מבזק מס מספר 1003 - 1.2.2024

כחלק מהרפורמה שמקדמת רשות המיסים בעניין מיסוי עסקים זעירים חוקק בחוק ההסדרים האחרון, בין השאר תיקון 265 לפקודת מס הכנסה – בו נוספו לפקודה סעיפים 87ב- 87ז,  בנושא "בעל עסק זעיר", בתחולה מיום 1.1.2024.

מטרת החקיקה להקל על בעלי עסקים זעירים בכל הקשור לחובות שלהם עפ"י החוק לדרישת הוצאות, הגשת דוח מס שנתי ותשלום המס, ולחסוך זמן יקר של נישומים כאמור במיצוי זכויותיהם. למען הסדר הטוב, נציין כי בעבר היה קיים סיווג של "עוסק זעיר" לעניין חוק מע"מ אשר בוטל ועבר מן העולם, וכיום לעניין מע"מ הסיווג הוא: עוסק מורשה או עוסק פטור. בכל מקרה, לעניין "בעל עסק זעיר" הינו סיווג הרלוונטי לעניין הוראות פקודת מס הכנסה בלבד.

הרעיון הוא כי בעל עסק זעיר, כפי שיוגדר להלן, יוכל לדרוש הוצאות בשיעור נורמטיבי קבוע הנגזר ממחזור הכנסותיו מבלי לתעד ולשמור כל הוצאה והוצאה שהוציא במסגרת העסק או משלח-ידו.

כמו-כן, הקלה נוספת שהוספה לפקודה במסגרת סעיף 134א היא כי שר האוצר רשאי (באישור ועדת הכספים) לפטור בעל עסק זעיר מהגשת דוח מס שנתי לפקיד השומה, והמס ממנו ייגבה באופן אחר.

מי יכול להיחשב כבעל עסק זעיר?

יחיד, תושב ישראל, המפיק הכנסה מעסק או משלח-יד בלבד, ובתנאי כי כלל מחזור עסקאותיו (כהגדרתם לעניין חוק מע"מ, למעט מכירת רכוש קבוע המשמש בעסק) בשנת המס איננה עולה על תקרת המחזור שנקבע ל"עוסק פטור" כהגדרתו בחוק מע"מ (נכון לשנת 2024 – 120,000 ₪ לשנה), וכן כי פקיד השומה רשם וסיווג אותו כ"עסק זעיר" לפי הוראות סעיף 87ג לפקודה.

לפיכך, למשל יחיד תושב חוץ אשר מפיק הכנסות מעסק/משלח-יד החייבות במס בישראל אינו יכול להנות מהמודל של מיסוי בעל עסק זעיר. כמו-כן, נציין כי גם בעל מקצוע חופשי שהוא עסק זעיר עם מחזור הנמוך מסך 120,000 ש"ח (ולא רשאי להירשם במע"מ כעוסק פטור עפ"י תקנה 13 לתקנות מע"מ (רישום), אלא רק כעוסק מורשה) עדיין יכול להיחשב "בעל עסק זעיר" לעניין פקודת מס הכנסה ככל ועומד ביתר התנאים.

כיצד נרשמים כבעל עסק זעיר?

על הנישום להגיש בקשה לפקיד השומה על רצונו בכך לא יאוחר ממועד הגשת הדוח או במסגרת הגשת הדוח. עם זאת, ככל ואותו יחיד מסווג כבר כעוסק פטור עפ"י חוק מע"מ – ירשום אותו פקיד השומה באופן אוטומטי כבעל עסק זעיר במשרד השומה, אולם הנישום רשאי לבקש מפ"ש (עד המועד להגשת הדוח/במסגרתו) לבטל את הרישום כאמור.

כיצד תחושב ההכנסה החייבת של בעל עסק זעיר? סעיף 87ד לפקודה קובע כי מהכנסתו של נישום בעל עסק זעיר (קרי, מחזור הכנסותיו) ינוכה סכום השווה ל-30% ממחזור עסקאותיו באותה השנה (להלן – סכום הניכוי) במקום דרישת ניכוי ההוצאות בפועל, ובתנאי שעמד בהוראות בסעיף 87ה לפקודה שיפורטו להלן. לפיכך, על הכנסותיו של נישום כאמור לא יחולו הוראת סעיפים הניכויים (סעיפים 17 עד 27) (למשל, לא ניתן לנכות הוצאות פחת), למעט ניכוי בגין קה"ל (סעיף 17(5א)). כמו כן לא ינתן  ניכוי ב"ל (לפי סעיף 47א לפקודה).

