מבזק מס מספר 110 - 5.5.2005

במסגרת חוק המדיניות הכלכלית לשנת 2005 שפורסם זה לא מכבר ברשומות ,נקבעה בין שלל התיקונים הרחבת המונח "שכר" לעניין הטלת מס שכר במוסדות כספיים, לפי חוק  מע"מ.

כזכור, על שכר שמשלם מוסד כספי לעובדיו מוטל מס בשיעור של 17%. המס משולם לפקיד השומה יחד עם תשלומי הניכויים האחרים.

על פי ההגדרה החדשה, השכר לעניין מסשכר, יכלול גם תשלומי מעביד לקרן השתלמות, לקופת גמל וכן תשלומים בגין מענק פרישה או מוות.

סכומי מענק פרישה או מוות ששולמו באמצעות קופת גמל או שהוחזרו למעביד מקופת הגמל לשם תשלום מענק  לעובד או לשאריו, לא יכללו בשכר לעניין הטלת המס כאמור.

תחולת התיקון הינה מ- 1.1.2005, ויש לבצע התאמות בחישוב מס השכר כאמור.

כחריג לתחולה נקבע כי הפקדות מעביד לקופת גמל לפיצויים, על פי חוק פיצויים פיטורין  (100% פיצויים בלבד),לכיסוי התחייבות המעביד לפיצויים כפי שהייתה נכון ליום 31.12.2004, לא יכללו בהגדרת שכר כאמור, ובלבד שיופקדו בהתאם לתקנות, עד תום שנת 2005.

לאור האמור, ראוי כי מעבידים שהינם מוסדות כספיים, ואשר התחייבותם לפיצויי פיטורין (לפי חוק פיצויי פיטורין), ליום 31.12.2004, אינה מכוסה במלואה בהפקדות, יערכו להשלמת ההפקדות בפועל עד לתום שנת 2005, זאת תוך התייחסות לתקנות קופות הגמל בעניין תשלומי השלמה ותשלומי פיגורים המתירים בניכוי עד 20% מן היעודה או 1/3 מחוסר ההפקדות, כגבוה שבהם.

נעיר כי אף שיתכן ויותרו בניכוי בכל שנת מס, רק 1/3 מתשלומי הפיגורים בשנת ההפקדה בפועל, הרי שעל פי לשון החוק, הפקדה של מלוא החוסר עוד בשנת 2005, תביא לפטור מלא ממס שכר על ההפקדה כולה.

תושב ישראל אשר רוכש זכויות בחברה תושבת חוץ וכתוצאה מכך הופך לבעל שליטה (10% באחת הזכויות שבחברה) עשוי להיקלע לחבות במס בישראל, גם ללא כל רווח כלכלי. זאת למשל במקרה בו הפיקה החברה הזרה טרם רכישתה הכנסה פסיבית באותה שנת מס,אשר כתוצאה מכך תוגדר  החברה      כ "חברה נשלטת זרה" (חנ"ז).

ניתוח:

הוראות סעיף 75ב' חלות גם על המקרה המתואר לעיל באופן שבו ייראו בבעל השליטה כאילו קיבל את רווחי החנ"ז כדיבידנד, למרות שההכנסה הפסיבית נוצרה בחברה זו טרם היותו בעל זכויות כלשהן בחברה.

יצוין כי סעיף 75ב(ב)(2) מתייחס לסיטואציה המתוארת וקובע כי במקרה שבו נרכשו אמצעי שליטה במהלך השנה, ההכנסה אשר מיוחסת לבעל השליטה כדיבידנד מחושבת לפי תקופת ההחזקה היחסית שלו בשנת המס באמצעי השליטה.

על אף ההוראה "המקלה" בסעיף, לפיה יבוצע יחוס חלקי  בלבד של הכנסות החנ"ז כדיבידנד לבעל השליטה,הרי גם חלק מיסוי זה הינו מיותר, לא כלכלי, וראוי שלא להימצא בסיטואציה זו כלל.

