מבזק מס מספר 408 - 14.7.2011

בעלי מניות רבים מצויים ביתרות חובה בחברות בשליטתם ובשל כך מחויבים בריבית מינימאלית בשיעור של מדד בתוספת 4%, וזאת במטרה להימנע מתחולתו של סעיף 3(ט) .

מבלי להיכנס לסוגיה של סיווג המשיכה כהלוואה או כמשיכה שיש לסווגה  כדיבידנד או כשכר בידי בעל המניות, לדעתנו ניתן להגן על העמדה לפיה הפיכת החברה למשפחתית יכולה להביא לחסכון מס משמעותי, (כמובן שיש להביא השלכות אחרות העשויות להיווצר כתוצאה מהפיכתה של החברה למשפחתית) כדלקמן:

בהתאם לתנאי ההלוואה ייווצרו לחברה המשפחתית הכנסות ריבית והפרשי הצמדה. לאור הוראות סעיף 64א' לפקודה תיוחסנה הכנסות אלו לנישום המייצג ותחויבנה במס בהתאם לשיעורי המס החלים על יחיד.

הפרשי הצמדה: מבחינת הנישום המייצג ההכנסות מהפרשי הצמדה פטורות וזאת מכוח הוראות סעיף 9(13) לפקודה הקובעות פטור ממס בגין הפרשי הצמדה בידי יחיד. נציין כי, הלוואה הינה בבחינת נכס לעניין תחולתו של הפטור הקבוע בסעיף 9(13).

ריבית: לגבי הכנסה הריבית יחולו הוראות סעיף 125ג' לפקודה הקובעות  כי :

"יחיד חייב במס על הכנסה מריבית בשיעור שלא יעלה על 20%, ויראו את הכנסתו זו כשלב הגבוה ביותר בסולם הכנסתו החייבת."

(ההדגשה אינה במקור – א.א.ח)

נמצא אם כן כי הכנסות המימון בגין יתרת החובה יחויבו במס בשיעור של 20% בגין רכיב הריבית ופטור ממס בגין רכיב ההצמדה!!!

מאחר ומדובר בהכנסות מהתקופה שהחברה נישומה כחברה משפחתית יוכל הנישום המייצג למשוך הכנסות אלו מהחברה ללא חיוב במס נוסף כך שיתרת החובה שלו לא תגדל בשל זקיפת הריבית.

בכך עברנו בעצם ממיסוי בשיעור של 43%
(מס חברות+דיבידנד) על הכנסות בגובה מדד+4%, למס בשיעור של 20% בלבד , ועל הריבית בלבד!!!

נבהיר כבר כאן כי יתכן ורשות המיסים לא תקבל עמדה זו בין היתר לאור האמור הן בסעיף 9(13) והן בסעיף 125ג(ד), אשר במסגרתם  תנאי לקבלת הפטור או שיעור המס המופחת הוא:

9(13) "הפרשי ההצמדה אינם הכנסה לפי סעיף 2(1) ואינם רשומים בפנקסי חשבונותיו או חייבים ברישום כאמור"

125ג(ד) "(1) הריבית היא הכנסה לפי סעיף 2(1) או שהיא רשומה בספרי   חשבונותיו או שהיא חייבת ברישום כאמור;

למיטב ידיעתנו  עמדת רשות המיסים הינה כי תנאי זה אינו שולל חבות במס בשיעור 15%/20% על הכנסות כגון ריבית  מפיקדונות בבנקים בידי חברה משפחתית, למרות רישומם של הפיקדונות וההכנסות בפנקסי החשבונות של החברה המשפחתית, ולפיכך הוא הדין לענייננו.

לדעתנו, גם יתר הסייגים לשיעור המס המופחת הקבועים בסעיף 125ג(ד) לא מתקיימים בענייננו ונפרט:

(3) היחיד הוא בעל מניות מהותי בחבר-בני-האדם ששילם את הריבית;

סייג זה לא יחול שכן, בעל המניות הוא המשלם את הכנסת ריבית לחברה ולא החברה משלמת לבעל המניות.