כמו-כן, נקבע כי בעת חישוב רווח הון/שבח מקרקעין בגין מכירת נכס אשר שימש בהפקת ההכנסות, מושא העסק הזעיר, יתווסף לתמורה/לשווי המכירה סכום הפחת המירבי שיכול היה הנישום לדרוש בשנים בהם תבע את סכום הניכוי כאמור לעיל. הרציונאל העומד מאחורי קביעה זו כי ניכוי ההוצאה הגלובלי בשיעור 30% מהמחזור מכיל גם הוצאות פחת, והללו יחשבו כאילו נתבעו בניכוי.

באילו תנאים בעל עסק זעיר לא יוכל לדרוש את סכום הניכוי כאמור?

עפ"י סעיף 87ה לפקודה, באחד מאלה: הוא מעסיק עובדים, הוא אינו מנהל פנקסים קבילים, אם הכנסתו בעסק/משלח-היד בשנת המס איננה מיגיעה אישית, אם חלק מהכנסתו מעסק/משלח-יד התקבלה ממי שהוא מעסיקו בשנת המס, אם חלק מהכנסתו כאמור הינה מחברה שקופה לפי סעיף 64(א)- חברת בית, אם יותר מ-25% מהכנסותיו כאמור התקבלו מקרוב (סעיף 88 לפקודה) ו/או ממי שהיה מעסיקו (במועד כלשהו בשלוש שנות המס הקודמות), אם הוא בעל שליטה בחברה (סעיף 32(9)) או שאיננו עומד באחד מהתנאים שקבע שר האוצר (עדיין לא נקבעו תנאים כאמור).

אגב, נקבע כי אם יחיד היה רשום כבעל עסק זעיר בתחילת שנת המס וחדל להיות כזה במהלך שנת המס – עדיין יהיה רשאי לנכות את סכום הניכוי מהכנסתו באותו שנת מס (גם אם לא עמד באחד התנאים כאמור לעיל. למשל מחזור עסקאותיו גדל בשנת המס והוא הפך להיות עוסק מורשה  והחל להעסיק עובדים) ובלבד שסכום הניכוי לא יעלה על 30% מסכום תקרת מחזור של עוסק פטור (לעניין חוק מע"מ), וכן שלא התקיימו לגביו אחד מהתנאים הבאים בלבד: לא מנהל פנקסים קבילים, חלק מהכנסתו התקבלה ממעסיקו בשנת המס, יותר מ-25% התקבלו ממי שהיה מעסיקו במועד כלשהו ב-3 שנות המס הקודמות.

כדי לעודד עסקים זעירים להיכנס למודל המס האמור ולהתמיד בו (כמובן, כל עוד עומדים בתנאיו), נקבעה הוראה בסעיף 87ה(ב) לפקודה – כי בעל עסק זעיר אשר ניכה את סכום הניכוי בשנה מסוימת, ובשנת מס שלאחריה היתה לו הכנסה מעסק או משלח-יד ובחר לא לנכות את סכום הניכוי  (למשל, כי בחר באותה שנת מס לנכות מהכנסותיו את הוצאותיו בפועל) – לא יוכל להמשיך לנכות את סכום הניכוי גם בשתי שנות המס שלאחר מכן.

כיצד בעל עסק זעיר ישלם מקדמות מס?

ברור כי ברמת מחזורים כאמור וביחס לסכום הניכוי סביר כי הנישום לא יגיע לחבות במס, לפיכך רשאי פ"ש לפטור את הנישום מתשלום מקדמות מס.

ביום 7.1.2024 פרסמה רשות המיסים הודעה לציבור המייצגים והנישומים כי בימים אלו הרשות שוקדת על סיום פיתוח מערכת מקוונת אשר תתמוך בכל הקשור לדיווח של בעלי עסקים זעירים על הכנסותיהם ותשלום המס, ולאחר אישור התקנות בנושא יפורסמו הוראות ביצוע והנחיות ייעודיות לנושא.

אין ספק, כי מודל מיסוי כאמור לבעלי עסק זעיר אכן מהווה מהלך מבורך ועל כך יישר כוח לעוסקים במלאכה. עם זאת, על כל בעל עסק זעיר כאמור לעיל לשקול את הנחיצות בסיווג שכזה לאור התנאים המגבילים הוצאות אחרות המגיעות לו בניכוי ו/או הסנקציה שבהגדלת רווח הוון/השבח במכירת נכסים בעסק שכזו כפי שפורט לעיל – ולכן "סוף מעשה במחשבה תחילה" וכל מקרה יש לבחון ולהחליט את סיווגו כאמור לגופו.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא, ממשרדנו.

