותר לציין כי השותפות תוכל לבצע השקעותיה (לדוגמא באפיקים פיננסים) והיחידים יחויבו במס על התשואות השונות כיחידים לכל דבר ועניין. יש לתת את הדעת על מצב בו מלווה השותפות ליחידים כספים ולבחון תחולתו של סעיף 3(י) במקרה דנן וכן לבחון האם אכן מדובר בהלוואה ולא בסכומים שיסווגו כדיבידנד בידי השותפות.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ורו"ח ענת דואני ממשרדנו.
ב – 3 באוגוסט 2011 התקבל בכנסת חוק לתיקון הוראות סעיפים 3(ט) ,3(י) ו-85א לפקודת מס הכנסה העוסק בהלוואות בין צדדים קשורים (להלן: "התיקון"). במסגרת מבזק זה נתייחס להשפעת התיקון על "מערכת היחסים" שבין סעיפים 3(ט) ל – 3(י).
עד לתיקון היתה אי בהירות ביחס לתחולתם של סעיפים אלו על הלוואות בין חברות אם ובת.
המצב החוקי לפני התיקון:
על הלוואות שהעמידה חברה לחברת האם חל סעיף 3(ט), ולאור הסייג הקבוע בסעיף 3(י), לא יחול סעיף 3(י) על הלוואות שחל עליהן סעיף 3(ט).
המצב החוקי לאחר התיקון:
במסגרת התיקון נקבע כי סעיף 3(ט)(1)(ג) לא יחול על:
"…הלוואה שקיבל בעל השליטה שהוא חבר בני אדם, שאינו חברה משפחתית כמשמעותה בסעיף 64א או חברה שקופה כהגדרתה בסעיף 64א1".
כך למעשה כיוון המחוקק להוציא מתחולתו של סעיף 3(ט) הלוואות שהעמידה חברה בת לחברה אם ולהותיר הלוואות אלו במסגרתו של 3(י).
השלכות:
לעובדה זו שתי השלכות עיקריות:
הלוואה של חברה לשותפות בעלת השליטה בה:
כידוע מקום בו בעלשליטה יחיד מקבל הלוואה מחברה בשליטתו, יחולו על ההלוואה הוראות סעיף 3(ט), אולם מה יהיה כעת הדין מקום ששותפות (בה השותפים כולם או חלקם יחידים) שהיא בעלת השליטה בחברה תקבל הלוואה מהחברה?
עיננו הרואות כי בהתאם לתיקון הוראות סעיף 3(ט) לא יחולו על "חבר בני אדם" וכפי שנקבע בפסיקה (יורשי המנוח גורקביץ, עץ לבוד וכו') שותפות הינה בגדר חבר בני אדם. לפיכך ניתן לדעתנו לתמוך משפטית בדעה כי על הלוואה שהעמידה חברה בשליטתה של שותפות לשותפות, לא חלות הוראות סעיף 3(ט).
משכך נראה כי יחולו על החברה (נותנת ההלוואה) הוראות סעיף 3(י) הקובעות כי יש לזקוף לחברה ריבית בשיעור של 3%.
השלכות:
הלוואות שקיבלה שותפות מחברה בשליטתה תחויב, על פי פרשנות זו, בריבית מינימאלית של 3% בלבד ולא של מדד + 4% גם מקום שהשותפים יחידים!!!
זה המקום לציין כי לעניין הוצאות עודפות בלבד מועטה שותפות יחידים מגדר "חבר בני אדם" כך שליתר הוראות הפקודה שותפות יחידים הינה בגדר חבר בני אדם.
יתרה מזו לא נדרש להגדיל את יתרת החו"ז של השותפות שכן במידה וההלוואה אינה נושאת את הריבית המינימאלית תיזקף ההכנסה הרעיונית בחברה במסגרת דוח ההתאמה.
למותר לציין כי השותפות תוכל לבצע השקעותיה (לדוגמא באפיקים פיננסים) והיחידים יחויבו במס על התשואות השונות כיחידים לכל דבר ועניין. יש לתת את הדעת על מצב בו מלווה השותפות ליחידים כספים ולבחון תחולתו של סעיף 3(י) במקרה דנן וכן לבחון האם אכן מדובר בהלוואה ולא בסכומים שיסווגו כדיבידנד בידי השותפות.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ורו"ח ענת דואני ממשרדנו.