(4) היחיד הוא עובד בחבר-בני-האדם ששילם את הריבית, או שהוא נותן לו שירותים או מוכר לו מוצרים, או שיש לו יחסים מיוחדים אחרים עמו, אלא אם כן הוכח להנחת דעתו של פקיד השומה ששיעור הריבית נקבע בתום לב ובלי שהושפע מקיומם של יחסים כאמור בין היחיד לבין חבר-בני-האדם;

(ההדגשה אינה במקור – א.א.ח)

קיימים מקרים בהם השקעה בישראל מבוצעת באמצעות תאגיד זר (לרוב ממדינת נוחות) בשליטת תושבי ישראל. חקיקת המס בישראל מכוונת למניעת הטבות מס שיועדו לתושבי חוץ, בנסיבות בהן בעלי השליטה בתושב החוץ, או הנהנים או הזכאים להכנסותיו (25% או יותר) הם תושבי ישראל (סעיף 68א לפקודה). משכך, על פי רוב, נשלל יתרון המיסוי במבנה השקעה כזה והוא עשוי אף להיחשב כ"תאונת מס" של ממש, והרי דוגמה לתאונה אפשרית: כאשר נבעה לחברה זרה כאמור (שחלה עליה שלילת הקלות מס כתושב חוץ, לפי הוראת סעיף 68א') הכנסה פסיבית שמקורה בישראל (כגון: רווח ממכירת נכס ישראלי, נדל"ן או מניות של חברה ישראלית, או אף ריבית שמקורה בפיקדון בבנק ישראלי) עשוי לחול סעיף 75ב לפקודה, בדבר "חברה נשלטת זרה", אף אם החברה חויבה במס בישראל בגין הכנסתה זו.

על פי הלשון הפשוטה, תחולת סעיף 75ב אינה מוגבלת להכנסות פאסיביות שהופקו מחוץ לישראל. כך ומאחר והחברה הזרה לא שילמה "מס זר" בגין הכנסותיה (אלא מס חברות בישראל שאינו עונה להגדרת "מס זר") עשויים לחול כללי ייחוס דיבידנד רעיוני לבעל שליטה תושב ישראל, בגין רווחיה הבלתי מחולקים של החברה הזרה שחויבו, כאמור, במס מלא בישראל.

ככל שבעל השליטה הוא חברה תושבת ישראל, הרי שנוכח הוראות סעיפים 75ב ו- 126 לפקודה, החברה הישראלית לא תחויב במס בגין דיבידנד שמקורו ברווחים שחויבו במס בישראל. דא עקא, שלגבי בעל שליטה יחיד אין הוראה דומה והוא יחויב במס בגין הדיבידנד הרעיוני.

ככל שהנסיבות מצביעות על כך שהשליטה והניהול על עסקי החברה הזרה נעשו מישראל, ניתן לטעון שהיא תושבת ישראל ועל כן לא יחול סעיף 75ב; יודגש כי במקרה כאמור, אם היו לחברה הכנסות נוספות מחוץ לישראל, אף אלו יחויבו במס בישראל שכן החברה תסווג כ"תושב ישראל". בנוסף, לדעתנו, על מנת להימנע מחיוב המס בגין דיבידנד רעיוני ניתן לדווח על החברה הזרה כחברת נכס בית (אם כל נכסיה ועסקיה הם החזקת בניינים) או כחברה משפחתית. באופן זה, תחויב הכנסת החברה כהכנסת בעלי השליטה היחידים וחלוקת רווחים (רעיונית במקרה זה) אינה כפופה למס נוסף בישראל.

נציין כי סעיף 75ב לפקודה הינו הוראה "אנטי-תכנונית" שנועדה למנוע דחיית מס על רווחים שהופקו מחוץ לישראל על ידי תאגידים זרים בשליטת תושבי ישראל. סביר אפוא להניח כי המחוקק לא כיוון להחילה ביחס להכנסות שהופקו וחויבו במס בישראל. החלתה בנסיבות אלו יוצרת, הלכה למעשה, מנגנון לחלוקה כפויה של רווחי החברה שעלול לפגוע בשיקוליה העסקיים ובתזרים המזומנים של הנישומים טרם מימוש ההכנסה בפועל. הכבדה כזו מן הראוי שלא תיעשה אם לא נקבע כך במפורש בחוק.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך אשרוב-רובין ורו"ח (עו"ד) גדי אלימי ממשרדנו.