בתיקון מס' 55 לחוק מיסוי מקרקעין בוצעו בין היתר תיקוני חקיקה מהותיים בהוראות המיסוי של פרוק איגודים אשר להם זכויות במקרקעין, זאת באמצעות הוספת סעיף 71א ושינוי סעיף 71 לחוק, ושינוי סעיף 93 לפקודה

להלן עיקרי חידושי החקיקה בתמצית:

סעיף 71:

שלילת  האפשרות להחלת הפטור ממס שבח בפרוק ע"י שימוש בסעיף 71 לחוק במקרים הבאים:

• בוצעה "הקצאה מטיבה" – הקצאה בה שונו 10% או יותר מבעלי המניות באיגוד בתקופת ארבע  השנים שקדמו ליום התחלת הפרוק,
• הזכות במקרקעין נרכשה בתקופת ארבע  השנים האמורות.

סעיף 71א':

כמניעת כיבוס משיכת רווחים שנצברו, באמצעות סעיף 71 לחוק, וללא מיסוי כדיבידנדים נקבע כי:

• יחול מס בשיעור מס דיבידנד (יחיד/חברה), או כרווחים ראויים לחלוקה לפי העניין, על ההפרש שבין עלות המניות המותאמת באיגוד לבין עלות המתואמת של המקרקעין באיגוד.(הפרש זה קרוי- "הרווח הנוסף").
•  המס יחול בעת העברת המקרקעין בפטור ממס שבח לפי סעיף 71, או ידחה לפי בקשת בעל המניות (וכן אם דה- פקטו לא שילם המס האמור באותו מועד), עד יום מכר המקרקעין על ידו בעתיד בפועל.
• מכירת המקרקעין בפטור ממס בעתיד כגון : בתרומה למוסד ציבורי, איחוד וחלוקה, העברה מנאמן, או אף ישום סעיף 71 לחוק, "ישרשרו" את חבות המס, למקבל. יש לשים לב כי העברה פטורה לקרוב, אינה כלולה ברשימה זו  ולא תינתן ככל הנראה דחית המס.
• במידה ובסופו של דבר ימכרו המקרקעין בהפסד, ניתן יהיה לקזז הפסד זה עם הרווח הנוסף.
• תחולת התיקון, על זכויות במקרקעין שנרכשו מיום 1.4.1998 ואילך בלבד.

סעיף 93:

להשמת קץ לויכוחים בעניין נקבע חד משמעית כי הוראות הסעיף יחולו גם בפרוקי איגודי מקרקעין.

נקבעו מנגנוני חישוב לייחוס חלק מן העלות וחלק מן הרווחים הראויים לחלוקה לצורך חישוב מס רווחי הון בידי בעל מניות בתאגיד המתפרק, על החלק שאינו פטור ממס במקביל לסעיף 71 לחוק.

נקודות למחשבה:

• תתכן פרשנות לפיה אף בהחלת תיקון 55, על מקרקעין שנתקבלו בפרוק,ו אשר יעברו בירושה (אשר לפי החוק  אינה מוגדרת כמכירה), לא יחול כלל מס על הרווח הנוסף.
• החוק מתייחס במפורש למצב בו הרווח הנוסף הינו סכום שלילי. במקרה זה נקבע כי ההפסד יוכר בניכוי בעת מכר המקרקעין בעתיד ,"או כהפסד לצורך הוראות הפקודה".  לא נקבע סיווג ההפסד!!! , ובוודאי לא עיתויו, ונראה שיותר עוד לפני מימוש המקרקעין בפועל.
• קביעת המחוקק כי בפרוק יוטל מס על הרווח הנוסף, אינה "פטאלית"  כפי שניתן לחשוב. זאת במצבים בהם בעל המניות מקבל המקרקעין מיעד אותם לשימושו העתידי כגון דירת מגוריו או לנכס מניב. רק ביום מימושם בעוד שנים רבות ישלם את המס
• יתרה מזו , הרווח הנוסף  נשמר בערכים צמודים בלבד וללא כל ריבית, כך שככל שמועד תשלומו נדחה, שחיקתו הריאלית ברורה, וראויה!!
• החוק קובע כי הרווח הנוסף יחויב במס בשיעור מס על דיבידנד. תחת אווירת הפחתה בשיעורי המיסוי, יתכן ודחיית התשלום תביא להקטנתו.
• העברת המקרקעין שנתקבלו תוך הפרוק, בהעברה פטורה כגון למוסד ציבורי וכד' כדלעיל, תעביר את חבות המס על הרווח הנוסף, למקבל המקרקעין, כדיבידנד בידיו. כידוע מוסד ציבורי, פטור ממס על דיבידנד.

טבלה מרכזת בנושא התחולות לגבי המקרקעין השונים ומועד רכישתם תתפרסם במבזק הבא.