בהמשך להודעת משרד האוצר מחודש ספטמבר 2010 בדבר כוונתו לקיים משא ומתן לכריתת אמנה למניעת כפל מס עם פנמה (ראו מבזקנו מס' 367), הודיע משרד האוצר בימים אלו על חתימה בראשי תיבות על אמנה כאמור. לפנמה אמנות מס עם ספרד, ברבדוס ומקסיקו והיא חתומה על אמנות מס (עדיין לא בתוקף) עם הולנד, צרפת, לוקסמבורג, איטליה, סינגפור, פורטוגל ועוד. פנמה עתידה להיכנס למשא ומתן לכריתת אמנה גם עם ארה"ב (עמה פנמה כבר חתומה על אמנה לחילופי מידע), יוון, אוסטרליה ומדינות נוספות.
על פי דיווח משרד האוצר, שיעור הניכוי במקור הקבועים באמנה בגין תשלומי ריבית, דיבידנדים ותמלוגים הינו 15%. נדגיש כי פנמה מנהיגה ניכוי במקור בגין ריבית, דיבידנד, תמלוגים ודמי ניהול בשיעורים שאינם מבוטלים (5%-25%), אולם רק כאשר מקור תשלומים אלו בהכנסות שהופקו בפנמה. לפיכך, בפועל, לא חל ניכוי במקור במקרים של תשלומים מחברות החזקה פנמיות ומחברות פנמיות הפועלות מחוץ לפנמה. שיעורי הניכוי במקור המופחתים שנקבעו באמנה יועילו לתושבי חוץ המחזיקים בחברות ישראליות באמצעות חברות פנמיות ולתושבי ישראל הפועלים בפנמה, אך לא ישנו את מצבם של ישראלים הפועלים ברחבי העולם באמצעות חברות פנמיות, שכן ממילא במקרים אלו, גם בהעדר אמנה, לא נוכה מס במקור בפנמה על פי הוראות הדין הפנימי.
לאותם ישראלים חשוב להזכיר כי באמנת המס החדשה קיים סעיף חילופי ידיעות בין המדינות המתקשרות; על פי רוב, סעיפי חילופי מידע באמנות מאפשרים להחליף בין המדינות המתקשרות מידע על פי דרישה (מידע הנדרש בנוגע למקרה ספציפי), מידע אוטומטי (העברה שיטתית של מידע בנוגע להכנסות שמקורן במדינה המתקשרת) ומידע ספונטני (כאשר אגב ביקורת או חקירה מגלה מדינה מידע אשר למדינה האחרת עשוי להיות אינטרס בו). להערכתנו, לתושבי ישראל רבים ישנן חברות בפנמה ולפיכך, מומלץ להזדרז ולבחון את מעמדן המיסויי בישראל בטרם יגיע המידע דרך פנמה.
עוד הודיע משרד האוצר כי נחתמה האמנה למניעת מסי כפל בין ישראל למלטה, שנחתמה בראשי תיבות בנובמבר 2010 (לפירוט ראו מבזקנו מס' 378).
נזכיר כי קיים יתרון למשקיעים ישראלים באמצעות שימוש בחברה מלטזית, כתכנון מס בינלאומי, לצורך ביצוע השקעות ומתן שירותים במדינות ברחבי אירופה והעולם. זאת, הן לאור משטר המס הנהוג בה (לדוגמא, הדין הפנימי המלטזי בעת חלוקת דיבידנדים), והן לאור העובדה שמלטה הינה חברה באיחוד האירופי זה מספר שנים וככזו, נהנית מהחלת הדירקטיבות השונות הקימות למדינות האיחוד.
נציין לבסוף כי הואיל והליך אישור האמנות טרם הושלם (הן בישראל והן בפנמה ובמלטה, לפי העניין), הן עדיין אינן בתוקף.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס ורו"ח (עו"ד) גדי אלימי ממשרדנו.
בית הדין האזורי לעבודה בב"ש (ב"ל 37413-08-10) דחה את תביעתו של יצחק אלוני (להלן:"המבוטח"), עובד מפעלי ים המלח, שנפגע במהלך טיול של עובדי החברה.
רקע עובדתי
ביום 7/12/2009 המבוטח מעד ונפל במדרגות בבית המלון במרוקו, עת שהה שם במסגרת טיול בו השתתף יחד עם חבריו לעבודה במפעלי המלח.
ביום 4/5/2010 דחה המוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל") את תביעתו לתשלום דמי פגיעה מאחר ולדעת המל"ל הטיול אורגן ומומן ברובו ע"י מועצת העובדים, דהיינו הועד.
בין שאר הנימוקים לדחיית התביעה, נטען כי הטיול אינו בגדר פעולה נלווית במידה סבירה לעבודה ולכן אין לראות פעילות זו כפעילות הקשורה לעבודה.
דיון והחלטה של בית הדין
בית הדין מזכיר פסקי דין וביניהם פס"ד אילוז נגד המל"ל (עב"ל 91/99) בבית הדין הארצי לעבודה. בפס"ד זה נקבע שסממן עיקרי ומרכזי להכרה בפעילות כנלווית לעבודה, הוא העניין שיש למעביד בקיומו של האירוע כאירוע נופש ובתרומתו של אירוע הנופש ככזה לחיי העבודה במפעל. לשם כך נדרשת, בין היתר, הוכחת מעורבותו של המעביד בייזומו של האירוע ובאחריות לו בדרך המימון, האירגון וכו'.
בנוסף, מדגיש בית הדין מתוך פרשת רונית עטר (עב"ל 1173/00), כי סממן חשוב שיש בו כדי להעיד על מידת הקשר שבין האירוע לבין העבודה הוא האינטרס שיש למעביד בקיומו, שעל כך ניתן ללמוד ממידת מעורבות המעביד בייזום האירוע, בארגון, במימון, בקביעת התוכנית וכו'.
בית הדין קיבל את עדותו של מנהל אגף משאבי אנוש בחברה, לפיה הטיול אורגן ע"י מועצת העובדים במפעל (ועד העובדים). להנהלה לא היה חלק בארגון ולא חלק ביוזמה לערוך את הטיול.
חלקה של ההנהלה הסתכם במימון עקיף של חלק מעלות הטיול.
ההחלטה לצאת לטיול הייתה תוצאה של הסכם פשרה בין ההנהלה לעובדים בקשר לנושא תפעולי הקשור לעבודה.
המעביד היקצה סכום מסוים לרווחת העובדים, והועד הוא זה שהיה צריך להחליט איזה שימוש יעשה בסכום המוגדר. בסופו של דבר, מועצת העובדים החליטה לעשות שימוש בסכום שהוקצה למטרת טיול.
מועצת העובדים החליטה על ארגון הטיול ללא מעורבות המעביד וכמו כן החליטה את כל ההחלטות על הפעילויות שיהיו במסגרתו.
היציאה לטיול לא הייתה בגדר חובה, ולא הוטלה סנקציה על מי שלא יצא לטיול.
בני המשפחה יכלו להצטרף לטיול (למרות שבפועל לא הצטרפו).
נקבעו מספר מחזורים, למי שנבצר ממנו לקחת חלק בטיול, ועובד יכול היה לקבל את ההטבות בדרך אחרת.
המפעל לא נסגר למשך זמן הטיול, בטיול לא היו הרצאות או כנסים, מהותו היתה חברתית בלבד והעובדים יצאו לטיול על חשבון ימי חופשתם.
בית הדין הגיע למסקנה כי אין מדובר באירוע המהווה פעולה נלווית לעבודה ודחה את התביעה.
בית הדין הדגיש כי התביעה נדחית לא מכיוון שמדובר באירוע נופש או בטיול, אלא מאחר שהסתבר שלמעביד לא היה אינטרס ישיר בקיום האירוע.
לפיכך, מומלץ למעבידים בעת היערכותם לכנסים של עובדים או לימי גיבוש, להביא בחשבון כי במידה ויפגע מי מהעובדים במסגרת הפעילות, הרי שהזכאות לתשלום דמי פגיעה בעבודה תיבחן, בין היתר, בהתאם למידת מעורבותם ובכלל זה מימון מהותי, תכנון וארגון, ימי חופש ע"ח המעביד ועוד.
מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.
נכתב ע"י רו"ח אורנה צח (גלרט),חיים חיטמן, ורו"ח (משפטן) ישי כהן.
בית הדין האזורי לעבודה בב"ש (ב"ל 37413-08-10) דחה את תביעתו של יצחק אלוני (להלן:"המבוטח"), עובד מפעלי ים המלח, שנפגע במהלך טיול של עובדי החברה.