קיימים מקרים בהם השקעה בישראל מבוצעת באמצעות תאגיד זר (לרוב ממדינת נוחות) בשליטת תושבי ישראל. חקיקת המס בישראל מכוונת למניעת הטבות מס שיועדו לתושבי חוץ, בנסיבות בהן בעלי השליטה בתושב החוץ, או הנהנים או הזכאים להכנסותיו (25% או יותר) הם תושבי ישראל (סעיף 68א לפקודה). משכך, על פי רוב, נשלל יתרון המיסוי במבנה השקעה כזה והוא עשוי אף להיחשב כ"תאונת מס" של ממש, והרי דוגמה לתאונה אפשרית: כאשר נבעה לחברה זרה כאמור (שחלה עליה שלילת הקלות מס כתושב חוץ, לפי הוראת סעיף 68א') הכנסה פסיבית שמקורה בישראל (כגון: רווח ממכירת נכס ישראלי, נדל"ן או מניות של חברה ישראלית, או אף ריבית שמקורה בפיקדון בבנק ישראלי) עשוי לחול סעיף 75ב לפקודה, בדבר "חברה נשלטת זרה", אף אם החברה חויבה במס בישראל בגין הכנסתה זו.

על פי הלשון הפשוטה, תחולת סעיף 75ב אינה מוגבלת להכנסות פאסיביות שהופקו מחוץ לישראל. כך ומאחר והחברה הזרה לא שילמה "מס זר" בגין הכנסותיה (אלא מס חברות בישראל שאינו עונה להגדרת "מס זר") עשויים לחול כללי ייחוס דיבידנד רעיוני לבעל שליטה תושב ישראל, בגין רווחיה הבלתי מחולקים של החברה הזרה שחויבו, כאמור, במס מלא בישראל.

ככל שבעל השליטה הוא חברה תושבת ישראל, הרי שנוכח הוראות סעיפים 75ב ו- 126 לפקודה, החברה הישראלית לא תחויב במס בגין דיבידנד שמקורו ברווחים שחויבו במס בישראל. דא עקא, שלגבי בעל שליטה יחיד אין הוראה דומה והוא יחויב במס בגין הדיבידנד הרעיוני.

ככל שהנסיבות מצביעות על כך שהשליטה והניהול על עסקי החברה הזרה נעשו מישראל, ניתן לטעון שהיא תושבת ישראל ועל כן לא יחול סעיף 75ב; יודגש כי במקרה כאמור, אם היו לחברה הכנסות נוספות מחוץ לישראל, אף אלו יחויבו במס בישראל שכן החברה תסווג כ"תושב ישראל". בנוסף, לדעתנו, על מנת להימנע מחיוב המס בגין דיבידנד רעיוני ניתן לדווח על החברה הזרה כחברת נכס בית (אם כל נכסיה ועסקיה הם החזקת בניינים) או כחברה משפחתית. באופן זה, תחויב הכנסת החברה כהכנסת בעלי השליטה היחידים וחלוקת רווחים (רעיונית במקרה זה) אינה כפופה למס נוסף בישראל.

נציין כי סעיף 75ב לפקודה הינו הוראה "אנטי-תכנונית" שנועדה למנוע דחיית מס על רווחים שהופקו מחוץ לישראל על ידי תאגידים זרים בשליטת תושבי ישראל. סביר אפוא להניח כי המחוקק לא כיוון להחילה ביחס להכנסות שהופקו וחויבו במס בישראל. החלתה בנסיבות אלו יוצרת, הלכה למעשה, מנגנון לחלוקה כפויה של רווחי החברה שעלול לפגוע בשיקוליה העסקיים ובתזרים המזומנים של הנישומים טרם מימוש ההכנסה בפועל. הכבדה כזו מן הראוי שלא תיעשה אם לא נקבע כך במפורש בחוק.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לעו"ד לילך אשרוב-רובין ורו"ח (עו"ד) גדי אלימי ממשרדנו.

ביום 21 ביוני 2011 נדונה בבית הדין האזורי לעבודה (ב"ל 6664-05) תביעתו של אברהים רבעי (להלן: "המבוטח") נגד המוסד לביטוח לאומי (להלן: "המל"ל") להכיר בפגיעה מיום 2.8.2004 שבה נפל מפיגום בקומה 7, כתאונת עבודה.

