מבזק מס מספר 534 - 20.2.2014

ביום 3.2.2014 ניתן פסק דינו של ביהמ"ש המחוזי (ת"א 47023-12-10), שופר סל בע"מ נ' פקיד שומה גוש דן העוסק בסוגיה מהו מועד התיישנות לתביעת ההטבה למעסיק אילתי?

להלן תמצית עובדות פס"ד:

בשנים 2000 – 2006 היתה זכאית חברת שופרסל בע"מ (להלן – "שופרסל") להטבה הקבועה בסעיף 12 לחוק אזור סחר חופשי באילת (פטורים והנחות ממסים), התשמ"ה – 1985 (להלן – "הטבה למעסיק באילת"), אולם, שופרסל מחמת טעות, לא תבעה במהלך השנים הנ"ל הטבת המעסיק באילת, לה היתה זכאית. דרישתה הראשונית למימוש ההטבה בגין השנים 2000 – 2006 עלתה לראשונה במכתב שנשלח לפקיד השומה ביום 14.2.2006.

לשנים 2004 – 2006 הסכים פקיד השומה למתן ההטבות, ואילו בגין השנים 2000 – 2003 התנה את קבלת ההטבות בפתיחת הסכמי שומת ניכויים ושומת הכנסות החברה לאותן שנים אשר נחתמו בתאריכים 29.12.2004 ו- 22.1.2006, בהתאמה.

שופרסל סירבה לפתיחת השומות על מנת לממש את ההטבה האמורה והגישה את תביעתה זו לביהמ"ש ביום 28.12.2010. פקיד השומה מנגד טען כי תקופת התיישנות חלפה וכי מדובר בשומות סגורות.

ביהמ"ש קובע כי:

"שופרסל, שהיא בגדר מעסיק אשר העביר לרשויות המס מחמת טעות סכום העולה על זה שהיה עליו להעביר, זכאית לתבוע השבה בהתאם לעקרונות הכלליים של דיני עשיית עושר ולא במשפט. ודוק, הסכום שהועבר לרשויות המס נוכה כדין משכרו של העובד, ואולם העברת מלוא הסכום לרשויות המס, ללא הפחתת ההטבה למעסיק באילת בגין השנים 2000-2003, היוותה תשלום יתר מחמת טעות לרשות שלטונית, אותו זכאית שופרסל לתבוע מכוח סעיף 1 לחוק עשיית עושר ולא במשפט על פי ההלכות שנקבעו בעניין זה בבית המשפט העליון."

כך למעשה ביחס לסוגיית תקופת התיישנות, הרי שמדובר בתביעת חיוב אשר על פי הדין הכללי מתיישנת בחלוף 7 שנים ממועד בו נוצרה עילת התביעה – וללא קשר למועדי ההתיישנות הקיימים בפקודת מס הכנסה!!!

יצויין כי על פי הפסק, מרוץ התיישנות נעצר עם הגשת תובענה לבית המשפט וכי הגשת מכתב דרישה מפקיד השומה להשבה, אינו רלוונטי לעצירת מרוץ ההתיישנות.

עוד מוסיף בית המשפט כי לשיטתו סעיף 160, הקובע 6 שנות התיישנות (לעניין השבה של הנישום) ודיני עשיית עושר ולא במשפט הקובעים 7 שנות התיישנות (ככל שהמדובר בתביעת השבה של מנכה במקור), גוברים על סעיפי 147 ו – 167 לפקודה!! כך שאין רלוונטית לעניין זה לתקופת ההתיישנות בפקודה.

אין ספק שמדובר בחידוש משמעותי, ואולם יצויין כי זהו פן אחר והרחבה של עמדת הרשות עצמה ככל שמדובר בפטור לנכה –  ראו חוזר מס  הכנסה (7/10) "בקשה להחזר מס עקב פטור לנכה לפי סעיף 9(5) לפקודת מס הכנסה", שבו אפשרה רשות המיסים לעניין החזר מס ביחס לנכה 9(5) כי תקופת התיישנות שתחול הינה 6 שנים בהתאם להוראות סעיף 160 לפקודה על אף שמדובר באדם החייב בהגשת דו"ח ואשר דוחות אלו התיישנו בהתאם להוראות 147 לפקודה.