רקע עובדתי
ביום 7/12/2009 המבוטח מעד ונפל במדרגות בבית המלון במרוקו, עת שהה שם במסגרת טיול בו השתתף יחד עם חבריו לעבודה במפעלי המלח.
ביום 4/5/2010 דחה המוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל") את תביעתו לתשלום דמי פגיעה מאחר ולדעת המל"ל הטיול אורגן ומומן ברובו ע"י מועצת העובדים, דהיינו הועד.
בין שאר הנימוקים לדחיית התביעה, נטען כי הטיול אינו בגדר פעולה נלווית במידה סבירה לעבודה ולכן אין לראות פעילות זו כפעילות הקשורה לעבודה.
דיון והחלטה של בית הדין
בית הדין מזכיר פסקי דין וביניהם פס"ד אילוז נגד המל"ל (עב"ל 91/99) בבית הדין הארצי לעבודה. בפס"ד זה נקבע שסממן עיקרי ומרכזי להכרה בפעילות כנלווית לעבודה, הוא העניין שיש למעביד בקיומו של האירוע כאירוע נופש ובתרומתו של אירוע הנופש ככזה לחיי העבודה במפעל. לשם כך נדרשת, בין היתר, הוכחת מעורבותו של המעביד בייזומו של האירוע ובאחריות לו בדרך המימון, האירגון וכו'.
בנוסף, מדגיש בית הדין מתוך פרשת רונית עטר (עב"ל 1173/00), כי סממן חשוב שיש בו כדי להעיד על מידת הקשר שבין האירוע לבין העבודה הוא האינטרס שיש למעביד בקיומו, שעל כך ניתן ללמוד ממידת מעורבות המעביד בייזום האירוע, בארגון, במימון, בקביעת התוכנית וכו'.
בית הדין קיבל את עדותו של מנהל אגף משאבי אנוש בחברה, לפיה הטיול אורגן ע"י מועצת העובדים במפעל (ועד העובדים). להנהלה לא היה חלק בארגון ולא חלק ביוזמה לערוך את הטיול.
חלקה של ההנהלה הסתכם במימון עקיף של חלק מעלות הטיול.
ההחלטה לצאת לטיול הייתה תוצאה של הסכם פשרה בין ההנהלה לעובדים בקשר לנושא תפעולי הקשור לעבודה.
המעביד היקצה סכום מסוים לרווחת העובדים, והועד הוא זה שהיה צריך להחליט איזה שימוש יעשה בסכום המוגדר. בסופו של דבר, מועצת העובדים החליטה לעשות שימוש בסכום שהוקצה למטרת טיול.
מועצת העובדים החליטה על ארגון הטיול ללא מעורבות המעביד וכמו כן החליטה את כל ההחלטות על הפעילויות שיהיו במסגרתו.
היציאה לטיול לא הייתה בגדר חובה, ולא הוטלה סנקציה על מי שלא יצא לטיול.
בני המשפחה יכלו להצטרף לטיול (למרות שבפועל לא הצטרפו).
נקבעו מספר מחזורים, למי שנבצר ממנו לקחת חלק בטיול, ועובד יכול היה לקבל את ההטבות בדרך אחרת.
המפעל לא נסגר למשך זמן הטיול, בטיול לא היו הרצאות או כנסים, מהותו היתה חברתית בלבד והעובדים יצאו לטיול על חשבון ימי חופשתם.
בית הדין הגיע למסקנה כי אין מדובר באירוע המהווה פעולה נלווית לעבודה ודחה את התביעה.
בית הדין הדגיש כי התביעה נדחית לא מכיוון שמדובר באירוע נופש או בטיול, אלא מאחר שהסתבר שלמעביד לא היה אינטרס ישיר בקיום האירוע.
לפיכך, מומלץ למעבידים בעת היערכותם לכנסים של עובדים או לימי גיבוש, להביא בחשבון כי במידה ויפגע מי מהעובדים במסגרת הפעילות, הרי שהזכאות לתשלום דמי פגיעה בעבודה תיבחן, בין היתר, בהתאם למידת מעורבותם ובכלל זה מימון מהותי, תכנון וארגון, ימי חופש ע"ח המעביד ועוד.
מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.
נכתב ע"י רו"ח אורנה צח (גלרט),חיים חיטמן, ורו"ח (משפטן) ישי כהן.