רקע עובדתי

המבוטח טען כי מעסיקו היה מיכאל לסרי (להלן: "הקבלן") ועל כן שלח המל"ל הודעת צד ג' כנגד הקבלן.

הקבלן טען כי לא התקיימו יחסי עובד – מעביד בינו לבין המבוטח וכי המעסיק בפועל בזמן התאונה היה קבלן – המשנה בשם אברהים אבו מדיגם, שאליו הקבלן שלח הודעה לצד ד'.

המל"ל שלח הודעה לצד ה' כנגד קבלן-המשנה (אברהים אבו מדיגם) למקרה שבית הדין יקבע כי הוא היה מעסיקו של המבוטח, ועל כן הוא זה שחייב בתשלום דמי ביטוח בגין העסקת המבוטח.

החלטה

בית הדין קבע בדיון קודם, כי התקיימו יחסי עובד-מעביד בין המבוטח לבין הקבלן (מיכאל לסרי) וכי האירוע הוא פגיעה בעבודה כמשמעה בחוק.

בדיון הנוכחי, התקבלה הודעת צד ג' ששלח המל"ל כנגד הקבלן ונדחו הודעות צד  ד'  שהגיש הקבלן כנגד קבלן-המשנה והודעת צד ה' שהגיש המל"ל כנגד קבלן-המשנה.

השלכות מעשיות

דרישת המל"ל להחזר גמלאות ממעסיק שלא שילם דמי ביטוח כחוק

במקרה זה חל סעיף 369 לחוק הביטוח הלאומי (להלן: "החוק"), לפיו, המל"ל  רשאי לתבוע ממעסיק שלא נרשם במועד או לא שילם במועד דמי ביטוח בעד עובדיו, ואירע מקרה המזכה בגמלה, את שווי כל הגמלאות בעין ובכסף ששולמו וישולמו בעתיד לעובד  על ידי המל"ל בקשר לאותו מקרה.

דרישת המל"ל מהמעסיק לשלם את דמי הביטוח 

המל"ל יפנה למעסיק לתבוע ממנו את דמי הביטוח שלא שולמו לו (מגולמים) בצירוף הפרשי הצמדה וקנסות (היבטים פליליים, אפשריים אף הם).

הקבלן – כמעסיקם של עובדי קבלן-המשנה (בעבודות בניה)

על פי סעיף 355 לחוק הביטוח הלאומי הותקנו תקנות (תקנות הביטוח הלאומי (דינים וחשבונות של קבלנים), התשי"ח-1957, בדבר חובת קבלן להודיע על ביצוע עבודה באמצעות קבלן-משנה, ובדבר דינו של קבלן שלא קיים את החובה האמורה.

בהתאם לחקיקה האמורה: קבלן בניין, שאינו מדווח למוסד לביטוח לאומי על קבלני-המשנה שהוא מעסיק, מקבל עליו במודע – את האחריות כמעסיקם של עובדי קבלן-המשנה. אם קבלן- המשנה מוכיח לקבלן שהוא מדווח למוסד לביטוח לאומי ומשלם דמי ביטוח על פי החוק והתקנות, אין צורך לדווח על פי סעיף 355 והתקנות שהותקנו לפי סעיף זה. הדיווח מבוצע בטופס מיוחד שהנפיק המוסד לביטוח לאומי.

נראה לנו לציין כי במקרה הנדון בפסק הדין, גם לו היה נקבע בבית הדין כי קבלן-המשנה (אברהים אבו מדיגם) הוא המעסיק בפועל של המבוטח, כך שלכאורה סעיף 369 לחוק היה חל על קבלן-המשנה, ככל הנראה, יכול היה המל"ל ליישם את הוראות התקנות מכוח סעיף 355 ולהחיל על מר מיכאל לסרי (הקבלן) את כל החבויות, לאור העובדה שהקבלן לא הודיע למל"ל על העסקת קבלן-משנה.

נציין כי בכוונת המוסד לביטוח לאומי להרחיב נוהל זה גם לקבלני משנה בענפים אחרים.

מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור. נכתב ע"י רו"ח אורנה צח (גלרט),חיים חיטמן, ורו"ח ישי חיבה.