כך שלמעשה ביהמ"ש "רק" מרחיב עמדה זו להקשרים נוספים של טעות בהגשת הדוח ותביעת ההטבות.

מקרה בו חברה הזכאית להטבות מכח חוק עידוד השקעות הון ומחמת טעות לא תבעה אותן, יתכן ומהעולה מפסק הדין, מועדי ההתיישנות הרלוונטים, הינם המועדים הקבועים בסעיף 160 לפקודה ולא המועדים הקבועים בסעיף 147.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי כהן ולרו"ח ענת דואני, ממשרדנו. 

כידוע, החקיקה האחרונה הקשורה לנאמנויות במסגרת תיקון 197 לפקודה טיפלה בין היתר, בחובתו של נהנה שקיבל חלוקה מנאמנות להגיש דוח בישראל. על אף שההוראות המהותיות שבמסגרת דין הנאמנויות החדש נכנסו לתוקף רק מיום 1/1/2014, התחילה הכללית של תיקון 197 היא ביום 1/8/2013 ("יום התחילה").

במבזקנו מספר 519, הרחבנו ביחס לשאלה האם נדרש נהנה לדווח על חלוקות שקיבל מיום 1/8/2013 או שמא רק על כאלו שבוצעו משנת המס 2014 ואילך.

נאמנים רבים ביצעו חלוקות מנאמנויות זרות (כאלו שלטענתם מסווגות כ"נאמנות יוצר תושב חוץ" תחת הדין הקודם) לנהנים תושבי ישראל לפני כניסת החקיקה החדשה לתוקף, קרי – לפני 1/8/2013. זאת תחת ההנחה כי הוראות הדין החדש גם ביחס לדיווח על חלוקות, לא יחולו לפני יום התחילה. קיימות אף נאמנויות שחוסלו בסמוך לפני יום התחילה.

רשות המסים הביעה את עמדתה המשפטית ביחס לסוגיה הנדונה באמצעות הכנסת שדה נוסף לדוח יחיד לשנת המס 2013 (טופס 1301) ובו נדרש היחיד ראשית לסמן אם הוא נהנה בנאמנות ממנה קיבל חלוקות במהלך כל שנת המס 2013 !!!

כמו כן, בשדה נוסף נדרש היחיד לסמן מהו סכום החלוקה.

הגם שאינטרס רשות המסים, לאתר נאמנויות זרות באמצעות חובת דיווח החלה על נהנה ישראלי, ברור ואף מוצדק, אנו בדעה כי ראוי היה שכניסת חובת הדיווח על ידי נהנה מתחילת שנת המס 2013, הייתה נעשית באמצעות הוראות תחילה מיוחדות לעניין זה, בחקיקה מפורשת ולא בדרך של "חקיקה באמצעות טופס".

לעניין חובת הדיווח על חלוקות נציין, כי לעמדתנו קבלת חלוקה בכסף (ללא מגבלת סכום) לפני 1/8/2013, לכשעצמה, לא מטילה חובה על יחיד להגיש דוח שנתי. חובה כאמור חייבת רק בגין חלוקה שנתקבלה החל מכניסתו של תיקון 197 לתוקף, ביום התחילה ולא לפני כן (ואולי גם רק מתחילת שנת המס 2014 – ראה מבזקנו האמור לעיל).

יחד עם זאת, יחידים החייבים ממילא בהגשת דוחות לפקיד השומה לשנת המס 2013, מכל סיבה שהיא, נדרשים לדווח, לעמדתה של רשות המסים, על החלוקות שקבלו במשך כל השנה.

לא למותר לציין, כי החלוקה עצמה בכל שנת 2013 אינה חייבת במס. שכן הוראות המיסוי כאמור נכנסו לתוקף רק עם כניסתו לתוקף של פרק הנאמנויות בנוסחו המתוקן, קרי ביום 1/1/2014, וחובת הדיווח האמורה הינה דקלרטיבית בלבד כפי שצוין לעיל.

נזכיר שוב כי בקרוב אמור להתפרסם מתווה מיסוי לנאמנויות זרות – כאלו העשויות להיות מסווגות כ"נאמנות יוצר תושב חוץ" תחת הדין הקודם וצפויות להיכנס לרשת המס בישראל תחת הדין החדש. המתווה יקבע תשלום מס על ההון ל-31/12/2013 בשיעור נמוך  תוך שיערוך נכסי הנאמנות לאותו מועד (Step-Up).