רשות ני"ע האמריקאית (SEC) הודיעה בתחילת חודש ינואר השנה, כי היא מאשרת את הבקשות של מספר בתי השקעות בארה"ב, להשיק קרן סל מחקה(ETF)  לביטקוין, לאחר שנים בהן סירבה לבקשות דומות.

המשמעות היא שניתן יהיה להשקיע במטבע הוירטואלי ללא צורך ב"ארנק דיגיטלי". בדומה לקרנות סל אחרות הנסחרות בנאסד"ק כגון S&P 500, ניתן יהיה לרכוש גם את קרנות הסל האמורות אשר ככלל יפעלו באופן דומה לקרנות הסל המוכרות כיום.

מה הן ההשלכות לצרכי מס של השקעה בביטקוין באמצעות קרן סל לעומת רכישת המטבע הוירטואלי עצמו?

• מה זה בכלל? כידוע, עמדת רשות המיסים הינה כי מטבע וירטואלי הינו נכס כהגדרתו בחלק ה' לפקודה ולכן, במכירתו חל מס רווח הון (ראו מבזקנו מס' 715). גם קרנות סל הינן נכס כאמור, אך בניגוד למטבע וירטואלי, קרנות סל עונות להגדרת נייר ערך.

• חישוב רווח ההון – ואולם, לעניין חישוב רווח ההון תחת העמדה המוצגת לעיל, בעוד שמטבע וירטואלי נחשב נכס כך שבחישוב רווח ההון ממכירתו החלק האינפלציוני מכלל רווח ההון מחושב בהתאם לשיעור עליית מדד המחירים לצרכן, קרן סל כזו נחשבת ל"נייר ערך הנקוב במטבע חוץ" והמדד יחשב לשער המטבע, כך שרווח הנובע מהפרשי שער, ינוטרל כרווח אינפלציוני (בהתאם להוראות סע' 88 לפקודה: "לעניין נייר ערך בידי יחיד, הנקוב במטבע חוץ או שערכו צמוד למטבע חוץ, יראו את שער המטבע כמדד").

  יצויין כי ישנן שנים בהן הפרשי השער גבוהים ממדד המחירים לצרכן וישנן שנים שחל ההיפך.

  • יחידים מוטבים – בעוד שבנוגע למטבעות וירטואליים ישנה שאלה באשר למיקומם, האם מהווים נכסים בישראל או חוץ לישראל (ראו מבזקנו מס' 880) כאשר מדובר בנייר ערך אין שאלה באשר למיקומו הנגזר מתושבות הישות המנפיקה את נייר הערך, כך שברי כי קרן סל עוקבת ביטקוין המונפקת ע"י בתי השקעות אמריקאים, נחשבת לנכס מחוץ לישראל. לדבר זה השלכה גדולה כאשר מדובר ב"יחידים מוטבים":

  תושב חוזר: מי שרכש את נייר הערך לפני חזרתו לישראל (או רכש לאחר חזרתו בהתאם להגדרת "ניירות ערך מוטבים" בסעיף 14(ג) לפקודה) יהא פטור באופן מוחלט ממס רווחי הון במכירת נייר הערך במשך 10 שנים ממועד חזרתו לישראל ובאופן לינארי לאחר מכן.

  תושב חוזר ותיק\ עולה חדש: יהא פטור ממס רווחי הון בישראל ומדיווח בגין ניירות ערך אלו, במשך 10 שנים ממועד חזרתו \ עלייתו לישראל ובאופן לינארי לאחר מכן. פטור זה חל באופן וודאי גם אילו נייר הערך נרכש לאחר מועד החזרה \ העלייה לישראל, בניגוד למטבע וירטואלי שנרכש לאחר מועד זה, לגביו ודאי ישנה אפשרות לטענה כי אינו נחשב לנכס מחוץ לישראל.

  לסיכום, לצד יתרונות פסיכולוגיים-כלכליים בהשקעה במטבעות וירטואליים באמצעות קרנות סל מחקות קיימת שונות גם בהיבטי המס הנובעים מהשוני בהשקעות. מומלץ לבחון היבטי מס אלו והשלכותיהם האפשריות על המשקיע. 

  לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטנית) סאלי חדד גליבטר ולרו"ח (עו"ד) גדי אלימי, ממשרדנו.