במקרים המתאימים, יש לבחון את האפשרות להתחייב במס בהתאם לאותו הסדר מס.

למשרדינו ניסיון רב בטיפול בסוגיות הקשורות לנאמנויות.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אייל סנדו ולרו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס, ממשרדנו.

פרק חמישי 3 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), הוסף בתיקון 50 ודן בחילוף זכויות במקרקעין בתקופה הקובעת: 7/11/2001 עד 31/12/2010.

המחוקק ביקש לפטור ממס שבח מכירת זכויות מסוימות במקרקעין, בתקופה הקובעת, אם  לחילופין נרכשו זכויות אחרות דומות במקרקעין, בתוך 12 חודשים שקדמו למכירה או בתוך 12 החודשים לאחריה. הפטור בחילוף הוא למעשה דחיית מס, כך שבעת מכירת הזכות החלופית, ישולם מס שבח על כל השבח שנצבר החל מיום רכישת הזכות הנמכרת ועד למכירת הזכות החלופית. בנוסף נקבע בסעיף 49טז' לחוק כי במכירת הזכות החילופית לא יינתן כל פטור, דחיית מס או שיעור מס מופחת.

בפס"ד בעניין שחם (ו"ע 34044-02-13), שניתן השבוע, עלתה השאלה, האם הוראות סעיף 49טז' כאמור, האוסרות על מתן פטור, דחיית מס או שיעור מס מופחת במכירת זכות חלופית שהיא דירת מגורים, גוברות או נדחות מפני הפטור שניתן מתוקף חוק מיסוי מקרקעין (הגדלת ההיצע של דירות מגורים – הוראת השעה) (להלן: "חוק ההיצע").

במקרה דנן, נדון ערר של יורשי המנוחה גב' חנה שחם ז"ל, שביקשו פטור ממס שבח לפי חוק ההיצע במכירת דירת המגורים שהייתה דירה חלופית אצל הגב', וזאת לאחר שבקשתם למכירת הדירה בפטור לפי סעיף 49ב(5) לחוק, נדחתה ע"י מנהל מסמ"ק.

הועדה קבעה, כי הן לאור מטרת חוק ההיצע, להגדיל את היצע דירות המגורים באותה תקופה, זאת ע"י מתן פטור נוסף על הפטורים הקיימים לפי כל דין ובלא קשר למכירות שבוצעו לפני תחילתה של אותה התקופה, והן לאור נוסחו של חוק ההיצע, שאינו מתנה את מתן הפטור בקיומם של תנאים נוספים מאלו הקבועים בו, ביקש המחוקק להתעלם מסעיפי שלילה או הגבלת פטורים אחרים המופיעים בחוק.

לאור האמור קבעה הועדה, כי הוראות חוק ההיצע המעניקות פטור ממס על דירת מגורים מזכה בתנאים מסוימים, יחולו גם כאשר מדובר במכירת דירת מגורים חלופית כהגדרתה בפרק חמישי 3.

נשאלת השאלה, האם גם הוראות תיקון 76 לחוק גוברות על הוראותיו של פרק חמישי 3, דהיינו, האם דירת מגורים חלופית כאמור, זכאית במכירתה לחישוב מס לינארי חדש בהתאם לסעיף 48א(ב2) לחוק, הקובע בסעיף קטן (1)(א) כי "השבח הריאלי עד יום המעבר (1.1.2014 – א.ח.א) יהיה פטור ממס"?

לכאורה, אם נשפוט לפי תכלית תיקון 76 לחוק, הרי שבניגוד לחוק ההיצע, הוא נועד דווקא לצמצם פטורים לדירת מגורים מזכה, ולצורך כך קבע מנגנון מדורג של מתן פטור חלקי שהולך ופוחת עם חלוף השנים. משכך ניתן לטעון כי מקום שבו ממילא אסר המחוקק על מתן פטור או שיעור מס מופחת, אין מקום להקל.

יחד עם זאת, יכולה להישמע טענה כי הוראת סעיף 48א(ב2) לחוק הינה הוראה מאוחרת, המתייחסת למכירה בחיוב במס ואשר לא מיעטה מתחולתה מקרים בהם קיימת שלילת פטורים לפי סעיפים אחרים בחוק, כגון על דירת מגורים חלופית  כאמור, ומכאן כי היא חלה על כל מכירת דירת מגורים מזכה שיום רכישתה היה לפני יום המעבר, למעט מכירה שאינה עומדת בהוראות המעבר.

על פי גישה זו ניתן יהא להחיל את חישוב המס המקל לפי סעיף 48א(ב2) גם על דירה חלופית.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אהרון צ'יסמדיה ממשרדנו – עד לאחרונה מנהל תחום קבלנים ונדל"ן בחטיבה המקצועית ברשות המיסים. 

בעקבות תיקון סעיף 66(ד) וביטול סעיף 66(ה) לפקודת מס הכנסה בתוקף מיום 1.1.2014, פירסם המוסד לביטוח לאומי (להלן: המל"ל) ביום 17/02/2014 חוזר שבו הבהיר את תהליך העבודה ואופן הפעולה מינואר 2014 ואילך, כאשר פונים בני זוג בעסק משותף (שאינו מאוגד כחברה), ומבקשים לסגור מעמד של "יחס חלוקה".(הסבר בעניין יחס חלוקה ראה מבזק מס מס' 353).

תמצית עיקרי סעיף 66(ד) החדש, לפקודה

בני זוג שעובדים בעסק משותף רשאים לדווח מינואר 2014 בדוח למס הכנסה בחישוב נפרד בהתקיים כל התנאים שפורטו בסעיף:

1. יגיעתו האישית של כל אחד מבני הזוג נדרשת לייצור ההכנסה ממקור ההכנסה המשותף.
2. כל אחד מבני הזוג מקבל הכנסה התואמת את תרומתו למקור הכנסה משותף זה, והמצויה ביחס ישיר לתרומתו זו.
3. אם ההכנסה מהעסק המשותף מופקת מבית המגורים – בית המגורים משמש דרך קבע את מקור ההכנסה ואת הפעילות.

השלכות על קביעת המעמד ועל תשלום דמי הביטוח

החוזר האמור כולל טבלה המפרטת את אופן  הפעולה מחודש ינואר 2014. להלן הטבלה כלשונה:

 דגשים שהמל"ל מפרט בחוזר:

1. הטופס הרלוונטי בל/6101.
2. סגירת יחס חלוקה, כששני בני הזוג מצהירים כי הם ממשיכים לעבוד כעצמאיים בנפרד,  תהיה ביום 31.12 של השנה הקודמת.
3. סגירת יחס חלוקה, כאשר אחד מבני הזוג הופך לעובד שכיר אצל בן הזוג השני, תתאפשר גם במהלך השנה השוטפת.
4. כאשר מוגשת תביעה לגמלה, ימשיך המל"ל לבחון אם בוצעה עבודה בפועל, את נכונות הבסיס לתשלום הגמלה ואת סבירות ההכנסה בחלוקה בין בני הזוג. בתביעות לדמי אבטלה ייבחנו בקפידה יתרה יחסי עובד ומעביד והוכחת קבלת שכר בפועל לאורך כל התקופה. (לעניין מבחני עובד מעביד בין בני זוג בעסק משותף, ראה מבזקי המס מס' 347,462,511).
5. בני זוג שממשיכים להיות רשומים לפי יחס חלוקה ולא ביקשו לבצע שינוי – ימשיך המל"ל לחלק את ההכנסה ביניהם לפי יחס חלוקה.

מעקבים

במקרים שבהם המל"ל ישלם גמלאות, אופן החלוקה ייבחן בדיעבד. אם יעלה חשד כי ההכנסה היחסית של אחד מבני הזוג אינה עומדת בדרישות סעיף 66(ד) לפקודה, המל"ל יעביר את  התיקים לחקירה.

אם יתברר שאין עמידה בתנאי הסעיף, יקבע הפקיד את בסיס החלוקה הנכון ועלולים להיווצר חובות בדיעבד. ממצאי החקירה יועברו  למס הכנסה ויבחן גם היבט פלילי.

מיזם הביטוח הלאומי של משרד ארצי, חיבה את אלמקייס – פתרונות מיסוי בע"מ עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור. נכתב ע"י רו"ח אורנה צח (גלרט), חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה.